О порядке списания отрицательных курсовых разниц, образовавшихся в 1994 году (Выпуск 2, февраль 1996 г.)

55. В мае 1994 г. предприятием был получен аванс в иностранной валюте. В течение года движения по счетам предприятия в иностранной валюте не производилось. В конце 1994 г. нами были переоценены счета дебиторской и кредиторской задолженности в валюте на основании Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, и курсовые разницы (положительные равны отрицательным) на основании постановления Правительства N 552 (Положение о составе затрат...) отнесены на результаты хозяйственной деятельности. При этом нами не были учтены (как того требовал Минфин РФ в письме от 24.06.92 N 48 с изменениями и дополнениями) положения письма Минфина РФ от 27.12.93 N 152 "О порядке отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц по отдельным операциям в иностранной валюте", поскольку данное письмо не было зарегистрировано в Минюсте РФ и опубликовано в газете "Российские вести", а поэтому не являлось обязательным для выполнения. Можно ли в 1995 г. не делать исправительные проводки по отнесенной на финансовые результаты отрицательной курсовой разницы по кредиторской задолженности за 1994 г. в связи с вступлением в силу нового Положения по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/95)?


Необходимо сразу отметить, что действия предприятия были совершенно правомерны в случае, если в соответствии с заявленной им на 1994 г. учетной политикой предусматривалось суммовые разницы, возникающие в связи с текущими изменениями курса рубля по отношению к иностранным валютам, относить, минуя счет 83 "Доходы будущих периодов", непосредственно на счет 80 "Прибыли и убытки". Такое право им было предоставлено письмом Минфина РФ от 24.06.92 N 48 "О порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия" (в редакции от 11.07.94).

ГАРАНТ:

Письмо Минфина РФ от 24 июня 1992 г. N 48, утратило силу согласно приказу Минфина РФ от 19 октября 1995 г. N 115


В противном случае предприятию при списании курсовых разниц по окончании отчетного 1994 г. следовало руководствоваться письмом Минфина РФ от 27.12.93 N 152 "О порядке отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц по отдельным операциям в иностранной валюте" (см. п.3.8 письма Минфина N 48). Согласно п.4 этого письма, предприятию в случае, если в соответствии с договором сроки погашения его кредиторской задолженности в иностранной валюте еще не наступили, следовало производить списание на финансовые результаты относящейся к ней курсовой разницы лишь по мере погашения этой задолженности (отгрузки предприятием продукции (работ, услуг)). Поскольку из вопроса следует, что этот аванс на предприятии еще не закрыт и при этом не указаны конкретные условия договора, а также элементы его учетной политики, то мы рассмотрим случай, когда срок исполнения обязательств по договору составлял, допустим, 2 года, и данная норма на конец 1994 г. имела прямое отношение к ситуации на предприятии.

Следует отметить, что для вступления в силу данного письма Минфина РФ не требовалось его регистрации в Минюсте РФ и обязательного опубликования в газете "Российские вести", поскольку такие условия указом Президента РФ от 21.01.93 N 104 "О нормативных актах центральных органов государственного управления РФ" предъявляются к актам, носящим межведомственный характер. Согласно п.3 письма Минюста РФ от 03.06.93 N 08-09/307 "О применении положения о порядке регистрации ведомственных нормативных актов", к ним не относятся акты рекомендательного и методического характера. Рассматриваемое письмо, как и письмо от 24.06.92 N 48, издано Минфином РФ в соответствии со ст.25 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 (в редакции от 21.05.93) "Об основах налоговой системы в РФ" в пределах его компетенции по изданию методических указаний, связанных с применением налогового законодательства (в данном случае указаний по бухгалтерскому учету, приводящих к изменению размера объекта налогообложения), а поэтому является обязательным для исполнения всеми организациями на территории РФ. Таким образом, нарушение правил ведения бухгалтерского учета, установленных Минфином РФ, в рассматриваемом случае приводит к занижению предприятием размера налогооблагаемой прибыли за 1994 г. на сумму несвоевременно списанных на результаты хозяйственной деятельности отрицательных курсовых разниц.

ГАРАНТ:

Указом Президента РФ от 23 мая 1996 г. N 763 упомянутый Указ признан утратившим силу. С 28 мая 1996 года порядок вступления в силу нормативных актов центральных органов государственного управления Российской Федерации установлен Указом N 763


Налогоплательщик, нарушивший налоговое законодательство, несет ответственность, предусмотренную ст. 13 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в РФ", в том числе путем взыскания всей суммы заниженного дохода (прибыли) и штрафа в размере той же суммы. Однако при этом в случае, если предприятие до налоговой проверки самостоятельно выявит допущенные нарушения и в установленном порядке произведет перерасчеты с бюджетом, штрафные санкции к нему применяться не должны (см. письмо Госналогслужбы РФ от 10.05.95 N ВГ-4-14/17Н), т.е. в данной ситуации с целью сокращения размера штрафных санкций предприятию необходимо сделать исправительные проводки и отразить их в бухгалтерской отчетности за 1995 г.

Тем более что такого рода исправления в данной ситуации не приведут к увеличению налогооблагаемой прибыли предприятия. Это определяется тем обстоятельством, что внесенные Законом РФ от 03.12.94 N 54-ФЗ изменения порядка налогообложения прибыли относятся к возникшим до начала отчетного периода 1995 г. курсовым разницам, а поэтому образовавшиеся в 1994 г. отрицательные курсовые разницы будут в 1995 г. уменьшать размер налогооблагаемой прибыли по мере их списания на счет 80 "Прибыли и убытки". При этом введенное в действие с 01.07.95 Положение по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/95, приказ Минфина РФ от 13.06.95 N 50) отменяет ранее действовавший в соответствии с письмом Минфина РФ N 152 порядок и предписывает относить на счет прибылей и убытков все относящиеся к кредиторской задолженности курсовые разницы независимо от договоренности между предприятиями о сроках их погашения.

В бухгалтерском учете предприятия рассматриваемую ситуацию следует отразить следующими проводками за 1995 г.:

Д-т счета 80 - К-т счета 64 - сторно красным;

Д-т счета 83 - К-т счета 64 - исправительные проводки по неправомерно списанным на убыток курсовым разницам, ведут к увеличению налогооблагаемой базы;

Д-т счета 80 - К-т счета 64, или Д-т счета 83 - К-т счета 64, или Д-т счета 80 - К-т счета 83 - курсовые разницы по переоценке кредиторской задолженности за 1995 г. Следует иметь в виду, что в связи с разделением функций бухгалтерского и налогового учета данная бухгалтерская запись выявляет реальный результат хозяйственной деятельности предприятия и не учитывается при налогообложении прибыли на основании п.2.9 Инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 (в данном случае не рассматривается вопрос о правомерности распространения такого положения на счета, по которым выражены в валюте обязательства предприятия);

Д-т счета 52 - К-т счета 80 или Д-т счета 52 - К-т счета 83, или Д-т счета 83 - К-т счета 80 - курсовые разницы по переоценке валютного счета за 1995 г., бухгалтерская запись не учитывается при налогообложении прибыли;

Д-т счета 80 - К-т счета 83 - списание на финансовые результаты курсовых разниц по 1994 г. после вступления в силу ПБУ 3/95, приводит к уменьшению размера налогооблагаемой базы, поскольку период их образования не относится к отчетному.

О. Лапина

Выпуск 2, февраль 1996 г.




Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.