Применение норм расхода материалов в строительстве: экономическая необходимость или преследование фискальных целей (Выпуск 7, апрель 1996 г.)

Применение норм расхода материалов в строительстве:
экономическая необходимость или преследование фискальных целей


Вопрос о правильном списании затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) для каждого предприятия является одним из основных. Это связано с тем, что неправомерное включение в себестоимость тех или иных затрат приводит к занижению налогооблагаемой прибыли, что влечет за собой применение к предприятию финансовых санкций в значительных размерах.

Рассмотрим порядок формирования одного из элементов себестоимости продукции - материальных затрат, а именно порядок списания материалов на себестоимость строительной продукции. По данному вопросу существует две точки зрения:

- в себестоимость строительной продукции включается стоимость всех материалов, фактически израсходованных в процессе производства работ, если обоснованность произведенных расходов подтверждена ответственными должностными лицами предприятия (т.е. этими лицами подписаны первичные учетные документы, подтверждающие факт расхода этих материалов в процессе производства работ);

- в себестоимость строительной продукции включается стоимость материалов, фактически израсходованных в процессе производства строительных работ в пределах норм расхода материалов. При отсутствии на предприятии контроля за соблюдением норм расхода все фактически израсходованные материалы считаются израсходованными сверх норм и не подлежат включению в себестоимость строительной продукции.

При этом обе позиции основаны на положениях документа, регламентирующего порядок формирования себестоимости выполненных работ в строительстве, - Типовых методических рекомендациях по планированию и учету себестоимости строительных работ (утверждены Госстроем России 30.11.93 N 7-14/187 и рекомендованы к руководству для строительных организаций письмом Минфина РФ от 30.12.93 N 161 "О Типовых методических рекомендациях по производству и учету себестоимости строительных работ" (далее по тексту именуются Типовые рекомендации. Типовые рекомендации утверждены во исполнение постановления Правительства РФ от 05.08.92 N 552 "Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" (далее - Положение).

ГАРАНТ:

Письмом Минфина РФ 15 января 1996 г. N 2 письмо N 161 признано утратившим силу

В настоящее время действуют "Типовые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ", утв. Письмом Минфина РФ 15 января 1996 г. N 2


П. 1 Положения определяет, что себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Постановлением Правительства РФ от 01.07.95 N 661 указанный пункт был дополнен абз. 2, который предписывает для целей налогообложения произведенные организацией затраты корректировать с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.

Согласно п.4.15 Типовых рекомендаций, фактический расход материалов на выполнение строительных работ по объектам учета отражается в учетных регистрах (ж/о 10-с и других) на основании материальных отчетов или оборотных ведомостей (формы М-48, 48-М-29).

П. 4.16 Типовых рекомендаций установлена необходимость обязательного ежемесячного контроля за соблюдением норм расхода материалов, п.4.17 этого же документа разрешено списывать на себестоимость перерасход материалов, утвержденный руководителем. При этом перерасход материалов при его необоснованности на себестоимость строительных работ не относится, а подлежит возмещению за счет виновных лиц в порядке, установленном действующим законодательством за ущерб, причиненный предприятию.

ГАРАНТ:

Эти положения фактически повторены в п. 4.15, п.4.16, п.4.17 "Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ", утв. Письмом Минфина РФ 15 января 1996 г. N 2


На основании вышеизложенного некоторыми налоговыми инспекциями делается вывод о том, что если на строительном предприятии не осуществляется контроль за соблюдением норм расхода материалов, то весь расход материалов считается произведенным сверх норм и не подлежит включению в себестоимость строительной продукции.

По нашему мнению, изложенная выше позиция необоснованна.

П. 2 Положения содержит подробный перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции. При этом в отдельных подпунктах имеется указание, что приведенные в них затраты для целей налогообложения принимаются в пределах установленных законодательством норм. Поскольку такие оговорки специально сделаны для отдельных видов затрат, то затраты, по которым никаких оговорок нет, включаются в себестоимость продукции в полном размере. Подп."а" п.2 Положения, регулирующий вопрос о включении в себестоимость материальных ресурсов, не предусматривает корректировку в целях налогообложения с учетом норм расхода. Таким образом, требование такой корректировки неправомерно и является расширительным толкованием абз. 2 п.1 Положения.

В соответствии с п.1.3 Типовых рекомендаций под себестоимостью строительных работ понимаются затраты строительной организации на их производство и сдачу заказчику.

Состав и классификация затрат, включаемых в себестоимость строительных работ, приведены в п.2 Типовых рекомендаций. При этом, согласно п.2.4 Типовых рекомендаций, включению в себестоимость строительных работ подлежит стоимость израсходованных в производстве материалов. Никаких требований по соблюдению норм расхода материалов либо ограничений на включение в себестоимость расхода материалов в пределах установленных норм п. 2 Типовых рекомендаций не содержит.

Необходимость использования производственных норм расхода материальных ресурсов установлена п.3.6.1 Типовых рекомендаций для целей планирования себестоимости строительных работ. При этом обязанность по ежегодной разработке норм расхода материалов возложена непосредственно на строительное предприятие, а право утверждения таких норм доверено руководителю предприятия. Таким образом, в силу заложенной в порядке определения таких норм субъективности соблюдение указанных норм не может служить для сторонних организаций (в том числе и налоговых органов) критерием правомерности отнесения конкретных расходов на себестоимость строительной продукции.

П. 4.10 Типовых рекомендаций установлено, что под расходом материалов на производство понимается их потребление непосредственно в процессе производства строительных работ. Таким образом, включению в себестоимость строительной продукции подлежит стоимость всех фактически израсходованных в процессе производства материалов.

Исключение из указанного правила возможно только в случае необоснованного расхода материалов при наличии вины конкретного работника (в соответствии с п.4.17 Типовых рекомендаций).

ГАРАНТ:

Содержание вышеуказанных пунктов дословно повторено в пп.1.3, 2.4, 3.6.1, 4.10, 4.17 "Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ", утв. Письмом Минфина РФ 15 января 1996 г. N 2


В соответствии с вышеизложенным для включения произведенных материальных затрат в себестоимость продукции предприятию необходимо:

1) доказать факт использования этих материалов в процессе производства;

2) не иметь доказательств необоснованного расхода материалов (т.е. фактов хищения материальных ценностей либо их порчи по вине конкретных лиц).

Факт расхода материальных ценностей на производстве должен быть подтвержден первичными бухгалтерскими документами, оформленными с соблюдением установленного порядка.

В соответствии с п.7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина РФ от 26.12.94 N 170) факт совершения хозяйственной операции фиксируется в первичных учетных документах, которые должны содержать следующие основные реквизиты:

- наименование документа (формы);

- код формы;

- дату составления;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении);

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи и их расшифровки.

Отнесение материальных затрат на соответствующие производства, объекты, виды работ и статью затрат осуществляется на основании кода затрат в первичных документах на отпуск материальных ценностей (см. п.4.18 Типовых рекомендаций).

В п.1.5 Типовых рекомендаций определено, что целью учета себестоимости строительных работ является своевременное, полное и достоверное отражение фактических затрат, связанных с производством и сдачей работ заказчику, выявление отклонений от применяемых норм и плановой себестоимости, а также контроль за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

ГАРАНТ:

Содержание вышеуказанных пунктов дословно повторено в пп.1.5, 4.18, "Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ", утв. Письмом Минфина РФ 15 января 1996 г. N 2


Таким образом, бухгалтерский учет себестоимости строительных работ производится для целей:

1) налогообложения (фактическая себестоимость, учитываемая при выявлении финансового результата и формировании налогооблагаемой базы);

2) внутрипроизводственного контроля (сравнение фактических затрат с утвержденными нормами в целях выявления нерационального использования материалов, а также их хищения);

3) анализа хозяйственной деятельности (сравнение фактической и плановой себестоимости в целях выявления направлений совершенствования организации производственного процесса и повышения эффективности производства).

В соответствии с вышеизложенным расчет расхода материалов на строительные работы по нормативам необходим в целях сравнения их с фактическими затратами. Выявленные отклонения фактических затрат от нормативных (как перерасход, так и экономия) должны быть подвергнуты тщательному анализу.

Перерасход материалов может свидетельствовать:

- о нарушении технологического процесса (как на данном этапе производства работ, так и на предыдущих). Например, сверхнормативный расход раствора на штукатурку помещений может быть следствием того, что мастером сделан более толстый слой штукатурки, чем установленный по нормативам. Одной из причин сверхнормативного расхода раствора на штукатурные работы может быть неровная кладка стен - в этом случае для выравнивания неровностей мастер вынужден использовать большее количество раствора;

- о нерациональном расходовании материалов, приведшем к большому размеру отходов и технологических потерь;

- о фактическом использовании в процессе производства материалов более низкого качества в сравнении с предусмотренным по нормативам;

- о хищении материалов;

- о неправильном расчете норм расхода и необходимости их уточнения.

Экономия материалов может свидетельствовать:

- о нарушении технологического процесса;

- о применении более прогрессивных технологий в сравнении с теми, на основании которых были рассчитаны нормы расхода;

- об усовершенствовании конкретными работниками технологического процесса;

- о рациональном использовании материалов в процессе производства вследствие высокого мастерства, добросовестности и аккуратности работников;

- о фактическом использовании в процессе производства материалов более высокого качества в сравнении в предусмотренным по нормативам;

- о неправильном расчете норм расхода и необходимости их уточнения.

Выявленные причины экономии или перерасхода материалов используются для внутрипроизводственного контроля и анализа хозяйственной деятельности, а также при разработке текущих и перспективных планов и прогнозов. В целях налогообложения (формирования себестоимости строительной продукции) определяется стоимость материалов, фактически израсходованных в процессе производства, и отклонения от установленных норм расхода значения не имеют. Отсутствие на предприятии норм расхода материалов свидетельствует о слабой организации внутрипроизводственного контроля и планирования, но не может рассматриваться в качестве причины запрета списания на себестоимость продукции израсходованных материальных ресурсов.

Г. Касьянова

Выпуск 7, апрель 1996 г.




Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.