• ТЕКСТ ДОКУМЕНТА
  • АННОТАЦИЯ
  • ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

НДС в расчетных документах (Выпуск 3, февраль 1996 г.)

НДС В РАСЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТАХ


В современных экономических условиях, когда у предприятий очень часто в силу ряда причин отсутствуют деньги на расчетном счете, они пытаются решить проблему оперативного расчета со своими поставщиками путем привлечения средств третьих организаций или перечисления средств с их расчетного счета. Однако при этом у них возникают разногласия с налоговыми органами, вызванные неурегулированностью налоговым законодательством вопросов, связанных с проведением таких расчетов, в частности по налогу на добавленную стоимость.

Так происходит, например, в случае, когда предприятие ("В") рассчитывается с поставщиком ("А") за полученный товар путем перечисления договорной цены с расчетного счета третьего предприятия, являющегося покупателем ("С") продукции собственного производства предприятия "В". В платежном поручении покупателя "С" значения сумм НДС и СН выделены отдельной строкой и при этом указано, что расчет производится за предприятие "В" в счет погашения задолженности покупателя "С" перед предприятием "В" за полученную продукцию. Налоговая инспекция не принимает у предприятия "В" к зачету по оплаченным поставщику "А" материальным ценностям суммы НДС И СН, мотивируя это тем, что, поскольку расчеты производились не с расчетного счета предприятия "В", у него отсутствует расчетный документ, являющийся основанием для уменьшения задолженности перед бюджетом. Кроме того, по мнению налоговых органов, покупатель "С" уже зачел данные суммы НДС и СН по приобретенной им у предприятия "В" продукции. При решении вопроса о правомерности действий налоговой инспекции в такой ситуации нужно исходить из следующего.

Действительно, в соответствии с п.20 инструкции Госналогслужбы РФ от 09.12.91 N 1 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость" в редакции от 31.05.95 (п.19 инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39) основанием для уменьшения задолженности перед бюджетом по НДС и СН является выделение отдельной строкой сумм этих налогов в расчетных документах. Согласно п.1.3 письма ГУ ЦБ РФ от 09.07.92 N 14 "О введении в действие Положения о безналичных расчетах в РФ", платежные поручения относятся к расчетным документам при безналичных расчетах.

Вопрос о правомерности зачета предприятием "В" уплаченных сумм НДС и СН не возник бы, если бы предприятие "В" самостоятельно рассчитывалось с поставщиком товара, а не возлагало бы исполнение своего обязательства по оплате приобретенного товара на третье лицо - покупателя "С". Однако предприятие "В" использовало возможность, предусмотренную ст.313 ГК РФ 1994 г., а кредитор "А" на том же основании принял исполнение, предложенное за должника третьим лицом, поскольку условия обязательства (по всей видимости) не предусматривали их личное исполнение должником. Перечислив в форме безналичных расчетов через банк по указанным предприятием "В" реквизитам сумму, покупатель "C", кроме того, исполнил свое обязательство по оплате приобретенной у предприятия "В" продукции (статьи 409, 414 ГК РФ 1994 г.).

Таким образом, мы в очередной раз сталкиваемся с ситуацией, когда правомерные с точки зрения действующего гражданского законодательства действия сторон вызывают противоречивое толкование их последствий в отношениях, регулируемых налоговым законодательством. Это вызвано, прежде всего, отсутствием в нормативных актах налогового права (причем как в законодательных, так и в нормативных и рекомендательных) детальной проработки подобных ситуаций. При решении данного вопроса с налоговыми органами или при отстаивании своей позиции в судебных органах предприятиям можно использовать следующие обстоятельства.

Поскольку возложение исполнения обязательства на третье лицо не приводит к смене лиц в обязательстве (ст.313 ГК РФ 1994 г.), то можно утверждать, что предприятие "В" самостоятельно рассчиталось с поставщиком "А", используя безналичную форму расчетов. При этом следует учитывать, что такая ситуация не противоречит условиям принятия в зачет сумм НДС, предусмотренным старой редакцией п.2 ст.7 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", а также полностью удовлетворяет им в их новой редакции (от 25.04.95) этого Закона. Кроме того, и в п.20 Инструкции Госналогслужбы РФ N 1 (п.19 Инструкции N 39) речь идет лишь о том, что суммы НДС и СН должны быть выделены в расчетных документах, подтверждающих стоимость приобретенного товара.

В рассматриваемом случае перечисленная (т. е. уплаченная) покупателем "С" (в соответствии с договоренностью с предприятием "В") платежным поручением сумма как раз и является подтверждением стоимости приобретенного предприятием "В" у поставщика "А" товара, если на это указано в реквизите "назначение платежа". Таким образом, анализ действующих нормативных актов налогового законодательства приводит к выводу, что в них не установлены основные реквизиты расчетного документа, позволяющие однозначно считать этот документ расчетным только для какого-нибудь одного участника этих расчетов. Кроме того, подход, при котором реквизиты "плательщик" и "получатель" рассматриваются как тождественные понятиям "покупатель" и "продавец" (которого в итоге и придерживаются налоговые органы в рассматриваемом случае), приведет к тому, что расчетным данный документ не будет являться ни для одной из сторон, поскольку договорные отношения между поставщиком "А" и покупателем "С", между которыми производится движение денежных средств, вообще отсутствуют. Следуя такой логике, ни одна из сторон в таком случае не имеет права принять к зачету в бюджет выделенные в платежном поручении отдельной строкой суммы НДС и СН, что делает доводы налоговой инспекции о невозможности зачета НДС предприятием "В" вследствие его зачета покупателем "С" неверными и неубедительными.

Исходя из этого, мы считаем, что при условии указания в реквизите "назначение платежа" ссылки на то обстоятельство, что оплата товара производится за предприятие "В" по договору N... (в том числе НДС, СН) в счет погашения задолженности плательщика (покупателя "С") перед предприятием "В" за продукцию по договору N...(в том числе НДС, СН), данный первичный документ будет в части относящихся к сторонам реквизитов считаться расчетным как для покупателя "С", непосредственно отправляющего платеж, так и для предприятия "В", за которого этот платеж и отправлен согласно назначению платежа. Тем более что данный документ фиксирует факт совершения хозяйственной операции (исполнение обязательства) и у покупателя "С" по отношению к предприятию "В", и у предприятия "В" по отношению к поставщику "А". В соответствии с п.7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 26.12.94 N 170, это платежное поручение может являться основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета и той и другой стороны. Для этого вторая сторона должна иметь копию этого документа, заверенную банком отправителя.

В таком случае, по нашему мнению, требования налоговой инспекции об исключении из сумм, подлежащих зачету при расчете причитающихся в бюджет сумм налога, в случае оплаты полученной продукции третьим лицом, произведенной в счет погашения задолженности третьего лица за приобретенную продукцию, неправомерны.

Рассматриваемая ситуация в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 (в редакции от 28.12.94) отразится у сторон следующими бухгалтерскими проводками:

у предприятия "В":

Д-т счета 41 или 10 - К-т счета 60 - на сумму полученных от поставщика "А" товарно-материальных ценностей (без НДС),

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - на сумму НДС, выделенных в документе приема-передачи товарно-материальных ценностей,

Д-т счета 62 - К-т счета 46 - реализация собственной продукции покупателю "С" (например, при учете на предприятии выручки по отгрузке, в том числе НДС, СН),

Д-т счета 46 - К-т счета 68/НДС - начисление к уплате в бюджет НДС и СН, полученных от покупателя,

Д-т счета 60 - К-т счета 62 - отражение уплаченных поставщикам товарно-материальных ценностей третьей стороной сумм (по договоренности с покупателем "С"), в том числе НДС, СН,

одновременно

Д-т счета 68/НДС - К-т счета 19 - зачет сумм НДС и СН, уплаченных поставщикам материальных ценностей (на основании выделенных в копии платежного поручения покупателя "С");

у покупателя "С":

Д-т счета 41 или 10 - К-т счета 60 - на сумму полученных от предприятия "В" товарно-материальных ценностей (без НДС)

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - на сумму НДС, выделенных в документе приема-передачи товарно-материальных ценностей;

Д-т счета 60 - К-т счета 51 - отражение уплаченных за предприятие "В" сумм (в счет расчетов за полученную продукцию), в том числе НДС, СН,

одновременно

Д-т счета 68/НДС - К-т счета 19 - зачет сумм НДС и СН, уплаченных за предприятие "В" в счет расчетов за полученную продукцию на основании реквизитов платежного поручения, относящихся к покупателю "С" (сумма НДС и СН может быть и другая, например по ставке 10%).


* * *


Однако данный подход не надо путать с ситуацией, когда третье лицо в силу каких-либо причин проплачивает стоимость товаров за предприятие "В", не имея перед ним задолженности. В таком случае у предприятия "В" отсутствуют основания принять к зачету выделенные третьей стороной по просьбе предприятия "В" суммы НДС и СН до момента погашения своей задолженности третьей стороне с выделением в расчетном документе сумм НДС и СН.

Бухгалтерские проводки:

у предприятия "В":

Д-т счета 41 или 10 - К-т счета 06 - на сумму полученных от поставщика "А" товарно-материальных ценностей (без НДС),

Д-т счета 19 - К-т счета 60 - на сумму НДС, выделенных в документе приема-передачи товарно-материальных ценностей,

Д-т счета 60 - К-т счета 76 - на общую сумму (выделение сумм НДС и СН не имеет значения для предприятия "В") уплаченных поставщику "А" товарно-материальных ценностей третьей стороной сумм (по договоренности с ней),

Д-т счета 76 - К-т счета 68/НДС - начисление задолженности перед бюджетом по НДС и СН по средствам, полученным от других предприятий (в случае отсутствия лицензии у предприятия, предоставившего заем, см. п.14 Указа Президента РФ от 22.12.93 N 2270 и п.10 Инструкции Госналогслужбы РФ N 1, п.9 Инструкции N 39),

ГАРАНТ:

Согласно Изменениям и дополнениям N 3 от 22 августа 1996 г. пункт 9 Инструкции N 39 изложен в новой редакции


Д-т счета 76 - К-т счета 51 - погашение задолженности перед третьей стороной, в том числе НДС, СН,

Д-т счета 68/НДС - К-т счета 76 - обратная запись, производится при погашении задолженности по предоставленному займу (аналогично п.54 Инструкции Госналогслужбы РФ N 1, п.50 Инструкции N 39 - однозначно в нормативных актах возможность зачета уплаченных при получении ссуды сумм НДС не установлена),

одновременно

Д-т счета 68/НДС - К-т счета 19 - зачет сумм НДС и СН, уплаченных поставщикам материальных ценностей (на основании выделенных в платежном поручении при погашении задолженности третьей стороне);

у третьей стороны:

Д-т счета 76 - К-т счета 51 - отражение (в общей сумме с учетом НДС и СН) уплаченных за предприятие "В" сумм (в счет взаиморасчетов),

Д-т счета 51 - К-т счета 76 - получены средства от предприятия "В" в счет погашения задолженности.


* * *


С введением в действие с 23 ноября 1995 г. инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" нормы, содержащиеся в пп.10, 20, 54 Инструкции N 1, в новой Инструкции N 39 определяются нормами пп.9, 19, 50 соответственно. Кроме того, п. 19 новой Инструкции введено требование обязательного выделения всеми сторонами сумм НДС в первичных учетных документах, подтверждающих стоимость приобретенных материальных ресурсов (счетах, накладных и пр.).

ГАРАНТ:

Согласно Изменениям и дополнениям N 3 от 22 августа 1996 г. пункт 9 Инструкции N 39 изложен в новой редакции


Налогоплательщикам также следует обратить внимание на появление в новой Инструкции положения, предоставляющего возможность в случае зачета взаимных требований принимать к зачету уплаченные поставщикам суммы НДС на основании не расчетных, а первичных учетных документов (счетов, актов на выполнение работ, накладных и пр.). Однако без дополнительного разъяснения компетентными органами значения термина "зачет взаимных требований" применительно к налоговому праву нельзя сделать однозначный вывод о возможности использования этой нормы в отношен

О. Лапина

Выпуск 3, февраль 1996 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.