Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 29 ноября 2019 г. N 03-04-06/92789 О налогообложении НДФЛ доходов от осуществления трудовой деятельности по найму в РФ на основании патента

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 29 ноября 2019 г. N 03-04-06/92789

Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел письмо по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц доходов от осуществления трудовой деятельности по найму в Российской Федерации на основании патента и сообщает, что в соответствии с Регламентом Минфина России, утвержденным приказом Минфина России от 14.09.2018 N 194н, в Минфине России, если законодательством не установлено иное, не рассматриваются по существу обращения по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.

Вместе с тем с учетом позиции ФНС России в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняем следующее.

В порядке, установленном статьей 227.1 Кодекса, исчисляется сумма и уплачивается налог на доходы физических лиц (далее - налог) от осуществления трудовой деятельности по найму в Российской Федерации на основании патента, выданного в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", (далее - Федеральный закон N 115-ФЗ), иностранными гражданами, осуществляющими такую деятельность по найму в организациях и (или) у индивидуальных предпринимателей, а также у занимающихся частной практикой нотариусов, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, и других лиц, занимающихся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой.

Пунктом 6 статьи 227.1 Кодекса установлено, что общая сумма налога с доходов указанных граждан исчисляется налоговыми агентами и подлежит уменьшению на сумму фиксированных авансовых платежей, уплаченных такими налогоплательщиками за период действия патента применительно к соответствующему налоговому периоду, в порядке, предусмотренном пунктом 6 статьи 227.1 Кодекса.

Уменьшение исчисленной суммы налога производится в течение налогового периода только у одного налогового агента по выбору налогоплательщика при условии получения налоговым агентом от налогового органа по месту нахождения налогового агента уведомления о подтверждении права на осуществление уменьшения исчисленной суммы налога на сумму уплаченных налогоплательщиком фиксированных авансовых платежей (далее - Уведомление).

В соответствии с положениями абзаца четвертого пункта 6 статьи 227.1 Кодекса налоговый орган направляет Уведомление, в частности, при условии, что ранее применительно к соответствующему налоговому периоду такое уведомление налоговыми органами в отношении указанного налогоплательщика налоговым агентам не направлялось.

Налоговый агент уменьшает исчисленную сумму налога на сумму уплаченных налогоплательщиком фиксированных авансовых платежей на основании письменного заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих уплату фиксированных авансовых платежей, после получения от налогового органа Уведомления.

Учитывая положения статьи 227.1 Кодекса, а также тот факт, что ранее в соответствующем налоговом периоде (2019 год) налоговому агенту в отношении уволившегося и вновь восстановившегося иностранного гражданина Уведомление выдавалось, обращаться налоговому агенту с новым заявлением о подтверждении права на осуществление уменьшения исчисленной суммы налога на сумму уплаченных налогоплательщиком фиксированных авансовых платежей в налоговый орган нет необходимости.

При этом, восстановившийся работник - иностранный гражданин, по мнению Департамента, имеет право на уменьшение исчисленной суммы налога на сумму уплаченных им фиксированных платежей за период действия патента применительно к соответствующему налоговому периоду (2019 год) на основании такого Уведомления.

Положениями статьи 13 Федерального закона N 115-ФЗ установлено, что работодатель и заказчик работ (услуг) имеют право привлекать и использовать иностранных работников при наличии разрешения на привлечение и использование иностранных работников, а иностранный гражданин имеет право осуществлять трудовую деятельность в случае, если он достиг возраста восемнадцати лет, при наличии разрешения на работу или патента. При этом указанный порядок не распространяется на иностранных граждан, постоянно или временно проживающих в Российской Федерации.

Как уже было отмечено, общая сумма налога с доходов иностранных граждан, работающих на основании патента, подлежит уменьшению на сумму фиксированных авансовых платежей, уплаченных такими налогоплательщиками за период действия патента применительно к соответствующему налоговому периоду.

Каких-либо иных оснований, при которых уменьшение налога на сумму уплаченных фиксированных авансовых платежей не производится, Кодексом не установлено.

Согласно положениям пункта 5 статьи 13.3 Федерального закона N 115-ФЗ срок действия патента прекращается со дня, следующего за последним днем периода, за который уплачен налог в виде фиксированного авансового платежа.

Кроме того, положениями пункта 22 статьи 13.3 Федерального закона N 115-ФЗ установлен перечень случаев, при которых патент иностранному гражданину не выдается и не переоформляется, а выданный патент аннулируется территориальным органом федерального органа исполнительной власти в сфере внутренних дел. Аннулирование патента в связи с получением иностранным гражданином разрешения на временное пребывание в Российской Федерации в этом пункте не поименовано.

Вместе с тем, согласно подпункту 3 пункта 22 статьи 13.3 Федерального закона N 115-ФЗ выданный патент может быть аннулирован в случае поступления в территориальный орган федерального органа исполнительной власти в сфере внутренних дел, выдавший патент иностранному гражданину, заявления данного иностранного гражданина об аннулировании выданного ему патента.

По мнению Департамента, сам по себе факт получения иностранным гражданином разрешения на временное пребывание в Российской Федерации не влияет на возможность уменьшения сумм налога на сумму уплаченных фиксированных авансовых платежей. Исключением является случай, когда патент был аннулирован до окончания срока его действия (срока, за который произведена оплата), например, по заявлению гражданина.

Согласно положениям Федерального закона N 115-ФЗ патент выдается иностранному гражданину на срок от одного до двенадцати месяцев.

Срок действия патента может неоднократно продлеваться на период от одного месяца. При этом общий срок действия патента с учетом продлений не может составлять более двенадцати месяцев со дня выдачи патента.

Срок действия патента считается продленным на период, за который уплачен налог на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа. В этом случае обращение в территориальные органы федерального органа исполнительной власти в сфере миграции не требуется.

В ином случае срок действия патента прекращается со дня, следующего за последним днем периода, за который уплачен налог на доходы физических лиц в виде фиксированного авансового платежа.

Согласно пункту 4 статьи 227.1 Кодекса фиксированный авансовый платеж по налогу уплачивается налогоплательщиком по месту осуществления им деятельности на основании выданного патента до дня начала срока, на который выдается (продлевается), переоформляется патент.

В связи с изложенным, по мнению Департамента, уплата авансового платежа с нарушением срока или неполная уплата авансового платежа с последующей его доплатой после установленного срока не восстанавливает действие патента, так как законодательно такая возможность не предусмотрена, а влечет за собой прекращение действия патента.

При этом, вопросы, касающиеся порядка оформления, выдачи и сроков действия патентов, на основании которых иностранные граждане вправе осуществлять трудовую деятельность по найму в Российской Федерации, относятся к компетенции органов внутренних дел.

Вместе с тем, учитывая положения пункта 1 статьи 227.1 Кодекса, исходя из которых налог в порядке указанной статьи исчисляется с доходов, полученных от осуществления трудовой деятельности на основании патента и с учетом сумм авансовых платежей, уплаченных за период действия патента, по мнению Департамента, предусмотренная пунктом 6 статьи 227.1 Кодекса возможность уменьшения сумм налога на суммы уплаченных фиксированных авансовых платежей, распространяется только на выплаты, и, соответственно, исчисление сумм налога, производимые за месяцы действия патента.

Настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, направленные налогоплательщикам и (или) налоговым агентам, имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам, налоговым органам и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

Р.А. Саакян