Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 июня 2001 г. N А44-3342/00-С7-к О признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления НДС. пеней и штрафа за неисполнение обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению НДС с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 25 июня 2001 г. N А44-3342/00-С7-к

 

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Петренко А.Д. и Шевченко А.В., при участии директора АОЗТ "Тхоместо Новгород" Базанова В.Л. и представителя Цепляева Л.И. (ордер N 25588),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Великому Новгороду и АОЗТ "Тхоместо Новгород" на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Новгородской области от 24.04.2001 по делу N А44-3208/00-С13-к (судьи Пестунов О.В., Анисимова З.С., Янчикова Н.В.),

установил:

Акционерное общество закрытого типа "Тхоместо Новгород" (далее - АОЗТ "Тхоместо Новгород", Общество) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с иском о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Великому Новгороду (далее - налоговая инспекция) от 21.12.2000 N 03-12/66 в части доначисления 363 400 руб. налога на добавленную стоимость, начисления 5 824 руб. пеней за его неуплату в установленные сроки, а также привлечения Общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неисполнение Обществом обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению налога на добавленную стоимость с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу.

Налоговая инспекция заявила встречный иск о взыскании с АОЗТ "Тхоместо Новгород" 600 руб. 40 коп. штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ.

Решением от 26.02.2001 встречный иск налогового органа удовлетворен в полном объеме, иск общества - в части признания недействительным решения налоговой инспекции о доначислении 363 400 руб. налог на добавленную стоимость и 5 824 пеней.

Постановлением апелляционной инстанции от 24.04.2001 решение суда изменено. Апелляционная инстанция признала не основанным на законе вывод суда о неправомерном доначислении налоговой инспекцией налога на добавленную стоимость в сумме 3002 руб., не удержанного Обществом с доходов иностранного юридического лица, а потому не перечисленного в бюджет, в также в сумме 5 785 руб. в связи с необоснованным предъявлением Обществом этой суммы к возмещению из бюджета как уплаченной поставщикам, имеющим статус индивидуального предпринимателя, а потому не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость. По названным эпизодам Обществу в иске отказано, в остальной части решение суда оставлено без изменения.

На принятые по делу судебные акты направили кассационные жалобы и налоговая инспекция и Общество.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление о признании недействительным ее решения в части доначисления АОЗТ "Тхоместо Новгород" 354 613 руб. налога на добавленную стоимость, необоснованно, по мнению налогового органа, предъявленного Обществом к возмещению из бюджета как уплаченный поставщикам продукции, реализованной впоследствии на экспорт, поскольку поставщики продукции не перечисляют в бюджет полученный от Общества налог на добавленную стоимость. В иске Обществу отказать в полном объеме.

АОЗТ "Тхоместо Новгород" в своей кассационной жалобе просит отменить постановление апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Великому Новгороду о времени и месте слушания дела извещена, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Проверив законность оспариваемых налоговой инспекцией судебных актов, суд кассационной инстанции считает, что жалоба налогового органа подлежит отклонению, а жалоба Общества - удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела налоговая инспекция в 2000 году провела выездную налоговую проверку соблюдения АОЗТ "Тхоместо Новгород" налогового законодательства.

Результаты проверки отражены в акте от 28.11.2000 N 03-12/66.

Согласно акту, Общество неправомерно предъявило к возмещению 354 613 руб. 44 коп. налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам продукции, реализованной впоследствии на экспорт.

К такому выводу налоговый орган пришел после проведения встречных проверок поставщиков Общества на предмет перечисления в бюджет этими поставщиками сумм налога на добавленную стоимость, полученного от АОЗТ "Тхоместо Новгород" при расчетах за продукцию. В результате встречных проверок установлено, что налог на добавленную стоимость в сумме 354 616 руб. 44 коп. не перечислен поставщиками Общества в бюджет по различным причинам, в частности, часть поставщиков не значится в реестрах юридических лиц, другие не стоят на учете в налоговых органах и не платят налоги, третьи не представляют налоговую отчетность в налоговые органы в течение длительного времени, неправильные реквизиты четвертых препятствуют провести встречные налоговые проверки, пятые оспаривают факт отгрузки продукции в адрес Общества и.т. д.

Принимая во внимание результаты встречных проверок поставщиков приобретенной Обществом продукции, налоговая инспекция решением от 21.12.2000 N 03-12/66 доначислила 354 613 руб. 44 коп. налога на добавленную стоимость, неправомерно, по ее мнению, предъявленного Обществом к возмещению из бюджета, и начислила 5 785 руб. пеней.

Суды первой и апелляционной инстанций признали решение налоговой инспекции в этой части противоречащим положениям статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и кассационная инстанция считает такое решение судов правильным.

Порядок уплаты в бюджет и возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость установлен пунктами 2 и 3 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Следовательно, налогоплательщик, заполняя декларацию по налогу на добавленную стоимость, должен исходить из первичных документов (в том числе из договоров, отгрузочных, учетных и расчетных документов), подтверждающих факт получения налога на добавленную стоимость и его размер (при реализации налогоплательщиком продукции, работ, услуг с налогом), а также факт уплаты налога поставщикам и его размер.

Из пункта 3 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" следует, что в случае превышения сумм налога на добавленную стоимость по товарно-материальным ценностям, стоимость которых фактически отнесена (списана) на издержки производства и обращения, а также по основным средствам и нематериальным активам над суммами налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), возникающая разница засчитывается в счет предстоящих платежей или возмещается за счет общих платежей налогов в десятидневный срок со дня получения расчета за соответствующий отчетный период.

Аналогичный порядок зачета или возмещения сумм налога, уплаченных поставщикам, применяется при реализации на экспорт товаров, которые освобождены от налога на добавленную стоимость на основании подпункта "а" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

Дополнительные условия в связи с предъявлением экспортерами к возмещению из бюджета "НДС, уплаченного поставщикам" в случае его превышения над "НДС полученным" Законом не предусмотрены.

Согласно пунктам 6 и 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) нормы законов о налогах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый налогоплательщик точно знал свои обязанности, в том числе и относительно порядка исчисления и уплаты налогов.

Общество выполнило все предусмотренные Законом Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" требования, в том числе представило доказательства уплаты налога на добавленную стоимость поставщикам при расчетах за приобретенные товары. Обязанность же покупателя продукции представлять доказательства перечисления в бюджет поставщиками товаров полученного от покупателя-налогоплательщика налога на добавленную стоимость как условие предъявления им к возмещению из бюджета "НДС, уплаченного поставщикам" Законом не предусмотрена.

Приведенный в жалобе довод налоговой инспекции о том, что возмещение налога на добавленную стоимость возможно только при соблюдении налоговыми органами порядка, установленного приказами и письмами Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, отклоняется кассационной инстанцией.

Налоговый орган, применяя при проверках правильности предъявления налогоплательщиками к возмещению из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщикам, приказы и письма Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, должен учитывать следующее:

- согласно пункту 2 статьи 4 НК РФ указанные приказы и письма не относятся к актам законодательства о налогах и сборах;

- в силу пункта 2 статьи 4 НК РФ положения этих документов обязательны к исполнению только налоговыми органами;

- требования, изложенные в названных документах, должны исполняться налоговыми органами таким образом, чтобы не нарушались права и интересы налогоплательщиков, гарантированные Законом;

- статьей 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" Министерству Российской Федерации по налогам и сборам не предоставлено право устанавливать порядок возмещения налога на добавленную стоимость, в том числе уплаченного поставщикам экспортированных товаров. Обязанность разработать порядок возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета согласно абзацу второму статьи 12 Федерального закона от 31.12.99 N 227-ФЗ была возложена на Правительство Российской Федерации, однако такой порядок уполномоченным Федеральным законом органом разработан не был. Изменения и дополнения, направленные на законодательное закрепление решения данного вопроса, в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в установленном порядке не внесены.

В Законе Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" отсутствуют нормы, закрепляющие правило о том, что суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам материальных ресурсов, сначала должны быть перечислены ими в бюджет, затем покупатель обязан истребовать и получить от поставщиков подтверждение такого перечисления и лишь тогда он вправе отразить уплаченные поставщикам по этим материальным ресурсам суммы налога в декларации.

Контроль за исполнением поставщиками товаров, материальных ресурсов, работ, услуг обязанности по уплате в бюджет полученного от покупателей налога на добавленную стоимость возложен на налоговые органы. Неисполнение поставщиками этой обязанности является основанием для применения к ним налоговыми органами мер, предусмотренных налоговым законодательством, но не может служить причиной к отказу в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость добросовестному налогоплательщику при представлении доказательств его уплаты поставщику.

Федеральными законами "О федеральном бюджете на 1999 год" и "О федеральном бюджете на 2000 год" (статья 12) установлено, что возмещение налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам материальных ресурсов, использованных при производстве экспортной продукции, осуществляется в полном объеме за счет средств федерального бюджета. Указаний на ограничение размера возмещаемых сумм налога на добавленную стоимость поступлениями этого налога в бюджет от поставщиков в названной статье нет.

На основании названных же норм кассационная инстанция считает ошибочным вывод суда апелляционной инстанции о неправомерном предъявлении Обществом к возмещению из бюджета 5 785 руб. налога на добавленную стоимость, уплаченного по сделкам с крестьянскими (фермерскими) хозяйствами Давыдовой Т.Н. и Смирнова А.В.

В соответствии со статьей 23 Гражданского кодекса Российской Федерации с 01.01.95 глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается предпринимателем с момента государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства.

Однако из содержания договоров, заключенных Обществом с названными хозяйствами, следовало, что указанные хозяйства участвуют в хозяйственном обороте как юридические лица. В первичных документах, оформленных хозяйствами, сумма налога на добавленную стоимость выделена отдельной строкой.

Поскольку крестьянские (фермерские), созданные до 01.01.95, имели статус юридического лица и сохраняют его до изменения и приведения статуса в соответствие с положениями статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации в установленном законом порядке, Общество, уплатив при расчетах за продукцию выделенный в первичных документах отдельной строкой налог на добавленную стоимость крестьянскому (фермерскому) хозяйству как юридическому лицу, правомерно предъявило его к возмещению из бюджета.

Таким образом, по данному эпизоду постановление апелляционной инстанции следует отменить, оставив по этому вопросу в силе решение суда первой инстанции.

Кассационная инстанция считает не основанным на действующем налоговом законодательстве и вывод апелляционной инстанции о правомерности взыскания налоговой инспекцией с АОЗТ "Тхоместо Новгород" 3 002 руб. налога на добавленную стоимость не удержанного с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу, а потому не перечисленного в бюджет.

Согласно статье 8 НК РФ налогом является обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

То есть по сути налог - это изъятие части имущества, принадлежащего налогоплательщику, а не третьим лицам. Взыскание налога за счет средств налогового агента противоречит положениям статьи 8 НК РФ.

В статье 9 названного Кодекса приведен перечень участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, к которым отнесены организации и физические лица, признаваемые в соответствии с Налоговым кодексом налогоплательщиками и налоговыми агентами.

Как указано в Налоговом кодексе Российской Федерации, налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (статья 19 НК РФ), а налоговыми агентами - лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов (пункт 1 статьи 24 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 этой статьи.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абзац третий пункта 2 статьи 45 НК РФ).

До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Следовательно, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

Пунктом 4 статьи 45 НК РФ предусмотрено, что неисполнение обязанности по уплате налога является основанием для применения мер принудительного ее исполнения, предусмотренных Налоговым кодексом.

Обосновывая довод о наличии у налогового агента обязанности по уплате налога за счет собственных средств в случае его неудержания с доходов, выплаченных налогоплательщику, налоговая инспекция не учитывает положения пункта 4 статьи 24 НК РФ.

Согласно содержащейся в нем норме налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.

В случае удержания суммы налога налоговым агентом лицом, обязанным перечислить (уплатить) в бюджет эту сумму, становится налоговый агент.

Таким образом, нормы Налогового кодекса, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов.

Предусмотренная пунктом 1 статьи 46 НК РФ возможность взыскания суммы налога с налогового агента является способом принудительного исполнения налоговым агентом обязанности по перечислению в бюджет суммы налога, фактически удержанной из средств налогоплательщика.

На это же указано в пункте 2 статьи 58, пункте 9 статьи 69, пункте 4 статьи 70 НК РФ.

Так, в пункте 11 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" внимание судов обращено на то, что при применении пункта 1 статьи 46 Кодекса необходимо иметь в виду, что по смыслу данной нормы не перечисленная налоговым агентом-организацией сумма налога и пеней, подлежащая удержанию у налогоплательщика, взыскивается с налогового агента по правилам взыскания недоимки и пеней с налогоплательщика.

Согласно пункту 5 статьи 108 НК РФ привлечение налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пеней, а налогового агента - их перечислить.

Следовательно, требование налоговой инспекции о взыскании с налогового агента суммы налога, не перечисленной в бюджет в связи с ее неудержанием с налогоплательщика, не основано на нормах Налогового кодекса Российской Федерации.

Частью первой Налогового кодекса Российской Федерации, введенной в действие с 01.01.99, установлена ответственность налоговых агентов за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщиков (статья 123), в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению. Такая ответственность применяется независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана налоговым агентом у налогоплательщика (пункт 44 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Взыскание с налогового агента суммы неудержанного налога явилось бы, по сути, дополнительным видом ответственности, не предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации, поскольку в таком случае налоговый агент подвергается денежному взысканию и лишается собственного имущества - денежных средств.

Учитывая изложенное, постановление апелляционной инстанции подлежит отмене в части отказа Обществу в признании недействительным решения налоговой инспекции о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 3002 руб. с оставлением в силе резолютивной части решения суда первой инстанции по этому вопросу.

Руководствуясь статьями 174 и 175 (пункт 6) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Новгородской области от 24.04.2001 по делу N А44-3342/00-С7-к отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции от 26.02.2001 по данному делу.

Возвратить акционерному обществу открытого типа "Тхоместо Новгород" из федерального бюджета 500 руб. госпошлины, уплаченной за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

 

Председательствующий
Судьи

Н.Г.Кузнецова
А.Д.Петренко

А.В.Шевченко

 

 

 

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас или получите полный доступ к системе ГАРАНТ на 3 дня бесплатно!

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 июня 2001 г. N А44-3342/00-С7-к


Текст постановления предоставлен Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа по договору об информационно-правовом сотрудничестве


Документ приводится с сохранением пунктуации и орфографии источника