Типичные ошибки налогоплательщиков при заполнении и представлении в налоговые органы декларации о совокупном годовом доходе (Выпуск 7, апрель 1996 г.)

ТИПИЧНЫЕ ОШИБКИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ ПРИ ЗАПОЛНЕНИИ И ПРЕДСТАВЛЕНИИ В НАЛОГОВЫЕ ОРГАНЫ ДЕКЛАРАЦИИ О СОВОКУПНОМ ГОДОВОМ ДОХОДЕ


В соответствии со ст.18 Закона РФ от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" до 1 апреля 1996 г. должны подать в налоговый орган по местожительству декларации о совокупном годовом доходе за 1995 г. следующие категории граждан:

- граждане, чей совокупный налогооблагаемый доход получен из нескольких источников и превышает 10 млн руб.;

- граждане, получившие в течение года доходы из любых источников, подлежащие налогообложению непосредственно в налоговых органах вне зависимости от суммы дохода (например, доходы, полученные от реализации либо сдачи в аренду имущества, принадлежащего гражданину на праве собственности, другим физическим лицам);

- граждане, зарегистрированные в качестве предпринимателей вне зависимости от суммы дохода.


* * *


В процессе заполнения и представления в налоговую инспекцию декларации о совокупном годовом доходе гражданами совершаются типичные ошибки.

1. Граждане считают необходимой подачу декларации при получении совокупного годового дохода более 10 млн руб. при любых условиях.

В соответствии с п.1 ст.18 Закона РФ "О подоходном налоге..." от представления декларации освобождены:

- физические лица, получившие доходы из одного источника (т.е. получившие доходы только по основному месту работы) вне зависимости от суммы дохода;

- физические лица, чей совокупный налогооблагаемый доход составляет менее 10 млн руб. При определении налогооблагаемого совокупного годового дохода совокупный валовой (т.е. начисленный) доход уменьшается на установленные ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге..." вычеты (в том числе соответствующий кратный размер минимальной месячной оплаты труда, расходы на детей и иждивенцев, отчисления 1% от зарплаты в пенсионный фонд, расходы на приобретение и строительство жилья, полученная в пределах 12-кратного размера минимальной месячной оплаты труда материальная помощь и др.). К данной категории не относятся граждане, получившие доходы, налогообложение которых осуществляется непосредственно налоговыми органами.


* * *


При этом следует иметь в виду, что граждане, зарегистрированные в качестве предпринимателей без образования юридического лица, обязаны представлять декларацию о совокупном годовом доходе в любом случае вне зависимости от суммы полученного дохода и количества источников дохода.

С 1 января 1996 г. Федеральным законом Российской Федерации от 05.03.96 N 22-ФЗ "О внесении изменений в статью 6 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" размер совокупного годового дохода, облагаемого по минимальной ставке 12%, увеличен до 12 млн руб.


* * *


2. В совокупный годовой доход включены только фактически полученные доходы.

В тексте Закона РФ "О подоходном налоге..." нет непосредственного указания ни на то, что при исчислении совокупного годового дохода учитывается только фактически выплаченный доход, ни на то, что учитываются все начисленные доходы. Однако, анализируя ст.8 Закона, на основании того, что подоходный налог удерживается в момент начисления дохода (хотя и перечисляется в бюджет в момент фактической выплаты дохода), можно сделать вывод, что при исчислении совокупного годового дохода должны быть учтены все начисленные доходы вне зависимости от того, были ли они фактически выплачены. Это же подтверждено абз. 2 п.3 инструкции Госналогслужбы РФ от 29.06.95 N 35 "О применении Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц", в котором прямо указано, что датой получения дохода в календарном году является дата его начисления в соответствующем календарном году.

Таким образом, если гражданин в течение года имел несколько источников дохода, то по окончании года целесообразно уточнить в каждой из этих организаций сумму начисленного дохода и удержанного подоходного налога (поскольку гражданин может не знать о начисленной ему сумме дохода до момента фактического получения данного дохода). По нашему мнению, оптимальный вариант - получить от каждого предприятия, которое могло быть источником доходов гражданина, справку о размере начисленных данному гражданину в течение отчетного календарного года доходов и сумме удержанного с этих доходов подоходного налога.

3. Налогоплательщики не всегда верно указывают источник получения дохода.

Например, предприятие за счет собственных средств застраховало работника. Страховое возмещение выплачено страховой компанией.

В таком случае имеется два источника выплаты дохода:

- предприятие, застраховавшее работника (обложению подоходным налогом подлежит в соответствии с п.5 Инструкции N 35 часть страхового тарифа, которая была уплачена предприятием за работника);

- страховая компания (обложению подоходным налогом подлежит сумма выплаченного гражданину страховой компанией страхового возмещения в соответствии с подп."ф" п.8 Инструкции N 35).

При заполнении декларации необходимо:

- сумму оплаченного предприятием страхового тарифа показать:

в п.1 разд.1 декларации в составе доходов, полученных по основному месту работы (если застраховавшее работника предприятие является его основным местом работы), или в п.2 разд.1 декларации в составе доходов, полученных от застраховавшего работника предприятия как доход, полученный не по месту основной работы (если застраховавшее работника предприятие не является его основным местом работы),

- сумму полученного от страховой компании страхового возмещения отразить в п.2 разд.1 декларации, указав в графе 1 таблицы в качестве источника выплаты страховую компанию.

4. При использовании льготы по подоходному налогу при строительстве или приобретении жилья, дачи или садового домика уменьшают совокупный годовой доход на оплаченные предприятием (организацией) за гражданина расходы по строительству или приобретению указанных объектов недвижимости.

В соответствии с подп. "в" п.6 ст.3 Закона "О подоходном налоге..." совокупный годовой доход уменьшается только на расходы, произведенные самим налогоплательщиком, т.е. оплаченные им самостоятельно за счет своих доходов.

5. Аналогичной ошибкой является вычет из совокупного годового дохода суммы расходов на приобретение жилья в размере, превышающем фактически полученный совокупный годовой доход, и последующее отражение по строке 8 разд. 4 декларации суммы подлежащего к возврату из бюджета (хотя и не начисленного в бюджет) налога.

Согласно подп."в" п.6 ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге...", суммы вычетов из совокупного годового дохода не могут превышать фактического размера совокупного дохода за соответствующий календарный год.

6. Налогоплательщики вычетают из совокупного годового дохода расходы на строительство или приобретение жилья (или дач, садовых домиков), фактически произведенные в предыдущем календарном году.

В соответствии с подп. "в" п.6 Закона РФ "О подоходном налоге..." из совокупного годового дохода в целях налогообложения вычетаются суммы, направленные на указанные цели в течение отчетного календарного года.

Кроме того, следует иметь в виду, что общая сумма указанных расходов, вычетаемая в целях налогообложения, не должна превышать пятитысячекратный размер установленной законом минимальной оплаты труда.

7. При заполнении разд. 2 вызывает затруднения расчет вычетов из совокупного годового дохода соответствующего кратного размера минимальной месячной оплаты труда.

Соответствующий кратный размер минимальной месячной оплаты труда, вычитаемый из совокупного годового дохода на основании пп. 2-4 ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге...", определяется отдельно за каждый месяц, в котором физическое лицо имело доходы, а затем суммируется. В случае если в каком-либо месяце доходов не имелось, льгота в размере соответствующей кратной минимальной оплаты труда за этот период не предоставляется. Исключением являются случаи, когда работник находится в административном отпуске без содержания (либо приказом по предприятию объявлен простой по каким-либо причинам). Аналогично определяется размер вычетов из совокупного годового дохода на содержание детей и иждивенцев.

8. Налогоплательщики неверно отражают в декларации суммы полученных в течение года материальной помощи, стоимости призов, ценных подарков, доходов от продажи личного имущества.

В соответствии с п.1 ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге..." в совокупный годовой доход не включается соответствующий кратный размер минимальной месячной оплаты труда по каждому виду указанных доходов. Таким образом, в декларации необходимо отразить сумму полученных доходов, уменьшенную на установленный действующим законодательством необлагаемый размер данных доходов.

Например, работник получил в 1995 г. материальную помощь в размере 1 млн руб. При этом минимальный месячный размер оплаты труда в 1995 г. составлял:

с 01.01.95 по 01.04.95 - 20 500 руб. (3 месяца),

с 01.04.95 по 01.05.95 - 34 400 руб. (1 месяц),

с 01.05.95 по 01.08.95 - 43 700 руб. (3 месяца),

с 01.08.95 по 01.11.95 - 55 000 руб. (3 месяца),

с 01.11.95 по 01.12.95 - 57 750 руб. (1 месяц),

с 01.12.95 по 01.01.96 - 60 500 руб. (1 месяц).

Необлагаемый в 1995 г. подоходным налогом размер материальной помощи составил 510 250 руб. (20 500 руб. х 3 + 34 400 руб. + 43 700 руб.х 3 + + 55 000 руб. х 3 + 57 750 руб. + 60 500 руб.).

В декларации о совокупном годовом доходе за 1995 г. должна быть указана сумма материальной помощи 489 750 руб. (1 000 000 руб. - 510 250 руб.).

9. Налогоплательщики считают, что в размере 12-кратной минимальной месячной оплаты труда материальная помощь не облагается при каждом фактическом ее получении.

В соответствии с подп. "к" п.1 ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге..." не облагается подоходным налогом в пределах 12-кратного размера минимальной месячной оплаты труда общая сумма полученной в течение года материальной помощи.

Аналогичным образом осуществляется налогообложение полученных ценных подарков и призов.

Следует иметь в виду, что налогообложение каждого вида указанных доходов (материальной помощи, ценных подарков, призов) производится по отдельности, и льгота в размере 12- кратной минимальной месячной оплаты труда предоставляется по каждому из этих доходов в отдельности.

10. При реализации квартир (или жилых домов, дач, садовых домиков, земельных участков, земельных паев (долей)), принадлежащих гражданам на праве личной собственности, предоставляется льгота в сумме 5000-кратного размера минимальной месячной оплаты труда, действующего на момент реализации имущества. Если впоследствии минимальный месячный размер оплаты труда изменялся, необходимо произвести перерасчет удержанного с данного дохода налога.

Например, в июне 1995 г. гражданином продана квартира за 220 млн руб. При этом необлагаемый размер полученного дохода составил 185 625 000 руб. [(20 500 руб. х 3 + 34 400 руб. + 437 00 руб. х 8) : 12 х 5000]. Гражданином был уплачен подоходный налог с суммы 34 375 000 руб. (200 000 000 руб. - 185 625 000 руб.). При этом с суммы 10 млн руб. по ставке 12% (1 200 000 руб.), а с суммы 24 375 000 руб. по ставке 20% (4 875 000 руб.).

Впоследствии в течение года размер минимальной месячной оплаты труда неоднократно изменялся. По окончании календарного года гражданин имеет право подать в налоговую инспекцию по месту своего постоянного жительства декларацию о совокупном годовом доходе.

Необлагаемый размер полученного за 1995 г. дохода от продажи квартиры составит 212 604 167 руб. [(20 500 руб. х 3 + 34 400 руб. + 43 700 руб. х 3 + 55 000 руб. х 3 + 57 750 руб. + 60 500 руб.) : 12 х 5000]. Таким образом, сумма облагаемого дохода от продажи квартиры, которая должна быть указана в декларации, составит 7 395 833 руб. (220 000 000 руб. - 212 604 167 руб.), а причитающийся с гражданина по данному доходу подоходный налог - 887 450 руб. (7 395 833 руб. х 12%).

При условии, что совокупный налогооблагаемый доход за 1995 г. не превысит 10 000 000 руб., гражданину подлежит к возврату из бюджета излишне уплаченная им ранее сумма подоходного налога 5 187 550 руб. (1 200 000 руб. + 4 875 000 руб. - 887 450 руб.).

В представляемой в налоговую инспекцию декларации о совокупном годовом доходе за 1995 г. гражданин должен будет в п.4 разд. 1 указать:

- сумму полученного валового дохода, уменьшенную на 5000-кратный размер минимальной месячной оплаты труда (7 395 833 руб.);

- размер дохода, с которого должен удерживаться налог (7 395 833 руб.);

- сумму налога, уплаченного при получении дохода 6 075 000 руб. (1 200 000 руб. + 4 875 000 руб.).

При этом в разд. 4 декларации:

- по строке 1 показывается сумма полученного валового дохода, уменьшенная на 5000-кратный размер минимальной месячной оплаты труда (7 395 833 руб.);

- по строке 4 отражается размер дохода, с которого должен удерживаться налог (7 395 833 руб.);

- по строке 5 указывается ставка налогообложения (при условии, что совокупный налогооблагаемый доход не превышает 10 млн руб. должна быть применена ставка 12%);

- по строке 6 расчетным путем исчисляется сумма подоходного налога (стр. 4 х стр.5);

- по строке 7 показывается сумма уплаченного при продаже квартиры налога (6 075 000 руб.);

- по строке 8 указывается сумма налога, подлежащая возврату из бюджета (5 187 550 руб.).

В соответствии с подп. "т" п.1 ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге..." гражданин по своему желанию имеет право для целей налогообложения заменить вычет из валового дохода от продажи квартиры 5000-кратного размера минимальной месячной оплаты труда вычетом фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этого дохода.

Например, гражданин приобрел в феврале 1995 г. квартиру за 215 млн руб., а в июле 1995 г. продал эту квартиру за 220 млн руб. При продаже квартиры с гражданина (как и в первом случае) будет удержан подоходный налог в сумме 6 075 000 руб. Однако по окончании года гражданин имеет право подать в налоговую инспекцию по месту своего постоянного жительства декларацию, в которой для целей налогообложения полученный от продажи квартиры доход будет уменьшен на сумму произведенных в связи с его получением расходов (т.е. на стоимость приобретения квартиры - 215 млн руб.).

В представляемой в налоговую инспекцию декларации о совокупном годовом доходе за 1995 г. гражданин должен будет в п.4 разд. 1 указать:

- сумму полученного валового дохода (220 млн руб.);

- размер расходов, связанных с получением указанного дохода (215 млн руб.);

- размер дохода, с которого должен удерживаться налог (5 млн руб.);

- сумму налога, уплаченного при получении дохода 6 075 000 руб. (1 200 000 руб. + 4 875 000 руб.).

При этом в разд. 4 декларации:

- сумма полученного валового дохода (220 млн руб.) отражается по строке 1;

- размер расходов, связанных с получением указанного дохода (215 млн руб.) отражается по строке 2;

- размер дохода, с которого должен удерживаться налог (5 млн руб.), отражается по строке 4;

- по строке 5 указывается ставка налогообложения ( при условии, что совокупный налогооблагаемый доход не превышает 10 млн руб. должна быть применена ставка 12%);

- по строке 6 расчетным путем исчисляется сумма подоходного налога (стр. 4 х стр. 5) - 600 тыс. руб.;

- по строке 7 показывается сумма уплаченного при продаже квартиры налога (6075 тыс. руб.);

- по строке 8 указывается сумма налога, подлежащая возврату из бюджета (5475 тыс. руб.).

К декларации должны быть приложены нотариально заверенная копия договора покупки квартиры за 215 млн руб. и копия документа, подтверждающая уплату гражданином 215 млн руб. продавцу квартиры.

Отметим, что при рассмотрении данного примера в приведенных расчетах для упрощения ситуации нами не учитывались другие доходы (и другие льготы по доходам), которые могли быть получены гражданином одновременно с доходами от продажи квартиры.

Кроме того, следует иметь в виду, что в случае продажи квартиры юридическому лицу перерасчет подоходного налога производится данным юридическим лицом (являющимся источником выплаты дохода) при каждом изменении размера минимальной месячной оплаты труда с учетом общей суммы дохода, начисленного гражданину в этой организации.

11. В течение года было несколько случаев реализации гражданином имущества, принадлежащего ему на праве личной собственности. При этом, если имущество было реализовано разным лицам, часты случаи уменьшения полученного дохода в целях налогообложения в каждом случае реализации имущества на 1000-кратный размер минимальной месячной оплаты труда.

В соответствии с подп. "т" п.1 ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге..." предприятие (организация) при расчете налога с доходов физического лица от реализации имущества в целях налогообложения уменьшает валовый доход гражданина на 1000- кратный размер минимальной месячной оплаты труда. При этом предприятие не имеет сведений о стоимости имущества, реализованного данным гражданином другим юридическим и физическим лицам.

Однако подп. "т" п.1 ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге..." предусмотрено уменьшение на 1000-кратный размер минимальной месячной оплаты труда общей суммы валового дохода, полученного гражданином в данном календарном году от реализации имущества, принадлежащего ему на праве собственности.

Гражданин обязан в течение года самостоятельно вести учет полученных им доходов и подлежащего уплате в бюджет подоходного налога. В том случае, если организацией, являющейся источником выплаты дохода, в связи с неправильным применением льгот (или по другим причинам, например, из-за счетной ошибки) была удержана сумма подоходного налога в размере меньшем, нежели предусмотренный действующим законодательством, гражданин обязан самостоятельно произвести перерасчет подоходного налога. Сумма налога, подлежащая доплате в бюджет, может быть перечислена гражданином непосредственно после получения им дохода (или выявления суммы, подлежащей доплате) либо после подачи декларации о совокупном годовом доходе в установленные законодательством сроки.

В представляемой в налоговый орган по местожительству декларации гражданин отражает доходы от реализации личного имущества и производит расчет причитающегося в бюджет подоходного налога аналогично порядку, изложенному для случая реализации квартиры.

12. При определении суммы дохода от реализации личного имущества, не подлежащего налогообложению, граждане ошибочно уменьшают сумму полученного валового дохода и на 1000- кратный размер минимальной месячной оплаты труда, и на произведенные в связи с извлечением данного дохода расходы.

Действующим законодательством предусмотрено (подп. "т" п.1 ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге..."), что налогоплательщик по своему усмотрению вправе заменить вычет из валового дохода 1000-кратного размера минимальной месячной оплаты труда вычетом фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением указанных доходов.

Декларация о совокупном годовом доходе в данном случае заполняется аналогично приведенному примеру заполнения декларации при продаже квартиры.

13. Гражданин предоставляет в аренду юридическому или физическому лицу личное имущество (например, автомобиль). При этом договором аренды установлено, что арендатор уплачивает арендодателю (гражданину) определенную договором сумму арендной платы. Кроме того, договором предусмотрено, что ремонт арендованного имущества производится за счет средств арендатора. При расчете совокупного годового дохода гражданин учитывает только сумму полученной арендной платы, не принимая во внимание стоимость произведенного арендатором ремонта арендованного имущества.

Такие действия ошибочны, так как в соответствии с подп. "г" п. 41 инструкции "О применении Закона РФ "О подоходном налоге..." стоимость произведенных арендатором затрат на ремонт арендованного у физического лица имущества подлежит обложению подоходным налогом. Таким образом, гражданин обязан включить в свой совокупный годовой доход всю сумму полученной арендной платы (как в денежной, так и в натуральной форме), а также стоимость произведенного арендатором ремонта, приобретенных арендатором запчастей и т.п.

14. Гражданин сдает в аренду другому гражданину квартиру. Договор аренды расторгнут в сентябре 1995 г. После этого квартира в целях извлечения доходов от сдачи ее в аренду не использовалась. Однако декларацию о совокупном годовом доходе гражданин представил в налоговую инспекцию только в январе 1996 г.

Таким образом, гражданином был нарушен п.1 ст.18 Закона РФ "О подоходном налоге...", которым предусмотрена обязанность гражданина в случае прекращения существования источника дохода до конца текущего года подать декларацию в пятидневный срок со дня прекращения его существования. В представленной декларации должны быть отражены все доходы (вне зависимости от их источников), полученные гражданином по день прекращения существования данного источника доходов включительно.


* * *


В заключение отметим, что в соответствии с п.3 ст.18 Закона РФ "О подоходном налоге..." граждане вправе в месячный срок после подачи в налоговый орган декларации о доходе уточнить данные, заявленные ими в этой декларации. Уточнение производится путем подачи новой декларации или внесения изменений в поданную ранее декларацию на основании письменного заявления налогоплательщика.

Разница между исчисленной на основании декларации за 1995 г. суммой налога и суммами налога, перечисленными в бюджет в течение года в соответствии со ст.19 Закона РФ "О подоходном налоге...", подлежит уплате физическими лицами или возврату им налоговыми органами не позднее 15 июля 1996 г.

Налоговый орган вправе производить проверку сведений, указанных в декларации и после 15 июля 1996 г. Однако действующим законодательством не предусмотрено, что суммы налога, подлежащие возврату налогоплательщику на основании декларации, не должны быть возвращены до момента окончания налоговым органом проверки указанных в декларации сведений.

В случае внесения налогоплательщиком в представленную в налоговый орган декларацию неверных сведений налогоплательщик несет ответственность в соответствии с действующим законодательством.

1. Административная ответственность в соответствии с Кодексом РСФСР "Об административных правонарушениях" и Законом РСФСР от 21.03.91 N 943-1 "О Государственной налоговой службе РСФСР":

- за непредставление или несвоевременное представление декларации либо включение в нее искаженных данных - административный штраф в размере от 2 до 5 размеров минимальной месячной оплаты труда;

- за те же действия, совершенные в течение года повторно, - административный штраф в размере от 5 до 10-кратного размера минимальной месячной оплаты труда.

2. Финансовая ответственность в соответствии с Законом РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации":

- за сокрытие (занижение) объекта налогообложения - взыскание всей суммы сокрытого (заниженного) дохода и штраф в том же размере;

- за те же действия, совершенные повторно в течение года, - взыскание соответствующей суммы сокрытого (заниженного) дохода и штрафа в двукратном размере;

- за те же действия при установлении судом злого умысла - штраф в пятикратном размере сокрытой или заниженной суммы дохода;

- за непредставление или несвоевременное представление в налоговый орган документов, необходимых для исчисления, а также для уплаты налога, - штраф в размере 10% причитающихся к уплате по очередному сроку сумм налога.

3. Уголовная ответственность в соответствии с Уголовным кодексом РСФСР:

- за уклонение от подачи декларации о доходах, несвоевременную ее подачу или включение в нее заведомо искаженных данных (если эти действия совершены после двукратного наложения административного штрафа) - исправительные работы на срок до 2 лет или штраф от 2 до 10 минимальных месячных размеров оплаты труда;

- за сокрытие полученных доходов, налог с которых составляет от 50 до 1000 минимальных месячных размеров оплаты труда, - лишение свободы на срок до 5 лет с конфискацией имущества (или без таковой) или штраф от 300 до 500 размеров минимальной месячной оплаты труда;

- за уклонение от явки в налоговые органы для дачи пояснений или отказ от дачи пояснений об источниках доходов и фактическом их объеме, а также за непредставление документов и другой информации по требованию налогового органа - штраф от 100 до 150 размеров минимальной месячной оплаты труда.

В заключение отметим, что в принудительном порядке любые санкции могут быть взысканы с налогоплательщика - физического лица только по решению суда в соответствии с п.9 ст.7 Закона РСФСР от 21.03.91 "О Государственной налоговой службе РСФСР".


Г. Касьянова

Выпуск 7, апрель 1996 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.