Письмо Управления МНС РФ по Санкт-Петербургу от 24 ноября 2003 г. N 02-05/24139 Ответы на отдельные вопросы, связанные с применением налогового законодательства по налогу на прибыль организаций и по вопросам применения упрощенной системы налогообложения

Письмо Управления МНС РФ по Санкт-Петербургу
от 24 ноября 2003 г. N 02-05/24139

Управление МНС России по Санкт-Петербургу направляет для использования в практической работе ответы на отдельные вопросы, связанные с применением налогового законодательства по налогу на прибыль организаций и по вопросам применения упрощенной системы налогообложения.

Приложение: на 6 листах.

Заместитель руководителя Управления,

советник налоговой службы

Российской Федерации I ранга

М.П. Мокрецов

I. Вопросы и ответы по налогу на прибыль организаций.

Вопрос 1.

Ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой профессии, специальности, квалификации, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда (ст. 204 ТК РФ).

Ученический договор с работником данной организации является дополнительным к трудовому договору и регулируется трудовым законодательством.

Является ли выплата стипендии в период обучения начислением по основному месту работы, включаемым в состав расходов на оплату труда (ст. 255 п. 19 НК РФ)?

Ответ.

В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Ученический договор, заключенный с работником организации, является дополнительным к трудовому договору и не регулирует трудовые отношения, возникающие между работодателем и работником в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг). Следовательно, стипендия, выплачиваемая в период обучения на основании ученического договора, не может включаться в состав расходов на оплату труда.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются документально подтвержденные и экономически оправданные затраты, произведенные для деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из вышеприведенных требований сумма расходов на выплату стипендий списывается в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов не в периоде их фактической выплаты, а равномерно в течение срока отработки, установленного в ученическом договоре.

Вопрос 2.

При разрешении спора по хозяйственному договору организация обращалась в Третейский суд с исковым заявлением о взыскании задолженности с должника. При подаче искового заявления организацией уплачивались третейский и регистрационный сборы в пользу Третейского суда в размерах, установленных Положением о Третейском суде.

Требования организации удовлетворены Третейским судом в полном объеме, третейские расходы присуждены к взысканию с ответчиков в пользу организации.

В связи с отказом должника от добровольной уплаты присужденных сумм в арбитражном суде организацией был получен исполнительный лист на принудительное исполнение решения Третейского суда. За выдачу исполнительного листа организация уплачивала в федеральный бюджет государственную пошлину, которая, как и третейские расходы, присуждена к взысканию с ответчиков в пользу организации.

В настоящее время организацией получен от судебного пристава акт о невозможности взыскания с должника долга по договору, третейских расходов и государственной пошлины и невозможностью получить сведения о принадлежащем ему имуществе.

Вправе ли организация создавать резерв по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невозмещением организации третейских расходов и государственной пошлины?

Признается ли задолженность, образовавшаяся в связи с невозмещением организации третейских расходов и госпошлины, безнадежным долгом с момента издания судебными приставами акта о невозможности взыскания, и вправе ли организация использовать резерв по сомнительным долгам для покрытия возникших убытков?

Ответ.

В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Из вышеизложенного следует, что задолженность, образовавшаяся в связи с невозмещением должником третейских сборов и госпошлины, не относится к сомнительным долгам. Пунктом 3 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики вправе создавать резервы только по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Вместе с тем, в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ одним из оснований признания долга безнадежным является наличие акта государственного органа о невозможности взыскания долга с должника.

Так как служба приставов входит в структуру Министерства юстиции РФ, следовательно, акт судебного пристава о невозможности взыскания долга по решению суда может считаться основанием для прекращения обязательства и признания долга безнадежным.

В соответствии с п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ суммы безнадежных долгов (не покрытые за счет средств резерва по сомнительным долгам) для целей налогообложения прибыли относятся к убыткам, приравниваемым к внереализационным расходам.

При этом, согласно п. 5 ст. 266 НК РФ, в случае, если налогоплательщиком принято решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, должно осуществляться за счет суммы созданного резерва, а при недостаточности суммы созданного резерва разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Вопрос 3.

Положением об оплате труда и премировании работников организации, а также трудовыми договорами, заключенными с работниками, поименован перечень выплат, носящих стимулирующий характер. В частности, к ним относятся премии за высокие производственные показатели, а также премии, приуроченные к праздникам 8 марта, 23 февраля, Дню строителя, а также премии к юбилейным датам (55 лет для женщин, 60 лет для мужчин).

Правомерно ли отнесение указанных премий на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, при условии, что эти премии поименованы в локальном нормативном акте "Положение об оплате труда и премировании работников" и включены в трудовой договор, заключенный с конкретным работником?

Ответ.

В соответствии со статьей 129 Трудового кодекса РФ оплата труда - это система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами.

Пунктом 21 статьи 270 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо тех, что выплачены на основании трудовых договоров (контрактов).

Понятия коллективного и трудового договоров, а также требования, предъявляемые к трудовым договорам, заключаемым между работником и работодателем, определены Трудовым кодексом РФ.

В частности, в трудовом договоре допускаются (помимо существенных условий договора) ссылки на нормы коллективного договора, правила внутреннего трудового распорядка организации, положения о премировании и (или) других локальных нормативных актов без конкретной их расшифровки в трудовом договоре. В этом случае будет считаться, что указанные локальные нормативные акты будут распространяться на конкретного работника.

Соответственно, если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные в вышеуказанных документах (коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах), либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

На основании вышеизложенного, а также учитывая, что для целей налогообложения прибыли признаются любые начисления работникам, связанные с режимом работы или условиями труда, организация вправе учесть в расходах, уменьшающих налоговую базу, премии за высокие производственные показатели, поименованные в вышеуказанном нормативном акте и включенные в трудовой договор, заключенный с конкретным работником.

Премии работникам, приуроченные к праздничным дням или юбилейным датам, не могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, так как не относятся к начислениям, связанным с режимом работы или условиями труда.

II. Вопросы и ответы по применению упрощенной системы
налогообложения (гл. 26.2 НК РФ).

Вопрос 1.

Должна ли организация, перешедшая на применение упрощенной системы налогообложения с 01.01.03 подавать заявление в налоговый орган на применение ее и в 2004 году?

Ответ.

Статьей 346.13 гл. 26.2 НК РФ, определяющей порядок начала и прекращения применения упрощенной системы налогообложения, не установлена обязанность налогоплательщика по представлению заявления (уведомления) в налоговый орган для продолжения применения данной системы.

Вопрос 2.

Имеет ли право организация применять упрощенную систему налогообложения до конца календарного года, если в течение года оформлены изменения в составе учредителей, и доля юридического лица в уставном капитале превышает 25%?

Ответ.

В соответствии с гл. 26.2 НК РФ переход к упрощенной системы налогообложения осуществляется налогоплательщиком добровольно (ст. 346.11), но при этом должны быть соблюдены все условия, критерии и ограничения, установленные ст. 346.12, при не соблюдении которых организация не вправе переходить на данную систему и не вправе ее применять. Следовательно, в случае, если в периоде применения упрощенной системы налогообложения налогоплательщиком допущено нарушение ограничения, установленного п.п. 14 п. 3 ст. 346.12, организация не вправе применять упрощенную систему налогообложения начиная с того квартала, в котором оформлены документы с измененными долями учредителей в уставном капитале.

Вопрос 3.

Как формируется стоимость основных средств, приобретенных после 01.01.03, расходы на приобретение которых учитываются в уменьшение полученных доходов?

Ответ.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ в уменьшение полученных доходов учитываются расходы на приобретение основных средств в момент ввода их в эксплуатацию.

При этом первоначальная стоимость основных средств, приобретенных в периоде применения упрощенной системы налогообложения определятся в соответствии с п. 1 ст. 257 гл.25 НК РФ, как сумма расходов на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния пригодного к эксплуатации за минусом сумм НДС, учитываемых в расходах отдельной позицией (п. 8 ст. 346.16 Кодекса). Указанная норма установлена п. 3.2 Порядка отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов (приказ МНС РФ от 28.10.02 N БГ-3-22/606 с изменениями).

Следует также учитывать, что:

- вышеуказанный порядок отнесения расходов в уменьшение полученных доходов установлен гл. 26.2 с 1 января 2003 года;

- гл. 26.2 Кодекса установлен кассовый метод признания расходов (ст. 346.17).

Следовательно, при применении упрощенной системы налогообложения в соответствии с гл. 26.2 НК РФ в первоначальной стоимости объекта основных средств уменьшающих налоговую базу могут быть учтены только расходы по приобретению, сооружению, изготовлению и т.д., понесенные налогоплательщиком после 1 января 2003 года.

Вопрос 4.

Следует ли организации вести бухгалтерский учет в полном объеме, если с 01.01.04 будет применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенная система налогообложения?

Ответ.

В соответствии с Законом от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в редакции Закона от 31.12.02 N 191-ФЗ) только организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения освобождаются от обязанности введения бухгалтерского учета, кроме учета основных средств и нематериальных активов. Указанное освобождение не распространяется на организации, подпадающие под единый налог на вмененный доход, при этом действующим законодательством не предоставлено налогоплательщику право выбора системы налогообложения, при осуществлении деятельности, подпадающей под действие гл. 26.3 НК РФ.

Кроме того, ст. 346.26 гл. 26.3 НК РФ (в редакции Закона от 07.07.03 N 117-ФЗ) установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, иные виды деятельности с иными режимами налогообложения, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций по этим видам деятельности.

Книга учета доходов и расходов при применении упрощенной системы налогообложения включает в себя показатели, необходимые для исчисления налоговой базы и единого налога при применении гл. 26.2 НК РФ и не имеет отношения к положениям гл. 26.3 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщики, подпадающие под действие гл. 26.3 НК РФ полностью, или подпадающие по отдельным видам деятельности и одновременно применяющие упрощенную систему налогообложения обязаны с 01.01.04 бухгалтерский учет восстановить и вести его в полном объеме, а также представлять бухгалтерскую отчетность в общем порядке.

Вопрос 5.

Учитывается ли в уменьшение полученных доходов стоимость основных средств, полученных после 01.01.03 в виде вклада в уставный капитал.

Ответ.

В соответствии со ст. 346.16 гл. 26.2 НК РФ в уменьшение полученных доходов учитываются расходы на приобретение основных средств, оплаченные в периоде применения упрощенной системы в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию. При этом, согласно п. 3.2 Порядка отражения в Книге учета доходов и расходов хозяйственных операций (приказ МПС РФ от 28.10.02 N БГ-3-22/606 с изменениями) первоначальная стоимость основных средств определяется в соответствии с п. 1 ст. 257 гл. 25 НК РФ.

В свою очередь положения п. 1 ст. 257 не относятся к порядку формирования стоимости основных средств, полученных в виде вклада в уставный капитал, т.к. по таким основным средствам особенности изложены в ст. 277 гл. 25 НК РФ.

На основании изложенного, и с учетом того, что правила установленные п.п. 1 п. 1, п. 2 ст. 346.16 не соотносятся со ст. 277 гл. 25 НК РФ, стоимость основных средств, полученных после 01.01.03 в виде вклада в уставный капитал в уменьшение налоговой базы не учитывается.