• ТЕКСТ ДОКУМЕНТА
  • АННОТАЦИЯ
  • ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

Имеется ли льгота по подоходному налогу? (Выпуск 21, июль 1995 г.)


ИМЕЕТСЯ ЛИ ЛЬГОТА ПО ПОДОХОДНОМУ НАЛОГУ?


В соответствии с подп. "в" п. 6 ст. 3 Закона РФ от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" совокупный доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемый период, уменьшается на суммы, направленные в течение отчетного календарного года, но не более чем в течение трех лет, физическими лицами, являющимися застройщиками либо покупателями, из личных доходов по их письменным заявлениям, представляемым в бухгалтерию предприятия, учреждения или организации по месту основной работы, либо в налоговый орган по месту постоянного жительства, на новое строительство или приобретение жилого дома, или квартиры, или дачи, или садового домика на территории РФ в пределах 5000-кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда, учитываемой за год, включая суммы, направленные на погашение кредитов и процентов по ним, полученных физическими лицами в банках и других кредитных учреждениях на эти цели.

Более подробно остановиться на рассмотрении сути и порядка применения этой льготы, а также попытаться дать ее всесторонний юридический анализ нас побудил вопрос, пришедший в адрес редакции ФПА "Вопрос-ответ". Ситуация, описанная в вопросе, надо полагать, может получить в ближайшее время широкое распространение, ибо число застройщиков и покупателей недвижимости среди граждан-налогоплательщиков неуклонно растет. Именно поэтому мы сочли необходимым рассмотреть возможные противоречия и сложности, все "за" и "против", связанные с применением данной налоговой льготы, применительно к конкретной ситуации, изложенной в вопросе. Выбор окончательного варианта решения мы, как всегда, предоставляем Вам, уважаемые читатели.

В присланном вопросе спрашивается, имеет ли право на рассматриваемую льготу работник предприятия, осуществляющий строительство жилого дома за счет средств, полученных по договору займа от предприятия, на котором он работает.

После буквального прочтения нормы закона, регламентирующей вышеуказанную налоговую льготу, мнения налоговых консультантов отдела налоговых экспертиз АКДИ "Экономика и жизнь" о возможности ее применения в данном случае разделились и в результате продолжительных дискуссий обозначились две позиции, суть каждой из которых излагается ниже.

Но прежде следует отметить то, что не вызывало у консультантов никаких сомнений и в чем они были единодушны. Это возможность и правомерность заключения договора займа (ссуды) между работником и предприятием. Данный вывод делался на основании ст. 113 Основ гражданского законодательства СССР. Исходя из определения договора займа, данного в этой статье Основ, однозначно можно заключить, что ограничений по субъектному составу и по сроку действия договора не существует. Другими словами, предприятие вправе заключить договор займа с гражданином на любой срок. В то же время необходимо иметь в виду, что такая деятельность предприятия (предоставление займов или выдача кредитов) не должна носить систематический характер и не должна быть прямо запрещена законом. Только в этом случае предприятие может заключать такие договоры без соответствующей лицензии. Об этом же говорится и в п.4 письма Высшего арбитражного суда РФ от 10.08.94 N С1-7/ОП-555.

Каково же содержание возникшей дискуссии?

Так, некоторые налоговые консультанты считают, что направленные гражданином заемные средства на строительство жилья не будут льготированы на основании подп. "в" п. 6 ст. 3 Закона о подоходном налоге. Основной аргумент в обоснование своего мнения у них сводится к тому, что в самом законе четко указан источник расходования этих средств - это личные доходы. Полученные же по договору займа (ссуды) работником денежные средства доходом не являются и, как следствие, налогообложению не подлежат (п. 17 разъяснений ГНС РФ от 25.06.92 N ВП-6-03/202). Указание оппонентов на то, что закон не дает определение понятия "личный доход", по их мнению, не выдерживает никакой критики, поскольку:

а) тот же закон не содержит определение совокупного дохода, исходя из чего нельзя сделать однозначный вывод о разности содержания понятий "совокупный доход" и "личный доход" и о том, какие же суммы на самом деле должны в них включаться;

б) сам законодатель допускает небрежность, включая в текст закона такие понятия, как "совокупный доход", "доход", "личный доход", тем самым давая повод к различному толкованию норм закона как налогоплательщиками, так и налоговыми органами.

Иными словами, делается вывод о том, что льготироваться могут только те суммы, которые уже были обложены подоходным налогом, поскольку закон называет источник их получения - личные доходы. Доходы же, согласно ст. 2 Закона о подоходном налоге, являются объектом налогообложения.


По мнению сторонников другой позиции, работник вправе претендовать на льготу в случае получения от предприятия по договору займа денежных средств и направления их на строительство жилья.

Такая позиция имеет несколько оснований.

Во-первых, законом и инструкцией по его применению (инструкция ГНС РФ от 20.03.92 N 8 "О подоходном налоге с физических лиц" с изменениями и дополнениями) прямо не указано, что действие данной льготы не распространяется на ссуды, полученные у предприятий (в том числе и у предприятия, на котором работает гражданин), хотя наличие такого источника денежных средств у физического лица предполагается, поскольку в абз. 16 подп. "в" п. 14 Инструкции подчеркивается, что совокупный доход гражданина не может уменьшаться на сумму фактически возвращенной ссуды, полученной от другого, отличного от кредитного учреждения предприятия. Это связано с тем, что законодатель льготирует затраты на строительство жилья, а не источники получения денежных средств, однако выплаты в погашение кредитов банков имеют особенность, поскольку направления расходования целевых кредитных средств контролируются и обеспечиваются банком (указ Президента РФ от 10.06.94 N 1180 "О жилищных кредитах"), а потому для подтверждения произведения затрат именно на строительство жилья не требуется иных документов.

Во-вторых, если сравнить формулировки рассматриваемого подп. "в" п. 6 ст. 3 Закона РФ от 07.12.91 "О подоходном налоге с физических лиц" в редакциях от 11.11.94 (предыдущая) и от 23.12.94 (последующая), то замена контекста "суммы, направленные ...из личных доходов ..., а также суммы, направленные на погашение кредитов" на контекст "суммы, направленные ...из личных доходов ..., включая суммы, направленные на погашение кредитов" в последующей редакции позволяет сделать вывод о том, что законодатель считает, что строительство жилья, осуществленное за счет полученных кредитов банков, при их возврате считается в результате осуществленным за счет личных доходов физического лица. А поскольку в нормативных и законодательных актах не дано определение "личных доходов" физического лица, то и нет основания считать применение такого подхода к полученным гражданином кредитам банков исключением, что делает возможным льготирование затрат физического лица на строительство жилья даже при получении им ссуды на предприятии.

В-третьих, поскольку полученные по договору займа денежные средства являются собственностью физического лица и при этом из существа отношений займа не возникает обязательств именно эти денежные средства направлять именно на строительство жилья, даже если в договоре займа указана цель, под которую берется заем, а также отсутствует определенный законодательными актами механизм контроля и обеспечения целевого использования такого рода средств, то в результате невозможно определить, из каких именно средств производил расходы от своего имени гражданин при строительстве жилья, а потому и нет оснований отказать ему в рассматриваемой льготе.

В-четвертых, последний абзац п. 14 Инструкции определяет, что в случае произведения затрат на строительство жилья или погашения полученного кредита за счет собственных средств предприятия указанные расходы не исключаются из совокупного годового дохода у граждан. То есть дано конкретное определение, что не является личным доходом физического лица. Однако расходы, произведенные за счет предоставленной предприятием ссуды, не могут являться расходами за счет собственных средств предприятия, поскольку последние должны отражаться в бухгалтерском учете предприятия проводкой Д-т счета 88/5 (81) - К-т счета 50 (51), а расходы, произведенные за счет ссуды, предоставленной работнику, или выдача работнику ссуды отражаются на счетах бухгалтерского учета предприятия проводкой: Д-т счета 73 - К-т счета 50 (51) в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом МФ РФ от 01.11.91 N 56 с учетом изменений и дополнений.

Также необходимо обратить внимание на то обстоятельство, что уполномоченными на то органами (ст. 25 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы РФ" ) разрабатывается механизм, обеспечивающий реализацию существенных положений каждого законодательного акта. В данном случае в Инструкции ГНС РФ N 8 не содержится механизма выявления источника получения денежных средств физическим лицом при осуществлении затрат на строительство жилья, поскольку исчерпывающий перечень документов, необходимых для предоставления указанной льготы, не содержит документов, подтверждающих отсутствие заемных средств у гражданина. Поэтому даже если предприятие не предоставит при наличии у гражданина необходимых, установленных Инструкцией, документов льготу физическому лицу, зная о наличии у него заемных средств, то налоговый орган по месту постоянного жительства физического лица будет не вправе отказать ему в этом в случае получения от гражданина декларации о его совокупном годовом доходе и заявления с приложением копий документов, подтверждающих произведенные расходы (абз. 12 п. 14"в" Инструкции ГНС РФ N 8).

И в заключение хотелось бы отметить, что при отсутствии в нормативных и законодательных актах четких определений понятий, в частности понятия "личный доход", его недостаточно корректно связывать с таким признаком, как его отношение к объекту налогообложения (совокупному доходу), поскольку последний не определен однозначно, непостоянен и связан с влиянием различных факторов (например, с изменением законодательства), а потому и не может быть существенен. В таком случае представляется логичным оперировать общепринятыми понятиями, например, подобрать синонимы к входящим в понятие словам. Тогда "личный доход" вполне правомерно трактовать как "не чужие (мне принадлежащие) поступления", что вполне отвечает сути полученной гражданином ссуды. Данное обстоятельство также может являться дополнительным аргументом в защиту права юридического лица на получение льготы по подоходному налогу в случае осуществления им затрат на строительство жилья даже в том случае, если в это время ему была предоставлена на эти цели ссуда на предприятии, где он работает.

М. Воронин

О. Лапин

Выпуск 21, июль 1995 г.




Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение