• ТЕКСТ ДОКУМЕНТА
  • АННОТАЦИЯ
  • ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

Изменения в налоговом законодательстве за 1996 год (Выпуск 5, март 1997 г.)

Изменения в налоговом законодательстве за 1996 год


Как известно, налоговое законодательство является сферой правового регулирования, в которую каждый год вносится огромное количество изменений. Прошедший 1996 год также не стал исключением. В преддверии сдачи годового отчета предлагаем нашим читателям обзор основных изменений, внесенных в 1996 г. по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.


1. Налог на прибыль


Основные документы, внесшие изменения в законодательство по налогу на прибыль:

- Федеральный закон от 30.11.95 N 188-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах" (далее - Закон N 188-ФЗ, вступил в силу с 1 января 1996 г., действует до 31 декабря 1998 г., утрачивает силу с 1 января 1999 г.);

- Федеральный закон от 27.12.95 N 211-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О пожарной безопасности" (далее - Закон N 211-ФЗ, вступил в силу с 1 января 1996 г.);

- Федеральный закон от 31.12.95 N 227-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 227-ФЗ, вступил в силу с 1 января 1996 г.).

Кроме того, были приняты законы, вступающие в действие в 1997 г.:

- Федеральный закон от 14.12.96 N 151-ФЗ "О внесении изменений в закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 151-ФЗ, вступил в силу с 1 января 1997 г.).;

ГАРАНТ:

Федеральным законом от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ указанный Федеральный закон утратил силу с 1 января 2002 г.


- Федеральный закон от 10.01.97 N 13-ФЗ "О внесении изменений в закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 13-ФЗ, вступил в силу с 21 января 1997 г., кроме п. 4 ст. 1).

Были также приняты*:

- Изменения и дополнения N 1 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10 августа 1995 г. N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" от 22.01.96 (далее - Изменения N 1, вступили в силу с 19 февраля 1996 г.);

- Изменения и дополнения N 2 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10 августа 1995 г. N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" от 12.02.96 (далее - Изменения N 2, вступили в силу с 10 июня 1996 г.).

Рассмотрим, что же изменилось в общем порядке исчисления налога на прибыль, а также изменения, которые 1996 год принес отдельным категориям плательщиков.


1.1. Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль


Основные изменения, касающиеся порядка исчисления и уплаты налога на прибыль, связаны главным образом с расчетом налога при осуществлении капитальных вложений, реализации основных фондов, отчислений в резервные фонды с законодательным подтверждением круга плательщиков, освобожденных от авансовых взносов по налогу на прибыль, а также с отменой целого ряда льгот и введением новых (из которых наиболее существенные были предоставлены предприятиям, осуществляющим производство и реализацию средств массовой информации, и организациям, связанным с обеспечением пожарной безопасности).

1. Законом N 227-ФЗ было определено, что при расчете прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия для целей налогообложения используется индекс инфляции, исчисленный в порядке, установленном Правительством РФ. Правительство РФ в Постановлении от 21.03.96 N 315 "Об утверждении порядка исчисления индекса инфляции, применяемого для индексации стоимости основных фондов и иного имущества предприятий при их реализации в целях определения налогооблагаемой прибыли" поручило Государственному комитету Российской Федерации по статистике ежеквартально публиковать индекс-дефлятор в "Российской газете" 20-го числа следующего за отчетным кварталом месяца.

Показатель индекса-дефлятора был опубликован в "Российской газете" ("Ведомственное приложение" N 141 от 27.07.96, N 201 от 19.10.96, N 17 от 25.01.97) и составил: в I квартале 1996 г. - 113,3 %, во II квартале - 108,3 %, в III квартале - 105,2 %, в IV квартале - 103,5 %.

2. Существенные изменения, связанные с определением состава затрат, включаемых в себестоимость продукции, были внесены постановлениями Правительства РФ от 21.03.96 N 299 "О приостановлении действия некоторых решений Правительства Российской Федерации по вопросу включения в себестоимость продукции (работ, услуг) расходов, связанных с добровольным страхованием" и от 22.11.96 N 1387 "О первоочередных мерах по развитию рынка страхования в Российской Федерации".

Как помнят наши читатели, п. 2 Постановления Правительства РФ от 01.07.95 N 661 с 1 января 1996 г. было разрешено относить на себестоимость продукции отчисления в страховые резервы для покрытия расходов, связанных с предупреждением и ликвидацией аварий, стихийных бедствий, пожаров и других чрезвычайных ситуаций, а также для страхования имущества организации, жизни работников и т.д. в пределах 1% от объема реализуемой продукции. Соответствующие изменения были внесены в Положение о составе затрат (подп. "р" п. 2).

Постановлением Правительства РФ N 299 действие этих норм было приостановлено с 1 апреля 1996 г. до 1 января 1997 г. Постановлением Правительства РФ N 1387 было предусмотрено введение в действие упомянутого подп. "р" п.2 с 15.11.96 в новой редакции, исключающей возможность создания на предприятии страховых резервов для осуществления профилактических мер. Новая редакция предусматривает отнесение на затраты только сумм страховых взносов по отдельным видам страхования (страхованию средств транспорта, имущества, ответственности перевозчиков и источников повышенной опасности, медицинскому страхованию и добровольному страхованию от несчастных случаев и болезней). Тем не менее прежняя редакция подп. "р" п. 2 действовала в течение I квартала 1996 г.

Постановлением Правительства от 14.10.96 N 1211 (вступило в действие с 29.10.96) на себестоимость разрешено относить плату за провоз тяжеловесных грузов при проезде по автодорогам общего пользования (подп. "ю-1" п. 2 Положения о составе затрат...).

3. Законом N 227-ФЗ (п. 6.1) был расширен круг плательщиков, освобождаемых от уплаты авансовых взносов по налогу на прибыль. Помимо убыточных предприятий к ним (и впервые это закреплено законодательно) отнесены малые предприятия, бюджетные организации и предприятия, добывающие драгоценные металлы и драгоценные камни. Тем же Законом была предусмотрена возможность освобождения от уплаты авансовых взносов общественных организаций, религиозных объединений, ЖСК, ДСК, ГСК и садоводческих товариществ по решению представительных (законодательных) органов соответствующего субъекта РФ.

Законом N 227-ФЗ был предусмотрен новый порядок внесения авансовых взносов - один раз в месяц до 15-го числа равными долями в размере 1/3 квартальной суммы налога.

Следует отметить, что Законом N 13-ФЗ с 1 января 1997 г. предусмотрена возможность освобождения от уплаты авансовых взносов для всех предприятий до конца 1997 г. Условиями освобождения являются переход на ежемесячную уплату налога на прибыль и извещение налогового органа о переходе на новую систему до 10 февраля 1997 г. При этом налог уплачивается до 25-го числа месяца, следующего за отчетным (см. также телетайпограмму Госналогслужбы РФ от 27.01.97 N ВК-6-02/76).


1.2. Льготы по налогу на прибыль


Как мы отмечали выше, значительная группа нововведений в 1996 г. была связана с изменением порядка применения ряда льгот по налогу на прибыль, из которых основными являются изменения порядка предоставления льгот при осуществлении предприятиями капитальных вложений и отчислений в резервные фонды.


1.2.1. Применение льгот по налогу на прибыль при осуществлении капитальных вложений производственного и непроизводственного назначения, а также отчислений в резервный фонд


Говоря об изменениях, произошедших в налогообложении операций, связанных с осуществлением капитальных вложений, необходимо прежде всего отметить отмену льготы по любым капитальным вложениям непроизводственного назначения (Закон N 227-ФЗ). С 1 января 1996 г. облагаемая прибыль уменьшается на суммы затрат и расходов только по капитальным вложениям, направленным на жилищное строительство, и по кредитам банков (включая проценты), полученным и использованным на эти цели. При этом при долевом участии в финансировании капитальных вложений требуется документальное подтверждение застройщиком затраченных сумм. Следует отметить, что тенденция, направленная на сужение льготы по капитальным вложениям, нашла продолжение и в 1997 г. Законом N 13-ФЗ установлено, что с 21 января 1997 г. право на льготу при осуществлении капитальных вложений производственного назначения только для предприятий сферы материального производства.

Законом N 227-ФЗ было установлено, что в случае реализации или безвозмездной передачи основных фондов и других объектов (по которым была предоставлена льгота по налогу, связанная с осуществлением капитальных вложений) в течение двух лет с момента их приобретения налогооблагаемая прибыль увеличивается на остаточную стоимость этих основных фондов и произведенные затраты по объектам, не завершенным строительством (в пределах сумм ранее предоставленных льгот).

Кроме того, с 1 января 1996 г. были отменены льгота по выплате дивидендов физическим лицам в случае их инвестирования внутри предприятия на развитие производства и льгота на суммы капитальных вложений на природоохранные мероприятия (Закон N 227-ФЗ).

В 1996 г. был изменен порядок осуществления отчислений в резервный фонд. Раньше валовая прибыль уменьшалась на суммы отчислений в резервный и другие аналогичные фонды, создаваемые предприятиями в соответствии с законодательством, в размерах резервных фондов, установленных учредительными документами, но не более 25% от фактически сформированного уставного фонда. При этом сумма отчислений в указанные фонды не должна была превышать 50% налогооблагаемой прибыли предприятия. Законом N 227-ФЗ было установлено, что валовая прибыль уменьшается на сумму, не превышающую установленных законодательством минимальных размеров этих фондов. Это положение в ряде случаев привело к уменьшению размера льготы, так как минимальный размер резервного фонда, создаваемого, например, в акционерном обществе, составляет 15% от его уставного капитала (п. 1 ст. 35 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). Законом N 227-ФЗ было также определено, что в случае использования средств резервных фондов на цели, не установленные законодательством, уменьшение налогооблагаемой прибыли не производится.

Эта льгота распространялась и на филиалы акционерных обществ (письмо Госналогслужбы РФ от 08.04.96 N НП-6-11/237 "О применении пункта 9 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

Следует отметить, что льгота по налогу на прибыль в части отчислений в резервный фонд действовала недолго и была отменена с 21 января 1997 г. Федеральным законом от 10.01.97 N 13-ФЗ.


1.2.2. Применение прочих льгот


В 1996 г. из Инструкции Госналогслужбы РФ N 37 было исключено указание о предоставлении следующих льгот:

1) льготы по налогу на прибыль в части суммы, зачисляемой в федеральный бюджет, предоставлявшиеся в первые четыре года работы предприятиям с иностранными инвестициями, занятым в сфере материального производства, оплаченная доля в уставном капитале которых составляла не менее 30% и в эквивалентной сумме - не менее 10 млн долл. США (Изменения N 2);

2) льготы по прибыли, получаемой от показа кино- и видеопродукции для детей, произведенной российскими киностудиями (Изменения N 2);

3) льготы по прибыли организаций Пенсионного фонда РФ, получаемой от капитализации временно свободных средств этих организаций и направляемой на выплату пенсий, пособий и проведение других мероприятий по социальной защите и социальной реабилитации населения (Изменения N 2);

4) льготы при направлении средств государственными предприятиями связи на развитие средств связи (Изменения N 2);

5) льготы по средствам, направляемым целевым назначением в Олимпийский комитет России и Национальный фонд спорта (Изменения N 2).

Тем не менее в 1996 г. шел и обратный процесс - предоставлялись новые льготы.

Так, Законом N 227-ФЗ было установлено, что с 1 января 1996 г. в налогооблагаемую базу не включаются:

1) стоимость основных фондов и иного имущества, передаваемого с баланса на баланс предприятий потребительской кооперации по решению собственников или органов, уполномоченных ими;

2) стоимость машин и оборудования, опытных образцов, макетов, других изделий, переданных для испытаний и экспериментов или безвозмездно предоставленных заказчиком научной организации в процессе выполнения договора (заказа) на создание научно-технической продукции в соответствии с условиями договора (заказа).

Кроме того, тем же Законом N 227-ФЗ введены льготы:

1) при отчислении средств заповедникам, дендрологическим садам, национальным паркам (размер данных средств не должен превышать установленного предела);

2) по прибыли предприятий потребительской кооперации, расположенных в районах Крайнего Севера;

3) по прибыли противотуберкулезных учреждений;

4) по прибыли общественных объединений обществ охотников и рыболовов, а также находящихся в их собственности предприятий, полученной от реализации товаров (работ, услуг) охотничье-рыболовного, спортивно-оздоровительного и природоохранного назначения.

Законом N 227-ФЗ в перечень средств, получаемых предприятием на безвозмездной основе, которые не рассматриваются как доходы от внереализационных операций и не облагаются налогом на прибыль, были дополнительно включены:

- средства, полученные в рамках безвозмездной помощи, оказываемой иностранными государствами в соответствии с межправительственными соглашениями;

- средства, полученные от иностранных организаций в порядке безвозмездной помощи российскому образованию, науке и культуре;

- средства, полученные приватизированными предприятиями в качестве инвестиций в результате проведения инвестиционных конкурсов (торгов);

- средства, переданные между основными и дочерними предприятиями при условии, что доля основного предприятия составляет более 50 % в уставном капитале дочерних предприятий (следует отметить, что данное положение не согласуется с Гражданским кодексом РФ, запрещающим дарение между коммерческими организациями);

- средства, передаваемые на развитие производственной и непроизводственной базы в пределах одного юридического лица.

Кроме того, Законом N 227-ФЗ было уточнено, что льгота по налогу на прибыль государственных и муниципальных музеев, библиотек, филармонических коллективов, театров, архивных учреждений, цирков, зоопарков, ботанических садов, дендрологических парков и национальных заповедников применяется только в части прибыли, полученной от их основной деятельности.


1.3. Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль для отдельных категорий плательщиков


В 1996 г. были введены значительные изменения в налогообложении для отдельных категорий плательщиков (малых предприятий, общественных организаций, предприятий различных отраслей производства). Ниже приводятся изменения по налогу на прибыль для некоторых групп предприятий, относящиеся как к порядку исчисления и уплаты налога, так и к предоставлению налоговых льгот.


1.3.1. Малые предприятия


На порядок налогообложения предприятий, пользовавшихся льготами как малые предприятия, оказал влияние Федеральный закон от 14.06.95 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", изменивший критерии отнесения предприятий к малым. Соответствующие изменения в Закон РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" были внесены только Федеральным законом от 31.12.95 N 227-ФЗ.

В связи с этим остро встала проблема дальнейшего использования льгот по налогу на прибыль предприятиями, до 1 января 1996 г. пользовавшимися льготами как малые, но утратившими это право после вступления в силу Закона N 227-ФЗ. Она была решена в Изменениях N 2. Госналогслужбой РФ было разъяснено, что по малым предприятиям, имевшим льготы по налогу на прибыль в соответствии с налоговым законодательством, действовавшим до 1 января 1996 г., сохраняются эти льготы на период до истечения четырехлетнего срока со дня их государственной регистрации при соблюдении установленных ранее условий.

При этом к малым предприятиям, освобождавшимся до 1 января 1996 г. от уплаты авансовых взносов по налогу на прибыль исходя из среднесписочной численности работающих, не превышающей 200 человек, и не уплатившим эти платежи в I квартале 1996 г., не должны применяться санкции.

Законом N 227-ФЗ упразднена, предоставлявшаяся малым предприятиям льгота на суммы прибыли, направляемые на строительство, реконструкцию и обновление основных производственных фондов, освоение новой техники и технологий.

Однако тем же Законом был расширен перечень видов деятельности, при осуществлении которых малые предприятия получают право на льготу по уплате налога на прибыль. В Закон N 227-ФЗ включены виды деятельности, перечисленные в указе Президента РФ от 22.12. 93 N 2270 "О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней" (далее - Указ N 2270). В настоящее время в данный перечень, закрепленный законодательно, входят:

производство и переработка сельскохозяйственной продукции;

производство продовольственных товаров, товаров народного потребления, строительных материалов, медицинской техники, лекарственных средств и изделий медицинского назначения;

строительство объектов жилищного, производственного, социального и природоохранного назначения (включая ремонтно-строительные работы).

Установлено, что малые предприятия, осуществляющие указанные виды деятельности (если выручка от указанных видов деятельности превышает 70 % общей суммы выручки от реализации продукции, работ, услуг), в первые два года работы не уплачивают налог на прибыль; в третий и четвертый год работы уплачивают налог в размере соответственно 25 и 50 % от ставки налога на прибыль, если выручка от указанных видов деятельности составляет свыше 90 % общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Если малое предприятие прекращает деятельность, в связи с которой ему были предоставлены налоговые льготы, до истечения пятилетнего срока, начиная со дня его государственной регистрации, сумма налога на прибыль, исчисленная в полном размере за весь период его деятельности и увеличенная на сумму дополнительных платежей, определенных исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации за пользование банковским кредитом, действовавшей в соответствующих отчетных периодах, подлежит внесению в федеральный бюджет.

Кроме того, Законом N 227-ФЗ законодательно закреплено освобождение малых предприятий от уплаты авансовых взносов налога на прибыль.


1.3.2. Организации, перешедшие к упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности


Принятие Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" (вступил в силу с 1 января 1996 г.) привело к некоторому изменению круга лиц, являющихся плательщиками федеральных налогов, в том числе и налога на прибыль. Изменениями N 2 внесены дополнения в п. 1.2 Инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (далее - Инструкция N 37), закрепившие, что плательщиками налога на прибыль не являются организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности (в самом Законе РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" данная норма отражения пока не нашла).

Как известно, Федеральный закон N 222-ФЗ предусматривает замену уплаты установленных законодательством налогов и сборов (за исключением таможенных платежей, государственных пошлин, налога на приобретение автотранспортных средств, лицензионных сборов, отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды) уплатой единого налога, определяемого по результатам хозяйственной деятельности организации в отчетном году.

Переход на упрощенную систему учета и налогообложения осуществляется добровольно. При этом применять упрощенную систему могут не все малые предприятия, а только те, которые отвечают критериям, установленным вышеназванным Законом N 222-ФЗ, и в тех субъектах РФ, в которых установлен объект и ставки единого налога. В г. Москве, например, объект и ставки этого налога были установлены Законом города Москвы от 16.10.96 N 29 "О порядке налогообложения субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности", который подлежит применению с 11 декабря 1996 г. и предусматривает использование в качестве объекта обложения и валовой выручки, и совокупного дохода по дифференцированным ставкам, определяемым в зависимости от величины доли совокупного дохода в валовой выручке (ст. 2).


1.3.3. Общественные организации


В соответствии с Законом N 227-ФЗ уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму прибыли, направляемой на осуществление уставной деятельности, могут только предприятия, находящиеся в собственности творческих союзов, зарегистрированных в установленном порядке (соответственно предприятия, находящиеся в собственности общественных организаций и объединений, общественных благотворительных фондов, данную льготу утратили).

Приведена в соответствие с действующим гражданским законодательством формулировка нормы о льготе, предоставляемой организациям, принадлежащим общественным организациям инвалидов. Установлено, что эта льгота распространяется и на хозяйственные общества, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов общественных организаций инвалидов.

Органы представительной власти субъектов федерации получили право освобождать от уплаты авансовых платежей общественные организации и религиозные объединения (Закон N 227-ФЗ).

С 1 января 1997 г. Федеральным законом N 13-ФЗ установлено, что льгота, предоставляемая по прибыли, получаемой религиозными объединениями, предприятиями, находящимися в их собственности, и хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вклада религиозных объединений, а также общественными организациями инвалидов, предприятиями, находящимися в их собственности, и хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вклада общественных организаций инвалидов, не распространяется на прибыль, полученную от производства и реализации подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством РФ по представлению религиозных объединений и общероссийских общественных организаций инвалидов.


1.3.4. Предприятия, имеющие в штате работников из числа пенсионеров и инвалидов


Законом N 227-ФЗ изменен порядок предоставления льготы предприятиям, имеющим в штате инвалидов и (или) пенсионеров. С 1 января 1996 г. ставки налога на прибыль понижаются на 50%, если от общего числа работников инвалиды составляют не менее 50% (ранее - не менее 70%). Однако теперь при определении численности работающих инвалидов не учитываются инвалиды, работающие по совместительству, договорам подряда, другим договорам гражданско-правового характера. Наличие в штате пенсионеров не влияет больше на применение данной льготы.


1.3.5. Предприятия, осуществляющие определенные виды деятельности или работающие в отдельных отраслях производства


1.3.5.1. Предприятия, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность


Законом N 227-ФЗ изменен порядок определения выручки при получении доходов в иностранной валюте. Ранее такие доходы пересчитывались в рубли по курсу Центробанка РФ, действовавшему на день поступления средств на валютный счет или в кассу предприятия. Законом N 227-ФЗ установлено, что указанный пересчет должен производиться на день определения предприятием выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Этим же Законом установлено, что осуществляющие внешнеэкономическую деятельность предприятия при определении прибыли исключают из выручки от реализации продукции (работ, услуг) уплаченные экспортные пошлины.


1.3.5.2. Предприятия, работающие в рамках договоров простого товарищества (договоров о совместной деятельности)


В 1996 г. в Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" Законом N 227-ФЗ были включены нормы, направленные на разрешение старых споров, возникавших при налогообложении доходов от совместной деятельности.

Пунктом 2.8 Закона N 227-ФЗ установлено, что налогом на прибыль не облагаются денежные средства и иное имущество, переданное в качестве вклада по договору о совместной деятельности, но только после уплаты всех налогов. Тем же пунктом установлено, что прибыль от совместной деятельности облагается налогом ежеквартально независимо от ее фактического распределения в размере, определяемом в соответствии с условиями договора. При этом участник договора, ведущий отдельный баланс, обязан сообщать партнерам (а также налоговому органу по месту нахождения каждого из партнеров) о суммах причитающейся доли прибыли. Здесь следует отметить, что действующее гражданское законодательство (ст. 1048 ГК РФ) по-прежнему сохраняет за участниками простого товарищества право самостоятельно определять порядок, способы и сроки распределения прибыли, полученной в результате совместной деятельности, а также право изменять эти условия по взаимному соглашению. Таким образом, возможность последующего перераспределения сумм прибыли между сторонами не исключается.

Пункт 2.13 Инструкции N 37 (в редакции Изменений N 2) дополнен указанием о том, что убытки, полученные в результате выполнения договоров от совместной деятельности, на результатах деятельности участников - юридических лиц не отражаются, так как они должны покрываться за счет участников совместной деятельности. Тем не менее ст. 1046 ГК РФ устанавливает, что порядок покрытия убытков может определяться самими участниками договора при условии, что каждый из них участвует в покрытии убытков хотя бы частично (иными словами, договором может быть предусмотрен порядок, при котором убытки будут покрыты, к примеру, на 10%).

Однако несмотря на указанные замечания общий подход налоговых органов к налогообложению при договоре о совместной деятельности приобрел более четкие очертания: вклады по такому договору осуществляются за счет чистой прибыли предприятия; полученная прибыль облагается налогом ежеквартально в зависимости от порядка распределения, установленного в договоре на момент исчисления налога; убытки покрываются за счет осуществленных вкладов участников; дополнительные расходы, совершенные для покрытия убытков, не отражаются на финансовом результате деятельности предприятия.


1.3.5.3. Предприятия, осуществляющие операции с ценными бумагами


До 1 января 1996 г. (даты вступления в силу Закона N 227-ФЗ) от налога освобождались доходы, полученные только по государственным ценным бумагам Российской Федерации и ее субъектов. В Законе N 227-ФЗ было установлено, что налогом не облагаются доходы в виде процентов, полученных владельцами не только государственных ценных бумаг Российской Федерации и ее субъектов, но и доходы владельцев ценных бумаг органов местного самоуправления.

Порядок этот просуществовал, однако, чуть более года. Федеральным законом от 10.01.97 N 13-ФЗ с 21 января 1997 г. доходы в виде процентов, полученные по всем видам государственных ценных бумаг, облагаются налогом по ставке 15%. Это положение не распространяется на доходы в виде процентов по данным ценным бумагам, эмитированным до вступления в силу Закона N 13-ФЗ (до 21 января 1997 г.).

Порядок налогообложения доходов по ценным бумагам данных категорий изложен в письме ЦБ РФ N 408, Минфина РФ N 10, Госналогслужбы РФ N ВЕ-6-05/103 от 04.02.97 "О порядке применения статей 2 и 9 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" при совершении операций с государственными ценными бумагами".

Изменениями N 2 к Инструкции N 37 было исключено указание об освобождении от налога на прибыль сумм вознаграждения, полученного от оказания услуг по размещению государственных ценных бумаг и резервов Федерального казначейства РФ и его территориальных органов. Эта льгота была предусмотрена п. 4 Указа Президента РФ от 22.12.93 N 2270.


1.3.5.4. Банки, страховые компании, инвестиционные фонды


Законом N 227-ФЗ было закреплено, что плательщиками налога на прибыль являются филиалы кредитных и страховых организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий, корреспондентский) счет. Плательщиками налога на прибыль являются также республиканские, краевые, областные, Московский и Санкт-Петербургский территориальные филиалы Сберегательного банка РФ.

Изменена величина ставки налога, применяемой банками, предоставляющими не менее 50% общей суммы кредитов крестьянским (фермерским) хозяйствам, сельскохозяйственным предприятиям и малым предприятиям, а также страховщиками, у которых не менее 50% страховых взносов за отчетный период составляют взносы за страхование имущественных интересов тех же категорий хозяйствующих субъектов.

Ранее ставка налога на прибыль данным банкам и страховым компаниям уменьшалась в полтора раза (п.10 Указа N 2270). Законом N 227-ФЗ ставка налога для этих банков и страховых организаций в части, зачисляемой в федеральный бюджет, была установлена в размере 8 % (ставка по налогу, зачисляемая в бюджет субъектов РФ, подлежала определению в общем порядке). Федеральным законом N 13-ФЗ данная льгота с 21 января 1997 г. была полностью отменена.

Законом N 227-ФЗ установлено, что валовая прибыль банков уменьшается на сумму отчислений на формирование резервов под обесценение ценных бумаг и на возможные потери по ссудам. Конкретный порядок устанавливается Центральным банком РФ по согласованию с Минфином РФ (следует отметить, что в отличие от льготы по отчислениям в резервные фонды прочих предприятий данная норма сохранила свое действие и после принятия Закона N 13-ФЗ).

Изменениями N 2 Инструкции N 37 установлено, что инвестиционные фонды должны уплачивать авансовые платежи по налогу на прибыль.


1.3.5.5. Средства массовой информации, издательства, предприятия, осуществляющие выпуск и реализацию книжной продукции


Федеральным законом от 30.11.95 N 188-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах" (действует с 1 января 1996 г. до 31 декабря 1998 г.) от налога на прибыль была освобождена прибыль редакций СМИ, издательств, информационных агентств, телерадиовещательных компаний, организаций по распространению периодических печатных изданий и книжной продукции, передающих центров, полученная от производства и распространения продукции СМИ и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой (в части, зачисляемой в федеральный бюджет).

От уплаты налога на прибыль в части, зачисляемой в федеральный бюджет, были освобождены также полиграфические предприятия и организации, если прибыль была получена от оказания услуг по производству книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, и продукции СМИ.

Прибыль, полученная редакциями СМИ, издательствами, информационными агентствами, телерадиовещательными компаниями и организациями по распространению периодических печатных изданий и книжной продукции от других видов деятельности, не облагается налогом при направлении ее на финансирование капитальных вложений по основному профилю их деятельности.

При этом указанные льготы не распространяются на прибыль, полученную от производства и распространения продукции СМИ и других изданий рекламного и эротического характера.

Соответствующие изменения в Инструкцию N 37 были внесены Изменениями N 1. Кроме того, порядок применения данной льготы был разъяснен письмами Госналогслужбы РФ от 21.03.96 N ВГ-4-03/22н "О порядке применения налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" (зарегистрировано в Минюсте РФ 8 апреля 1996 г. N 1060), от 07.06.96 N ПВ-6-03/393 "Разъяснение о применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" (зарегистрировано в Минюсте РФ 14 июня 1996 г. N 1106).

Так, в частности, при использовании льгот по налогу на прибыль передающим центрам следует иметь в виду, что, согласно ст. 1 гл. 1 Федерального закона от 01.12.95 N 191-ФЗ "О государственной поддержке средств массовой информации и книгоиздания Российской Федерации" под передающим центром понимаются радиотелевизионные передающие центры, радиоцентры и иные организации электросвязи, предоставляющие услуги по распространению теле- и (или) радиопрограмм, подготовленных организациями теле- и радиовещания.

Организации (предприятия) связи, оказывающие услуги по доставке электронных средств массовой информации, подпадают под понятие "передающие центры" в случае, если они распространяют продукцию средств массовой информации, не связанную с рекламой и эротикой. Данный порядок льготирования распространяется и на услуги по доставке фотоформ для тиражирования печатной продукции в другие города. На получение данной льготы имеют право предприятия, реализующие товары (работы, услуги), как освобожденные от налога на прибыль, так и облагаемые данными налогами, при наличии раздельного учета затрат по производству и реализации таких товаров (работ, услуг).

Если редакции средств массовой информации, информационные агентства, организации по распространению периодических печатных изданий и книжной продукции (включая оптовую и розничную торговлю), полиграфические организации (предприятия), осуществляют другие виды деятельности, то льготируемая прибыль определяется в порядке, установленном приказом руководителя предприятия, организации (пропорционально печатным листам-оттискам, выручке от реализации, прямой заработной плате, товарообороту). Этот порядок не распространяется на деятельность, связанную с реализацией основных фондов и иного имущества, внереализационными операциями.


1.3.5.6. Предприятия, осуществляющие организацию и обеспечение пожарной безопасности


Льготы по налогу на прибыль (и по НДС) предприятиям, осуществляющим деятельность в области пожарной безопасности, были предоставлены Законом N 211-ФЗ (вступил в силу с 1 января 1996 г.). Так, в соответствии с налогом на прибыль не облагается стоимость имущества, полученного на безвозмездной основе от граждан и юридических лиц в собственность (пользование) пожарной охраной для выполнения ее задач, установленных законодательством РФ.

Не облагается налогом (при условии направления ее на обеспечение пожарной безопасности в РФ) также и прибыль органов управления и подразделений Государственной противопожарной службы МВД РФ, других организаций и предприятий, полученная от выполнения работ и оказания услуг в области пожарной безопасности; прибыль различных организаций (предприятий) от производства пожарно-технической продукции, предназначенной для обеспечения пожарной безопасности в Российской Федерации; прибыль организаций (предприятий) Государственной противопожарной службы МВД РФ и объединений пожарной охраны от производства пожарно-технической продукции, предназначенной для обеспечения пожарной безопасности, а также выполнения работ и оказания услуг в области пожарной безопасности; прибыль объединений пожарной охраны на сумму взносов и пожертвований, направленная в фонды пожарной безопасности, образованные в порядке, установленном Правительством РФ. Виды пожарно-технической продукции, предназначенные для обеспечения пожарной безопасности, определены ст. 1 Федерального закона от 21.12.94 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности".


1.3.5.7. Предприятия, осуществляющие деятельность в области здравоохранения, производства медицинской продукции и оказания медицинских услуг


В соответствии с Законом N 227-ФЗ с 1 января 1996 г. не подлежит налогообложению прибыль предприятий всех организационно-правовых форм, полученная от реализации произведенной ими медицинской продукции, входящей в перечень жизненно необходимых и важнейших лекарственных средств и изделий медицинского назначения по Перечню, утверждаемому Правительством РФ (данный Перечень утвержден постановлением Правительства РФ от 15.04.96 N 478 "Об утверждении Перечня жизненно необходимых и важнейших лекарственных средств и изделий медицинского назначения, прибыль от реализации которых, полученная предприятиями всех организационно-правовых форм, выпустившими эти лекарственные средства и изделия медицинского назначения, не подлежит обложению").


2. Налог на добавленную стоимость


Основные документы, внесшие изменения в законодательство по налогу на добавленную стоимость:

- Федеральный закон от 30.11.95 N 188-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах" (далее - Закон N 188-ФЗ, вступил в силу с 1 января 1996 г., действует до 31 декабря 1998 г., утрачивает силу с 1 января 1999 г.);

- Федеральный закон от 27.12.95 N 211-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О пожарной безопасности" (далее - Закон N 211-ФЗ, вступил в силу с 1 января 1996 г.);

- Федеральный закон от 01.04.96 N 25-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон N 25-ФЗ, вступил в силу с 1 апреля 1996 г., действие его распространяется на отношения, возникшие с 1 января 1996 г.);

- Федеральный закон от 22.05.96 N 45-ФЗ "О внесении дополнения в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон N 45-ФЗ, вступил в силу с 24 мая 1996 г.).

Были также приняты:

- Изменения и дополнения N 1 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" от 23.01.96 (далее - Изменения N 1, вступили в силу с 26 февраля 1996 г.);

- Изменения и дополнения N 2 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" от 14.03.96 (далее - Изменения N 2, вступили в силу с 17 июня 1996 г.);

- Изменения и дополнения N 3 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" от 22.08.96 (далее - Изменения N 3, вступили в силу с 7 октября 1996 г.).


2.1. Порядок исчисления и уплаты НДС


2.1.1. Плательщики налога, порядок представления расчета


Федеральным законом N 25-ФЗ из числа плательщиков исключены предприниматели без образования юридического лица (ранее эта норма была закреплена в Указе Президента РФ N 2270).

Инструкция Госналогслужбы РФ от 11.10.1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39) была дополнена прямым указанием на возможность предоставления налогового расчета по почте (Изменения N 2).


2.1.2. Ставки налога на добавленную стоимость


В связи с отменой спецналога в 1996 г. изменились расчетные ставки. Ранее при реализации товаров (работ, услуг) по ценам, включавшим в себя НДС, применялись расчетные ставки 16,46 и 8,97%. С 1 января 1996 г. размер расчетных ставок стал соответственно 16,67 и 9,09% (Изменения N 2).

Изменились ставки определения налога на добавленную стоимость по горюче-смазочным материалам, приобретаемым на АЗС: ранее к зачету принимались суммы налога в размере 13,65% от стоимости этих материалов и спецналога в размере 1,02%. Теперь при расчете используется ставка 13,79% (Изменения N 2).

Законом N 25-ФЗ дополнительно установлена ставка НДС, равная 10%, по зерну, сахару-сырцу, рыбной муке, рыбе и морепродуктам, реализуемым для использования в технических целях, кормопроизводства и производства лекарственных препаратов.

Изменениями N 2 указано, что организации розничной торговли при определении средней расчетной ставки не должны включать в расчет стоимость товаров, приобретенных у населения или у поставщиков, использующих льготу по НДС в соответствии с подпунктами "ф" - "х" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость".


2.1.3. Расчет облагаемого оборота


Существенные изменения, связанные с определением оборота, облагаемого НДС, произошли с принятием Закона N 25-ФЗ (вступает в силу с 1 апреля 1996 г., действие распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 1996 г.).

Ранее в соответствии с п.14 Указа N 2270 в оборот, облагаемый НДС, включались "средства, полученные от других предприятий и организаций". Как известно, эта формулировка трактовалась налоговыми органами чрезвычайно широко.

Закон N 25-ФЗ внес ясность в этот вопрос, четко указав, что в облагаемый оборот включаются поступившие денежные средства в том случае, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Следует отметить также и другие изменения, произошедшие в порядке определения налогооблагаемого оборота.

Раньше в соответствии с подп. "д" п. 10 Инструкции N 39 не облагались налогом на добавленную стоимость средства, перечисляемые обособленными подразделениями головной организации (головному предприятию) для осуществления централизованных функций по управлению всеми структурными подразделениями, входящими в ее состав, а также для формирования централизованных финансовых фондов (резервов) из прибыли, остававшейся в распоряжении структурных подразделений после окончательных расчетов с бюджетом по налогам. В Изменениях N 2 определено, что из налогооблагаемого оборота выводятся средства, перечисляемые головной организации не только обособленными подразделениями, но также и дочерними и зависимыми обществами при условии, что они расходуются по утвержденной смете для осуществления централизованных функций по управлению всеми подразделениями (включая дочерние и зависимые общества), входящими в ее состав, а также для формирования централизованных фондов (резервов).

Как известно, объектом налогообложения НДС является реализация товаров, выполнение работ и оказание услуг на территории Российской Федерации. Плательщиками НДС являются и иностранные юридические лица при осуществлении оборотов на территории РФ.

Однако в ряде случаев определить, был ли совершен "оборот на территории РФ" (иными словами, место реализации работ), было трудно.

Федеральный закон от 01.04.96 N 25-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" внес ясность и в этот вопрос, раскрыв понятие "место реализации работ (услуг)". В соответствии с указанными изменениями местом реализации работ (услуг) признается:

а) место нахождения недвижимого имущества, если работы (услуги) связаны непосредственно с этим имуществом;

б) место фактического осуществления работ (услуг), если они связаны с движимым имуществом;

в) место фактического осуществления услуг, если они оказываются в сфере культуры, искусства, образования, физической культуры или спорта либо в иной аналогичной сфере деятельности;

г) место фактического осуществления перевозок (с учетом покрываемого расстояния), если работы (услуги) связаны с этими перевозками. При этом местом реализации таких работ (услуг) признается Российская Федерация, если более половины всего покрываемого расстояния приходится на ее территорию (данная формулировка ставит в неравное положение российские предприятия, осуществляющие перевозки в районы, удаленные от границ, и в близлежащие к границам районы; это положение предполагается исправить, отменив ограничение расстояния, приходящегося на территорию РФ);

д) место экономической деятельности покупателя услуг, если покупатель этих услуг имеет место нахождения в одном государстве, а продавец - в другом (данное положение применяется в отношении услуг по передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав; консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных услуг, а также услуг по обработке информации и иных аналогичных услуг; по предоставлению персонала; по сдаче в аренду движимого имущества (за исключением транспортных средств транспортных предприятий); агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (предприятие или физическое лицо) для выполнения указанных выше услуг);

е) место осуществления экономической деятельности предприятия или физического лица, выполняющего эти работы (оказывающего эти услуги), если это не противоречит случаям, перечисленным выше.

Если реализация работ (услуг) носит вспомогательный характер по отношению к реализации других (основных) товаров (работ, услуг), местом такой вспомогательной реализации признается место реализации основных товаров (работ, услуг).

Место выполнения работ и оказания услуг подтверждают:

контракт с иностранными или российскими лицами;

платежные документы, подтверждающие оплату иностранным или российским лицом выполненных работ и оказанных услуг;

акты, справки или другие документы, подписанные продавцом и покупателем работ (услуг).


2.1.4. Порядок принятия НДС к зачету по некоторым операциям


В 1996 г. произошли существенные изменения в порядке принятия НДС к зачету по следующим операциям.


2.1.4.1. Приобретение основных средств и нематериальных активов


Произошли изменения в порядке принятия к зачету НДС, уплаченного при приобретении основных средств и нематериальных активов. Если раньше данные суммы вычитались из сумм налога, подлежащих внесению в бюджет, равными долями в течение двух лет, начиная с момента ввода в эксплуатацию основных средств и принятия на учет нематериальных активов (кроме колхозов, совхозов, крестьянских (фермерских) хозяйств, межхозяйственных и других сельскохозяйственных предприятий), то теперь эти суммы в полном объеме вычитаются всеми предприятиями из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств и нематериальных активов.

В то же время установлено, что не исключаются из суммы, подлежащей внесению в бюджет, НДС по основным средствам и нематериальным активам, приобретаемым за счет бюджетных ассигнований. Не принимается к зачету НДС по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам независимо от источника финансирования. Суммы налога относятся на увеличение балансовой стоимости таких основных средств и нематериальных активов (Закон N 25-ФЗ).


2.1.4.2. Отнесение НДС, уплаченного поставщикам, на издержки производства и обращения


Законом N 25-ФЗ расширен перечень операций, освобожденных от НДС, производители которых вправе относить НДС, уплаченный поставщикам, на издержки производства. Это услуги городского пассажирского транспорта (кроме такси), услуги по перевозкам пассажиров в пригородном сообщении морским, речным, железнодорожным и автомобильным транспортом; квартирная плата; стоимость выкупаемого в порядке приватизации имущества государственных и муниципальных предприятий, стоимость приобретаемых гражданами жилых помещений в домах государственного и муниципального жилищного фонда (в порядке приватизации) и в домах, находящихся в собственности общественных объединений (организаций), а также арендная плата за арендные предприятия, образованные на базе государственной собственности; обороты по реализации товаров магазинами беспошлинной торговли, платежи малых предприятий по лизинговым сделкам в полном объеме; работы и услуги по реставрации и охране памятников истории и культуры, охраняемых государством.


2.1.4.3. Осуществление расходов, которые учитываются в себестоимости продукции в пределах установленных нормативов (содержание служебного автотранспорта, представительские расходы и т.д.)


Изменениями N 2 была введена новая редакция семнадцатого абзаца п.19 Инструкции N 39 о принятии к зачету сумм НДС, оплаченных по расходам, связанным с содержанием служебного автотранспорта, компенсацией за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, затратами на командировки, представительскими расходами, относимыми на себестоимость продукции (работ, услуг). В новой редакции исчезло упоминание об использовании расчетной ставки при определении суммы налога, подлежащей возмещению из бюджета. Несмотря на отсутствие разъяснений Госналогслужбы РФ по этому вопросу можно сделать вывод о возможности применения расчетной ставки в прежнем порядке, поскольку цель новой редакции указанного абзаца сводилась к более четкому определению источника покрытия сумм НДС по расходам, превышающим пределы установленных нормативов (за счет чистой прибыли предприятия).


2.1.4.4. Приобретение товаров у организаций розничной торговли и за наличный расчет


В соответствии с Изменениями N 2 по материальным ценностям, приобретаемым для производственных нужд у организаций розничной торговли и у населения, суммы НДС к зачету не принимаются независимо от характера оплаты (наличным или безналичным путем).

При приобретении товаров за наличный расчет у иных организаций (за исключением организаций общественного питания и аукционной продажи товаров), исчисление НДС производится в общеустановленном порядке (с использованием счета 19).

Следует отметить, что применение данного порядка будет связано с большими затруднениями, возникающими при определении статуса предприятия-продавца. Очевидно, что решение вопроса о принятии НДС к зачету или отнесении его на издержки в общей стоимости приобретенного товара в конечном итоге будет зависеть от того, выделен НДС в расчетном документе (квитанции к приходному ордеру, счете) или нет.


2.2. Льготы по налогу на добавленную стоимость


В 1996 г. были введены следующие льготы:

- по оборотам магазинов беспошлинной торговли (Закон N 25-ФЗ);

- по работам и услугам по реставрации и охране памятников культуры, охраняемых государством (Закон N 25-ФЗ);

- по работам, выполняемым учреждениями науки на основе хозяйственных договоров (Закон N 25-ФЗ);

- по стоимости строительства жилых домов с привлечением бюджетных средств (Закон N 25-ФЗ);

- по суммам, получаемым Комитетом РФ по государственным резервам, его территориальными управлениями и базами от реализации материальных ценностей государственного резерва (Закон N 25-ФЗ).

Кроме того, Законом N 25-ФЗ было установлено, что предприятия, реализующие товары (работы, услуги), как освобождаемые от налога на добавленную стоимость, так и облагаемые указанным налогом, имеют право на получение льгот, предусмотренных п. 1 ст. 5 вышеуказанного Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", только при наличии раздельного учета затрат по производству и реализации таких товаров (работ, услуг).


2.3. Порядок исчисления и уплаты НДС для отдельных категорий плательщиков


Так же, как и по налогу на прибыль, по налогу на добавленную стоимость в 1996 г. произошли значительные изменения для отдельных категорий предприятий-плательщиков.


2.3.1. Малые предприятия


Изменены критерии отнесения предприятий к малым в соответствии с Федеральным законом от 14.06.95 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации". В отличие от порядка предоставления льгот по налогу на прибыль по налогу на добавленную стоимость не предусмотрено сохранения льгот для малых предприятий, утративших этот статус.

Было предусмотрено, что финансовые санкции к налогоплательщикам, продолжавшим применять прежние критерии отнесения предприятий к малым, санкции за несвоевременное предоставление или непредоставление налоговых расчетов по налогу на добавленную стоимость за январь - март 1996 г. не применяются (телеграмма Минфина РФ от 20.03.96 N 04-03-02, Госналогслужбы РФ от 19.03.96 N ВЗ-6-03/190 "Об уплате НДС субъектами малого предпринимательства").

Кроме того, от НДС были освобождены платежи малых предприятий по лизинговым сделкам (Закон N 25-ФЗ).


2.3.2. Организации, перешедшие к упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности


Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", вступившим в силу с 1 января 1996 г., установлено, что предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, плательщиками НДС не являются. Эта норма нашла свое отражение в Инструкции N 39, однако не была подтверждена Законом РФ "О налоге на добавленную стоимость" (более подробно изменения в налогообложении для субъектов упрощенной системы были рассмотрены выше в подразд. 1.3.2.).


2.3.3. Общественные организации и предприятия, имеющие в штате работников из числа пенсионеров и инвалидов


Отменена льгота предприятиям (организациям), в которых инвалиды составляют не менее 50% от общей численности работников, осуществляющим снабженческо-сбытовую, торговую или закупочную деятельность (за исключением предприятий, находящихся в собственности общественных организаций инвалидов, а также хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вклада общественных организаций инвалидов (Закон N 25-ФЗ).


2.3.4. Предприятия, осуществляющие определенные виды деятельности или работающие в отдельных отраслях производства


2.3.4.1. Предприятия, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность


Исчисление НДС у предприятий-экспортеров


Изменился порядок налогообложения по экспортным товарам. От НДС в одинаковом порядке освобождаются не только экспортируемые товары собственного производства, но и приобретенные (Закон N 25-ФЗ).

Произошло разделение между экспортируемыми товарами и экспортируемыми услугами (работами). В связи с введением понятия "место реализации услуг (работ)", существенно сократился перечень услуг (работ), относимых к экспортируемым.

Изменениями N 3 определен следующий перечень документов, предоставляемых для обоснования льгот по налогообложению экспортируемых работ и услуг:

- контракт (копия контракта, заверенная в установленном порядке) российского юридического лица - налогоплательщика с иностранными или российскими лицами на выполнение работ и услуг;

- платежные документы и выписки из банка, подтверждающие оплату российским или иностранным лицом выполненных работ или оказанных услуг;

- грузовая таможенная декларация с отметками таможенного органа, производившего таможенное оформление товара, и пограничного российского таможенного органа о фактическом вывозе товаров с территории Российской Федерации (за исключением вывоза товара через границу Российской Федерации с государствами - участниками Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен), подтверждение пограничного таможенного органа государства - участника Таможенного союза о фактическом вывозе товара в третьи страны (при вывозе товара через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза);

- товаросопроводительные документы, подтверждающие поступление товаров в страну назначения;

- единые международные перевозочные документы по перевозке пассажиров и багажа за пределы территорий государств - участников СНГ или при перевозке воздушными судами между Россией и государствами - участниками СНГ;

- акты или другие документы, подтверждающие факт использования результатов работ в космическом пространстве. Конкретный перечень документов зависит от характера оказываемой услуги (выполняемой работы).

Изменились требования и к оформлению экспорта товаров. В список обязательных документов, подтверждающих экспорт товара, включена выписка из банка, подтверждающая оплату иностранным лицом экспортируемых товаров (Изменения N 3). Госналогслужба РФ в письме от 25.12.96 N ВЗ-6-03/891 "О налоге на добавленную стоимость" разъяснила, что под выпиской из банка подразумеваются сведения банков, расположенных на территории России, которые учитывают выручку от реализации товаров иностранному партнеру на счетах российского налогоплательщика, зарегистрированного в соответствующем налоговом органе.

При этом товаросопроводительные документы, транспортные документы, таможенные декларации должны не просто удостоверять факт пересечения грузом границ Российской Федерации и государств - участников СНГ, но и подтверждать поступление товаров в страну назначения (Изменения N 3).

Кроме того, установлено, что суммы авансовых платежей, полученные от иностранных и российских лиц в счет предстоящего экспорта товаров, работ и услуг, облагаются налогом на добавленную стоимость (Изменения N 3). После подтверждения реального экспорта товаров, работ и услуг в установленном порядке налог на добавленную стоимость с полученных авансов подлежит зачету. Данный порядок не действует при получении авансовых и иных платежей в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг), освобожденных от налога в соответствии со ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" (кроме подп. "а" п. 1), а также в счет выполнения работ (услуг), местом реализации которых РФ не является.


Исчисление НДС у предприятий-импортеров


С 24 мая 1996 г. от налога на добавленную стоимость освобожден ввозимый хлопок-волокно, происходящий с таможенной территории государств, не входящих в СНГ (Закон N 45-ФЗ).

Расширен перечень ввозимых на территорию РФ товаров, освобождаемых от НДС. В него вошли товары, ввозимые в качестве гуманитарной помощи в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации; товары, ввозимые в качестве вклада в уставные фонды предприятий с иностранными инвестициями; товары, ввозимые в рамках безвозмездной технической помощи, оказываемой иностранными государствами в соответствии с межправительственными соглашениями, а также в соответствии с договорами с иностранными организациями и фирмами о проведении совместных научных работ; научные периодические издания; произведения искусства, приобретенные за счет средств федерального бюджета либо полученные в дар государственными (федеральными) учреждениями и организациями культуры, искусства, архивной службы, а также материалы, закупаемые государственными (федеральными) учреждениями и организациями культуры, искусства, кинематографии и архивной службы за счет средств федерального бюджета либо полученные ими в порядке компенсации за проведение выставок и иных культурно-массовых мероприятий; сырье, материалы и оборудование, закупаемые предприятиями народных художественных промыслов для производства изделий народных художественных промыслов; все виды печатных изданий (в том числе в виде записи на электронных носителях), получаемые государственными и муниципальными библиотеками, библиотеками научных обществ и творческих союзов, музеями по международному книгообмену, а также ввозимые на территорию Российской Федерации в целях осуществления некоммерческого обмена и распространения, приобретенные за счет средств бюджетов всех уровней; товары (за исключением подакцизных), ввозимые в счет погашения государственных кредитов, предоставленных иностранным государствам Союзом ССР и предоставляемых Российской Федерацией (Закон N 25-ФЗ). Эти и другие товары, перечисленные в подп. "щ" п. 1 ст. 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" (за исключением средств для профилактики инвалидности, медицинской техники и т.д., хлопка-сырца) освобождаются от налога только в момент таможенного оформления.


2.3.4.3. Средства массовой информации, издательства, предприятия, осуществляющие выпуск и реализацию книжной продукции


С 1 января 1996 г. (Закон N 188-ФЗ) от налога на добавленную стоимость освобождены обороты по реализации продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой. От НДС освобождены также редакционная, издательская и полиграфическая деятельность по производству книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, газетной и журнальной продукции; услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой. Данные льготы не распространяются на продукцию средств массовой информации рекламного и эротического характера и издания рекламного и эротического характера.

Разъяснение применения льготы было дано Госналогслужбой РФ в письмах от 21.03.96 N ВГ-4-03/22н "О порядке применения налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" (зарегистрировано в Минюсте РФ 8 апреля 1996 г. N 1060), от 07.06.96 N ПВ-6-03/393 "Разъяснение о применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" (зарегистрировано в Минюсте РФ 14 июня 1996 г. N 1106).

Так, по товарам (работам, услугам), использованным при изготовлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от налога в соответствии с подп. "э" п. 1 ст. 5 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", суммы налога, уплаченные поставщикам по таким товарам (работам, услугам), относятся на издержки производства и обращения. Данный порядок полностью распространяется на редакции средств массовой информации, информационные агентства, организации по распространению периодических печатных изданий и книжной продукции (включая оптовую и розничную торговлю), полиграфические предприятия, имеющие льготы по НДС.


2.3.4.4. Предприятия, осуществляющие организацию и обеспечение пожарной безопасности


С 1 января 1996 г. (Закон N 211-ФЗ) освобождена от уплаты налога на добавленную стоимость и пожарно-техническая продукция; работы и услуги в области пожарной безопасности, выполняемые и оказываемые на договорной основе; материалы и комплектующие изделия, используемые для производства пожарно-технической продукции, а также для выполнения работ и оказания услуг в области пожарной безопасности; обороты по передаче на безвозмездной основе имущества граждан и юридических лиц в собственность (пользование) пожарной охране для выполнения ее задач, предусмотренных законодательством Российской Федерации. Предприятия, учреждения и организации имеют право не применять данную льготу.


2.3.4.5. Предприятия, осуществляющие деятельность в области здравоохранения, производства медицинской продукции и оказания медицинских услуг


В Изменениях N 2 к Инструкции N 39 приведен перечень медицинских услуг, освобождаемых от НДС независимо от источника и формы оплаты. К ним относятся платные медицинские услуги для населения; лекарственные средства, в том числе лекарства-субстанции, включая внутриаптечного изготовления; изделия медицинского назначения, протезно-ортопедические изделия и медицинская техника, а также ремонт и изготовление очковой оптики (линзы и оправа для очков, кроме солнцезащитных), ремонт слуховых аппаратов, протезно-ортопедических изделий. Ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги от налога не освобождаются.

При предоставлении льготы в части технических средств (включая автомототранспорт), которые не могут быть использованы иначе, как для профилактики инвалидности и реабилитации инвалидов, следует руководствоваться перечнем технических средств профилактики инвалидности и реабилитации инвалидов, приведенным в приложении N 5 к Инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".

Теми же Изменениями N 2 отменена льгота по гарантийному ремонту медицинской техники и медицинского оборудования.


* * *


В настоящей статье подробно не рассматривались изменения, внесенные в порядок обложения налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость Указом Президента РФ от 08.05.96 N 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины" (далее - Указ N 685). Подробные комментарии о возможности применения на практике норм названного Указа уже публиковались в нашем журнале (см.: ФПА "Предпринимательская практика: вопрос - ответ", 1996, N 15, 17, 19).

Напомним нашим читателям, что действие одного из пунктов Указа (п. 7, обязывающего все предприятия, кроме малых, с 1 октября 1996 г. исчислять выручку от реализации продукции в момент отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или получения предоплаты) было приостановлено до определения Правительством РФ порядка перехода предприятий на новую систему (телеграмма Госналогслужбы РФ, Минфина РФ N ПВ-6-02/676, 04-02-04 от 27.09.96).

С 1 января 1997 г. предусмотрено вступление в силу еще шести пунктов Указа N 685. Из них только пункты 2 и 10 не вызовут у плательщиков затруднений, поскольку их применение прямо зависит от принятия Правительством РФ необходимых документов, которые до настоящего времени не разработаны (по п. 2 - порядок отмены для ряда плательщиков авансовых платежей и по п.10 - методика расчета налогооблагаемой прибыли с учетом инфляционной корректировки); остальные же четыре пункта (о новом порядке определения состава затрат, об отнесении на затраты сумм амортизационных отчислений, об использовании счетов-фактур) вызовут массу вопросов, связанных с применением их на практике.

На момент опубликования этой статьи вопрос о необходимости применять новый порядок расчета себестоимости продукции и учета для целей налогообложения амортизационных отчислений все еще остается открытым. Как усматривается из неофициальных сообщений работников Госналогслужбы РФ, налоговые органы признают несоответствие этих норм Указа N 685 федеральному налоговому законодательству. К обсуждению (и практическому разрешению) этой проблемы мы обязательно вернемся на страницах ФПА.


А. Морозов

Выпуск 5, март 1997 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение