Получение и реализация залога при договоре банковского кредита (Выпуск 12, июнь 1996 г.)

ПОЛУЧЕНИЕ И РЕАЛИЗАЦИЯ ЗАЛОГА ПРИ ДОГОВОРЕ
БАНКОВСКОГО КРЕДИТА


Проблема создания работоспособного механизма по привлечению к ответственности (в том числе и имущественной) недобросовестных партнеров рассматривалась среди первоочередных проблем еще на заре становления рыночных отношений в нашей стране, в эпоху появления первых кооперативов. Тем не менее, несмотря на значительные усилия со стороны наших ведущих юристов, правовые способы обеспечения исполнения контрактных обязательств проработаны в настоящее время явно недостаточно, и реализация их на практике достаточно сложна. В первую очередь, разумеется, это затрагивает интересы банков, для которых предоставление финансовых средств предприятиям является одним из основных видов деятельности, и при этом партнерские связи с дебиторами являются обширными и непостоянными.

Анализ сложившейся практики кредитных отношений показывает, что в качестве основного способа обеспечения возврата банковского кредита банками был избран залог, причем залог имущества, оборот которого не связан с большими затруднениями (как правило, это различные виды недвижимого имущества). Однако и при заключении соглашения о залоге у сторон возникает значительное число проблем, большую часть которых необходимо было урегулировать еще на стадии подписания договора. Число вопросов от банков и их партнеров, связанных с отношениями залога, в нашей редакционной почте постоянно растет. В связи с этим мы предлагаем Вашему вниманию обзорную статью, посвященную вопросам приобретения и реализации заложенного имущества, а также налогообложению и отражению в бухгалтерском учете этих операций.


* * *


Для предотвращения негативных последствий неисполнения должником обязательств, предусмотренных договором, кредитор может выбрать один из шести способов обеспечения исполнения обязательств, предусмотренных Гражданским кодексом РФ 1994 г.: неустойку, удержание, задаток, залог, поручительство и банковскую гарантию.

При решении вопроса о том, каким из этих способов следует воспользоваться в каждом конкретном случае, следует учитывать, что удержание, неустойка, задаток наиболее эффективны, если основное обязательство связано с выполнением работ, оказанием услуг и реализацией товаров, а залог, банковская гарантия, поручительство - при обеспечении исполнения кредитных обязательств.

В условиях повсеместных неплатежей среди способов обеспечения исполнения обязательств по кредитному договору залог занимает особое место, что обусловлено содержанием правоотношений, возникающих в силу заключения соглашения о залоге.

Суть залога заключается в том, что кредитор по обеспеченному залогом обязательству имеет преимущественное право перед другими кредиторами лица, которому принадлежит заложенное имущество, в случае неисполнения основного обязательства получить удовлетворение из стоимости этого имущества (за изъятиями, установленными законом).

В настоящее время правовое регулирование залоговых отношений осуществляется при помощи целого ряда нормативных актов. Среди наиболее важных можно выделить Гражданский кодекс РФ 1994 г. (статьи 334 - 358), Закон РФ от 29.05.92 N 2872-1 "О залоге", Гражданский процессуальный кодекс РФ (статьи 399 - 405).

Предметом залога может быть любое имущество (движимое или недвижимое, а также имущественные права), за исключением изъятого из оборота. В банковской практике в качестве предмета залога преимущественно используются объекты недвижимости (здания, сооружения, земельные участки). В связи с этим при рассмотрении отдельных вопросов, связанных с регулированием залоговых отношений, обратим особое внимание именно на такого рода ситуации.

По общему правилу залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения, включая проценты, неустойку, возмещение убытков и т.п. В договоре залога стороны вправе предусмотреть и иной размер требований залогодержателя, удовлетворяемых за счет заложенного имущества.

Гражданским законодательством предусмотрены особые требования для формы договора о залоге. Необходимо обратить внимание, что несоблюдение формы данной сделки влечет ее недействительность. Прежде всего, в любом случае соглашение о залоге должно быть заключено в письменной форме. В зависимости от того, какого рода имущество является предметом залога, к форме договора предъявляются дополнительные требования (например, обязательное нотариальное удостоверение, если договор о залоге заключен в обеспечение обязательств по договору, который должен быть нотариально удостоверен). При заключении договора об ипотеке (залог земельных участков, предприятий, зданий, сооружений, квартир и другого недвижимого имущества) необходима еще и регистрация в порядке, установленном для сделок с соответствующим имуществом.

Наибольший практический интерес у договаривающихся сторон вызывают проблемы, связанные с исполнением договора залога. Смысл заключения договора залога, как уже было отмечено выше, состоит в том, чтобы максимально оградить кредитора от возможных негативных последствий неисполнения должником своих обязательств. В связи с этим важнейшее значение имеет порядок обращения взыскания на заложенное имущество в случае неисполнения залогодателем своих обязательств по основному (кредитному) договору.

Общая часть нового Гражданского кодекса РФ предлагает два режима обращения взыскания на заложенное имущество: в судебном и во внесудебном порядке. Если судебный порядок был предусмотрен еще Законом РФ "О залоге", то внесудебная форма появилась в современном российском гражданском законодательстве впервые. Неудивительно поэтому, что упрощенная система удовлетворения требований залогодержателя вызывает, с одной стороны, огромный интерес у потенциальных кредиторов, а с другой - многочисленные вопросы в силу неоднозначности ряда положений Гражданского кодекса РФ.

Без обращения в суд удовлетворение требований залогодержателя осуществляется в двух случаях:

1) при залоге недвижимости - на основании удостоверенного соглашения залогодержателя с залогодателем, заключенного после возникновения оснований для обращения взыскания на предмет залога (п.1 ст.349 ГК РФ);

2) при залоге движимого имущества (в том случае, если оно было передано залогодержателю) - на основании соглашения залогодателя с залогодержателем, заключенного в любое время (п.2 ст.349 ГК РФ).

Таким образом, хотя в большинстве случаев и предполагается, что обращение взыскания на заложенное имущество производится по решению суда, данное правило может быть изменено участниками сделки.

При этом Закон устанавливает общеобязательное условие, которое необходимо соблюдать при обращении взыскания на заложенное имущество как при судебном, так и при внесудебном способе обращения взыскания на заложенное имущество - реализация этого имущества производится путем продажи с публичных торгов в порядке, установленном процессуальным законодательством, если Законом не установлен иной порядок (п.1 ст.350 ГК РФ).

Именно с этого момента у залогодержателя и возникает масса проблем при применении приведенных норм Закона на практике. На сегодняшний день в соответствии с ГПК РФ и Инструкцией об исполнительном производстве, утвержденной приказом Минюста СССР от 15.11.85 N 22, наложением ареста и организацией продажи имущества занимается судебный исполнитель.

В связи с этим следует обратить внимание на два важных момента.

Во-первых, ГПК РФ урегулирован лишь один случай торгов - продажа жилых строений, принадлежащих гражданам. Таким образом, как осуществлять реализацию имущества в случаях, если предметом залога является недвижимость или иное имущество (права требования), принадлежащее юридическим лицам, процессуальным законодательством не определено. Некоторыми правоведами высказывались предположения, что в этих случаях имущество реализуется либо самим залогодержателем, либо третьими лицами с соблюдением требований, предусмотренных в ст.350 ГК РФ, а также в статьях ГК РФ, специально посвященных торгам (статьи 447 - 449)*.

Однако прямого нормативного обоснования возможности совершения таких действий нет. В связи с этим следует помнить, что сделка, совершенная кредитором в нарушение установленного порядка реализации заложенного имущества, является ничтожной, как несоответствующая требованиям Закона (ст.168 ГК РФ 1994 г.). Должник (залогодатель) в этом случае будет вправе:

1) потребовать применения последствий ничтожной сделки, т. е. двустороннюю реституцию, предполагающую, что стороны передадут друг другу все приобретенное по сделке в натуре, а если это невозможно - выплатят денежную компенсацию (ст.167 ГК РФ 1994 г.). В данном случае договор о залоге будет ничтожным только в части реализации заложенного имущества, осуществляемой в противоречии с требованиями гражданского законодательства;

2) осуществить обращение взыскания на заложенное имущество в порядке, предусмотренном Законом.

Во-вторых, судебный исполнитель совершает процессуальные действия, руководствуясь исчерпывающим перечнем документов, установленным ст.338 ГПК РФ и п.1 Инструкции об исполнительном производстве. Ими могут быть только решения, приговоры, постановления, определения судов (общей юрисдикции, арбитражных, третейских), а также исполнительные надписи нотариуса.

Таким образом, участие судебного исполнителя является обязательным как при судебном, так и при внесудебном порядке обращения взыскания на заложенное имущество. Однако если оно производится не по решению суда, реализовать свои права кредитор может только при наличии исполнительной надписи нотариуса, поскольку любые иные документы, оформленные сторонами, не будут приниматься судебным исполнителем во внимание.

Отсутствие механизма реализации данной нормы ГК РФ по сути дела сводит к нулю все преимущества внесудебного порядка обращения взыскания на предмет залога.

Таким образом, если к договору о залоге недвижимости стороны заключили нотариально удостоверенное соглашение, то для обращения взыскания на заложенное имущество им необходимо обратиться к нотариусу за исполнительной надписью, а затем предъявлять документы судебному исполнителю.

В связи с этим могут возникнуть сложности у залогодержателя, заключившего неудостоверенный нотариально договор залога движимого имущества с условием о реализации залога во внесудебном порядке. Это обусловлено тем, что взыскание задолженности может быть произведено в бесспорном порядке только в том случае, если исполнительная надпись нотариуса была сделана на основании нотариально удостоверенного договора о залоге (п.44 Перечня документов, по которым взыскание задолженности производится в бесспорном порядке на основании исполнительных надписей органов, совершающих нотариальные действия, утвержденного постановлением СМ РСФСР от 11.03.76 N 171). Поэтому реально на сегодняшний день реализация заложенного движимого имущества без обращения в суд невозможна, если договор о залоге не был нотариально удостоверен.

Если же все требования были соблюдены, судебный исполнитель принял для исполнения документы, необходимые для организации публичных торгов, и занялся организацией их проведения, то это еще не означает, что все проблемы залогодержателя решены.

Срок реализации принадлежащего должнику имущества, на которое обращается взыскание, устанавливается судебным исполнителем самостоятельно, но не позднее одного месяца после изъятия (либо наложения ареста).

Начальная продажная цена заложенного имущества, с которой начинаются торги, определяется соглашением залогодержателя с залогодателем, если имущество продается не по решению суда (п.3 ст.350 ГК РФ). При этом Законом не урегулирована ситуация, когда между залогодателем и залогодержателем возникает спор о цене продаваемого имущества. В связи с этим во избежание возникновения тупиковой ситуации сторонам при определении порядка исполнения договора залога следует уделить особое внимание разрешению конфликтов, могущих возникнуть при решении данного вопроса.

Заложенное имущество продается лицу, предложившему на торгах наивысшую цену.

Покупатель обязан внести сумму, за которую им куплено имущество, в полном размере в течение пяти дней после окончания торгов на депозитный счет суда.

Если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом требования залогодержателя, разница возвращается залогодателю.

При недостаточности данной суммы она может быть (при отсутствии иного указания в законе или договоре) восполнена из прочего имущества должника без использования преимущества, основанного на залоге.

При этом законодательством не установлено, в какой срок суд, на депозитный счет которого поступили денежные средства, полученные от реализации заложенного имущества, должен перечислить их кредитору (залогодержателю).

Следует отметить, что законодатель все-таки предусматривает возможность удовлетворения требований залогодержателя не только путем его реализации сторонним покупателям, но и передачей предмета залога в собственность самого кредитора (залогодержателя).

Однако необходимо иметь в виду, что поступление заложенного имущества в собственность банка, предоставившего кредит, возможно только в строго определенных в Законе случаях (п.4 ст.350 ГК РФ):

1) при объявлении торгов несостоявшимися (после такого объявления по соглашению с залогодателем залогодержатель вправе приобрести заложенное имущество с зачетом своих требований в счет покупной цены. К такому соглашению применяются правила купли-продажи;

2) при объявлении несостоявшимися повторных торгов (в этом случае залогодержатель вправе оставить предмет залога за собой с оценкой его в сумме не более чем на 10% ниже начальной продажной цены на повторных торгах).

В соответствии с гражданским процессуальным законодательством публичные торги объявляются несостоявшимися в следующих случаях (ст.402 ГПК РФ):

- если на торги явилось менее двух покупателей;

- если из явившихся никто не сделает надбавки против первоначальной оценки строения;

- если покупатель в течение пяти дней не внесет полной суммы, за которую им куплено строение.

Ряд вопросов возникает в случае, когда цена заложенного имущества превышает стоимость обеспеченных залогом требований. По общему правилу разница между суммой выручки от реализации заложенного имущества и размером обеспеченного залогом требования возвращается залогодателю (п.6 ст.350 ГК РФ). Проблема заключается в том, что законодателем рассмотрена лишь стандартная ситуация, когда имущество продано на публичных торгах или приобретено залогодержателем при объявлении торгов несостоявшимися. Вопрос остается открытым, если залогодержатель оставляет заложенное имущество за собой, поскольку реализации предмета залога как таковой в данном случае не происходит.

Думается, однако, что указанную норму Гражданского кодекса РФ о возмещении разницы между размером залоговых требований и ценой, по которой имущество выбывает из собственности залогодателя, следует понимать в более широком смысле. Необходимо учитывать, что основная задача реализации (передачи) предмета залога состоит не только в обеспечении требований кредитора (залогодержателя), но и в соблюдении прав должника (залогодателя). В связи с этим возврат разницы в стоимости имущества следует производить в любом случае ее возникновения независимо от причин.

При реализации заложенного имущества необходимо также учитывать, что залогодержатель вправе претендовать не только на часть стоимости заложенного имущества, равную сумме кредитного обязательства, но и на другие возможные требования, возникшие в силу несвоевременного исполнения должником основного обязательства. Это прежде всего проценты, неустойка, суммы причиненных убытков, а также необходимые расходы залогодержателя на содержание заложенной вещи и расходы по взысканию (ст.337 ГК РФ).


* * *


Кроме вопросов чисто правового характера, большой интерес вызывают проблемы налогообложения и отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с приобретением залогодержателем предмета залога (в частности, здания) в случае, если торги объявлены несостоявшимися. Мы предлагаем на конкретном примере рассмотреть возможные варианты их решения как со стороны залогодержателя, так и со стороны залогодателя.

Допустим, общий объем требований залогодержателя-кредитора (банка) - 100 ед. Из них: 60 ед. - сумма кредита, взятого в банке, 20 ед. - сумма неуплаченных процентов по кредитному договору, 10 ед. - сумма штрафов, подлежащих уплате должником в связи с просрочкой платежа по кредитному договору, 10 ед. - расходы банка по реализации заложенного имущества. Оценка здания, являющегося предметом залога (т.е. цена, установленная по соглашению сторон, либо продажная цена на повторных торгах, уменьшенная не более чем на 10%) - 120 ед.

В бухгалтерском учете банка погашение задолженности должника путем перехода права собственности на предмет залога банку с последующей его реализацией будет отражаться следующим образом (без учета налоговых платежей):

Д-т счета 932 - К-т счета - 620,626 - на сумму кредита (60 ед.);

К-т счета 904 - на сумму, превышающую объем требований залогодержателя (20 ед.);

К-т счета 960 - на сумму процентов и штрафов, предусмотренных кредитным договором (20 ед. + 10 ед.), а также на сумму возмещения расходов банка по реализации заложенного имущества;

Д-т счета 904 - К-т счета 161 - возврат должнику (залогодержателю) разницы между ценой здания и объемом требований залогодержателя (20 ед.);

Д-т счета 930 - К-т счета 932, Д-т счета 930 - К-т счета 920 - отражение приобретенного здания на балансе банка.

Необходимо подчеркнуть, что приобретаемое банком на основании п.4 ст.350 ГК РФ здание вне зависимости от того, будет ли оно в дальнейшем реализовано либо будет непосредственно использоваться банковским учреждением, подлежит обязательному отражению на балансе как имущество, принадлежащее банку на праве собственности.

В случае продажи банком здания в дальнейшем возможен следующий вариант бухгалтерских проводок:

Д-т счета 161 - К-т счета 960 - поступление выручки от реализации имущества;

Д-т счета 970 - К-т счета 920 - списание балансовой стоимости здания;

Д-т счета 015 - К-т счета 970 - списание начисленного износа;

Д-т счета 960 - К-т счета 970 - списание остаточной стоимости здания.

Рассматриваемая ситуация в бухгалтерском учете предприятия-залогодателя будет отражена следующим образом:

Д-т счета 51 - К-т счета 90 - получен кредит (60 ед.);

Д-т счета 47 - К-т счета 01, Д-т счета 02 - К-т счета 47 - реализация заложенного имущества в счет погашения кредита;

Д-т счета 90 - К-т счета 47 - погашение кредита за счет стоимости основного средства (в данном случае здания) (60 ед);

Д-т счета 20 (81) - К-т счета 90, Д-т счета 90 - К-т счета 47 - начисление и погашение процентов по кредиту за счет стоимости заложенного имущества (20 ед);

Д-т счета 80 - К-т счета 47 - суммы финансовых санкций за просрочку платежа по кредиту, подлежащие уплате предприятием-должником (10 ед.);

Д-т счета 81 - К-т счета 47 - возмещение банку-кредитору расходов по реализации заложенного имущества (10 ед.).


* * *


Особое внимание следует уделить вопросам налогообложения описанных выше хозяйственных операций, в частности уплате налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Рассмотрим условия формирования объектов налогообложения у залогодателя и залогодержателя.


1. Залогодатель (предприятие)


В соответствии с подп.2 "г" ст.3 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" при реализации предмета залога (в том числе при его передаче залогодержателю) в случае неисполнения обеспеченного залогом обязательства у залогодателя возникает объект обложения НДС. При возникновении положительной разницы между ценой продажи и остаточной стоимостью реализуемых в порядке обращения взыскания на заложенное имущество основных фондов у предприятия возникает обязанность по исчислению и уплате налога на прибыль (п.4 ст.2 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и п.2.4. инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций").


2. Залогодержатель (банк)


НДС, уплаченный при приобретении здания, будет включаться в его стоимость с последующим списанием на затраты банка через суммы износа в общеустановленном порядке (п.46 инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты НДС"). НДС с оборота по реализации здания в случае его дальнейшей продажи будет исчисляться в порядке, предусмотренном п.49 Инструкции Госналогслужбы РФ N 39.

При приобретении залогодержателем предмета залога, а также при его дальнейшей реализации уже в качестве имущества банка, помимо НДС, уплачивается также и налог на прибыль.

В первом случае получение денежных средств от реализации заложенного имущества (либо непосредственное поступление в собственность банка самого предмета залога) означает для кредитора погашение задолженности залогодателя по кредитному договору. В связи с этим у банка возникает обязанность по уплате налога на прибыль с полученного дохода (а также с дохода в виде сумм штрафов, процентов по банковскому кредиту) (пп.1, 57 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16.05.94 N 490).

Во втором случае (при продаже здания) налог на прибыль исчисляется с дохода, полученного от реализации здания (п.4 ст.2 Закона РФ "О налоге на прибыль...", п.2.4 Инструкции Госналогслужбы РФ N 37).


* * *


В заключение следует отметить, что кредитор и должник могут избежать многочисленных проблем, возникающих при исполнении соглашения о залоге, воспользовавшись новым гражданско-правовым институтом прекращения обязательств - отступным (ст.409 ГК РФ). Использование отступного особенно выгодно, если кредитор прямо заинтересован в получении в собственность предмета залога. Вопросы, связанные с прекращением обязательства при предоставлении отступного, а также особенности бухгалтерского учета и налогообложения подобных операций будут рассмотрены нами в ближайших выпусках ФПА "Предпринимательская практика: вопрос - ответ".


-----------------------------

* См.: Брагинский М.И. Обязательства и способы их обеспечения: неустойка, залог, поручительство и банковская гарантия. Комментарий к новому ГК РФ, с. 65 - 66.


Е. Тимохина

Выпуск 12, июнь 1996 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.