О налогообложении НДС монтажных работ, выполненных предприятием хозяйственным способом (Выпуск 8, май 1997 г.)

253. Облагаются ли НДС монтажно-наладочные работы (например, по устройству пожарной сигнализации и систем безопасности (по стоимости эти устройства следует отнести к основным средствам, реконструкции и нового строительства на предприятии не производится), выполненные хозяйственным способом? Вносит ли коррективы в порядок решения данного вопроса Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда от 02.04.96 N 794/95?


Поскольку результаты монтажно-наладочных работ по устройству пожарной сигнализации и систем безопасности, выполненных на предприятии хозяйственным способом, не предназначались для передачи сторонней организации, в целях исчисления НДС данные работы следует рассматривать как обороты по реализации работ внутри предприятия для нужд собственного потребления (см. подп. "а" п. 2 ст. 3 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" в редакции от 01.04.96).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56, в редакции от 28.12.94 и п. 5.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.12.93 N 160, стоимость работ по монтажу и установке основных средств на издержки производства и обращения (т. е. к текущим затратам) не относится, а подлежит включению в стоимость основных средств, учитываемую на счете 01 "Основные средства".

Поэтому рассматриваемый объем работ в стоимостном выражении, эквивалентном стоимости аналогичных работ с учетом применяемых тарифов (если такие работы выполняются и на сторону), или по фактической себестоимости необходимо учитывать при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость того отчетного периода, в котором эти работы были произведены (см. подп. "а" п. 2 ст. 3, п. 1 ст. 4 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость").

При этом следует иметь в виду, что п. 2 ст. 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" установлено, что суммы налога, уплаченные при приобретении основных средств, в полном объеме подлежат зачету при расчетах с бюджетом в момент принятия на учет основных средств. Однако анализ формулировки п. 5.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина РФ от 30.12.93 N 160, приводит к выводу о том, что данный нормативный акт дает такие понятия, как "затраты предприятия по приобретению основных средств" и другие "расходы по доведению основных средств до состояния, в котором они пригодны к использованию" (в том числе монтажные работы). Данное обстоятельство формально (в отсутствие иных прямых указаний налогового законодательства) не позволяет зачесть относящийся к выполненным монтажным работам НДС при расчете подлежащих уплате в бюджет сумм налога в отчетный период ввода в действие данного основного средства. В таком случае сумму налога необходимо списать за счет чистой прибыли предприятия, поскольку ее отнесение на счета издержек производства через износ нормативно не предусмотрено.

Действительно, Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 02.04.96 N 794/95 затраты предприятия по строительству производственного помещения хозяйственным способом в целях расчета налогооблагаемой базы по НДС приравнены к текущим затратам, поскольку по мере ввода в эксплуатацию этих основных фондов произведенные для их сооружения затраты в последующем будут отнесены на издержки производства и обращения через сумму износа.

По этой причине, следуя логике выводов Президиума ВАС РФ, и рассматриваемые расходы предприятия на производство монтажных работ по аналогии можно было бы не учитывать при расчете причитающегося к уплате в бюджет НДС.

Однако, по мнению автора, такое решение не соответствует установленным в нормативных актах принципам разделения издержек предприятия на текущие (связанные с выпуском конкретной продукции) затраты и финансовые вложения предприятия (см. Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг)..., утвержденное Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, и Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций). В рассмотренной судом ситуации на издержки производства будут отнесены не затраты предприятия по строительству хозяйственным способом основного средства (возникающие в конкретный период произведения затрат), а их суммовой эквивалент (в течение ряда последующих лет), обеспечивающий процесс простого воспроизводства основного средства в процессе деятельности предприятия (амортизация). Кроме того, согласно разъяснениям Госналогслужбы РФ и Минфина РФ налогового законодательства (в рамках их компетенции, предоставленной ст. 25 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы Российской Федерации"), НДС, относящийся к стоимости строительных работ (добавленной стоимости) вне зависимости от субъекта их выполнения (подрядным или хозяйственным способом), следует учитывать через счет 08 на счете 01 с налогом на добавленную стоимость (см. п. 52 Инструкции Госналогслужбы РФ от 10.11.95 N 39, а ранее - в период, по которому принималось Постановление ВАС РФ, - п. 59 Инструкции Госналогслужбы РФ N 1) и затем суммы этого налога (в случае производственного использования) следует относить на издержки производства через износ.

Такой подход тем более не корректно рекомендовать применять в предложенной в вопросе конкретной ситуации, поскольку она не полностью идентична ситуации, рассмотренной Президиумом ВАС РФ. В данном случае речь идет не о строительно-монтажных работах в рамках нового строительства или реконструкции предприятия, а о работах, произведенных предприятием в рамках доведения основных средств до состояния, в котором они пригодны к использованию. А потому указанное решение Президиума ВАС РФ как решение вышестоящей инстанции, согласно логике которого только строительные предприятия должны при строительстве хозяйственным способом формировать по своим работам дополнительный объект налогообложения, не может быть применено напрямую к заданной ситуации. В таком случае решение суда при возникновении споров предприятия с налоговыми органами во многом будет зависеть от квалификации уполномоченных лиц, представляющих стороны.


О. Лапина

Выпуск 8, май 1997 г.




Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.