Комментарий к Изменениям и дополнениям N 7 Инструкции Госналогслужбы РФ от 15.05.95 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (Выпуск 3, февраль 1998 г.)

Комментарий к Изменениям и дополнениям N 7 Инструкции Госналогслужбы РФ
от 15.05.95 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды"


Государственной Думой РФ 23.04.97 был принят Федеральный закон N 82-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации", который вступил в силу с 29 мая 1997 г.

В соответствии с этим нормативным актом Госналогслужбой РФ разработаны и 17 ноября 1997 г. приняты Изменения и дополнения N 7 инструкции Госналогслужбы РФ от 15.05.95 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (Приказ от 11.12.97 N АП-3-07/237).

На момент написания данной статьи Изменения и дополнения N 7, зарегистрированные в Минюсте РФ 18.12.97 N 1434, не были еще опубликованы, поэтому предусмотренные в них положения не подлежат применению на территории Российской Федерации вплоть до их официального опубликования.


                                  * * *

Указанные Изменения и дополнения N 7 (далее - Изменения N 7) в основном содержат положения, разъясняющие Федеральный закон "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации". Кроме того, Изменения N 7 содержат положения, уточняющие и дополняющие существующий порядок исчисления и уплаты налогов в дорожные фонды. Рассмотрим наиболее существенные изменения применительно к каждому налогу, поступающему в дорожные фонды.


Налог на реализацию горюче-смазочных материалов


До внесения Изменений N 7 порядок определения даты совершения налогооблагаемого оборота был установлен лишь для предприятий, применяющих метод определения выручки от реализации продукции по отгрузке. Предприятия, применяющие метод определения выручки по оплате, устанавливали дату совершения оборота по реализации ГСМ, руководствуясь тем же порядком, что и при исчислении и уплате налога на прибыль.

Изменения N 7 определяют дату совершения оборота от реализации ГСМ для предприятий, применяющих метод определения выручки по оплате. В соответствии с новой редакцией п. 5 Инструкции N 30 эта дата определяется как день поступления выручки на расчетные счета предприятий или в кассу в зависимости от способа осуществления расчетов.

Обращаем ваше внимание, что речь в данном случае идет об определении даты совершения оборота в случае оплаты ГСМ денежными средствами.

Вместе с тем остался нерешенным вопрос о порядке определения даты совершения оборота при оплате ГСМ векселями, иными ценными бумагами, которые в соответствии с действующим гражданским законодательством являются самостоятельным объектом имущественных прав (ст. 128 ГК РФ).

Более того, в данном случае неприменимы и положения п. 3 Инструкции N 30, определяющие дату совершения оборота при обмене ГСМ на товары (работы, услуги).

Надеемся, что в скором времени положения, разрешающие рассматриваемую проблему, будут приняты органами исполнительной власти.


Налог на пользователей автомобильных дорог


Изменения N 7 в большинстве своем затронули особенности исчисления и уплаты налога на пользователей автомобильных дорог такими налогоплательщиками, как банковские, страховые, религиозные учреждения, профессиональные участники рынка ценных бумаг, туристические организации.

Рассмотрим более подробно указанные изменения.


1. Религиозные объединения


В соответствии со ст. 23 Федерального закона от 26.09.97 N 125-ФЗ "О свободе совести и о религиозных объединениях" на территории Российской Федерации могут создаваться религиозные объединения с правами юридического лица, которые наряду с уставными видами деятельности имеют право заниматься предпринимательской деятельностью.

При получении доходов от предпринимательской деятельности религиозные объединения привлекаются к уплате налоговых платежей. В частности, осуществляя предпринимательскую деятельность и получая доход, религиозные организации обязаны уплачивать налог на пользователей автомобильных дорог (ст. 5 Закона РФ "О дорожных фондах в Российской Федерации").

В соответствии с ранее действующей редакцией п. 21.6 Инструкции N 30 обложению налогом на пользователей автомобильных дорог подлежала не только выручка, полученная религиозными объединениями от осуществления предпринимательской деятельности, но и выручка от реализации предметов культа.

Между тем распространение предметов религиозного назначения, в том числе религиозной литературы, аудио- и видеоматериалов, предметов культа и т.п., не является предпринимательской деятельностью, так как служит необходимым средством для достижения целей создания религиозных объединений, а именно - совместного исповедания и распространения веры (п. 1 ст. 17 Закона РФ "О свободе совести и религиозных объединениях").

В новой редакции п. 21.6 Инструкции N 30 положение, предусматривающее налогообложение выручки религиозных объединений, получаемых от реализации предметов культа, исключено.

Таким образом, религиозные объединения являются плательщиками налога на пользователей автомобильных дорог только в случае получения выручки от реализации продукции (работ, услуг) при осуществлении предпринимательской деятельности.

Вместе с тем нужно отметить, что в результате принятых Изменений N 7 было ухудшено положение предприятий, учредителями которых являются религиозные организации. Согласно ранее действовавшей редакции п. 21.6, налогом на пользователей автомобильных дорог облагалась выручка предприятий, полученная от реализации произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг). С принятием новой редакции этого пункта данные предприятия должны уплачивать налог не только с выручки от реализации продукции (работ, услуг), но и с разницы между покупной и продажной ценами товаров.


2. Банковские учреждения


Согласно п. 21.12 Инструкции N 30, банки и иные кредитные учреждения уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог с выручки, полученной от реализации услуг. При этом перечень налогооблагаемых доходов определяется в разд. 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и кредитными учреждениями, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 16.05.94 N 490.

Вместе с тем в Инструкции N 30 указаны виды доходов, которые не учитываются для целей налогообложения. Так, в частности, в соответствии с новой редакцией п. 21.11 не подлежат включению в налогооблагаемую базу доходы по всем видам государственных ценных бумаг.

Это же положение должны применять страховые организации, профессиональные участники рынка ценных бумаг и инвестиционные фонды (см. пункты 21.12 и 21.14 Инструкции N 30 в редакции Изменений N 7).

Из перечня доходов, не учитываемых для целей налогообложения, исключены положения, уменьшавшие налогооблагаемую выручку на стоимость основных и денежных средств, материальных и нематериальных активов, безвозмездно переданных банку юридическими и физическими лицами (п. 14 постановления Правительства РФ от 16.05.94 N 490 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями").

С принятием Изменений N 7 кредитные организации, определяя налогооблагаемую выручку, должны учитывать стоимость указанных объектов (п. 21.11 Инструкции N 30).


3. Страховые организации


Перечень видов доходов страховых организаций, исключаемых из налогооблагаемой базы при исчислении налога на пользователей автомобильных дорог, был существенно расширен Изменениями N 7. Так, в соответствии с новой редакцией п. 21.12 Инструкции N 30 не учитываются для целей налогообложения:

- доходы, получаемые в виде дивидендов по акциям, процентам по ценным бумагам и по счетам банковских вкладов;

- доходы, получаемые эмитентом в условиях выпуска государственных ценных бумаг Российской Федерации или субъектов Российской Федерации и ценных бумаг органов местного самоуправления.

Кроме того, в Инструкцию N 30 включен порядок определения налогооблагаемой выручки, получаемой страховыми организациями от реализации ценных бумаг (см. п. 21.12 Инструкции N 30 в редакции Изменений N 7).


4. Туристско-экскурсионные организации


В результате принятых Изменений N 7 уточнен порядок определения налогооблагаемой выручки, получаемой туристско-экскурсионными организациями при реализации туристических путевок, стоимость которых формируется путем приобретения услуг по туризму (проживание, питание, транспортное обслуживание и т.д.).

В ранее действовавшей редакции п. 21.15 Инструкции N 30 не было предусмотрено каких-либо вычетов из налогооблагаемой выручки. В новом варианте под выручкой таких организаций понимается сумма превышения средств, полученных от туристов для оплаты туристических услуг, над средствами, перечисленными третьим лицам за оказанные услуги.


Обращаем также внимание на изменение редакции п. 24.1, определяющего сроки уплаты налога на пользователей автомобильных дорог.

Ранее, согласно указанному пункту, налогоплательщики были обязаны ежемесячно перечислять налог на пользователей автомобильных дорог на основании данных бухгалтерского учета за истекший месяц в сроки не позднее 15-го числа следующего месяца. Таким образом, из данной нормы следовало, что последней датой уплаты налога являлось 15-е число.

Теперь же в соответствии с принятыми Изменениями N 7 налогоплательщики обязаны ежемесячно производить уплату налога в срок до 15-го числа следующего месяца. В случае просрочки на налогоплательщика налагается финансовая санкция в виде взыскания пени на основании подп. "в" п. 1 ст. 13 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", которая исчисляется начиная с установленного срока уплаты налога до фактической даты погашения недоимки.


Налог на владельцев автотранспортных средств


Изменениями N 7 уточнен порядок уплаты налога с владельцев автотранспортных средств предприятиями АПК, получившими доход от реализации сельскохозяйственной продукции за прошедший год менее 70% от общей суммы полученной прибыли.

В соответствии с п. 36.5 Инструкции N 30 предприятия, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, имеют льготу по уплате налога с владельцев автотранспортных средств в случае, если удельный вес доходов от реализации такой продукции в общей сумме их доходов составил 70% и более. В случае если доходы от реализации сельскохозяйственных товаров предприятий АПК по итогам работы за прошедший год не превышали 70%, они уплачивали налог нарастающим итогом по квартальным расчетам в пятидневный срок со дня, установленного для представления квартальной бухгалтерской отчетности, а по годовым расчетам - в десятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за год.

С принятием Изменений N 7 указанные сроки уплаты налога изменились. В соответствии с новой редакцией п. 36.5 Инструкции N 30 сельскохозяйственные предприятия, имеющие доход от реализации сельхозпродукции за прошедший год менее 70%, уплачивают налог в общеустановленном порядке, т.е. в сроки, установленные органами государственной власти субъектов Российской Федерации (см. п. 40 Инструкции N 30).


Налог на приобретение автотранспортных средств


Для исчисления налога на приобретение автотранспортных средств в отношении транспорта, приобретенного за пределами Российской Федерации, необходимо решить вопрос об определении его таможенной стоимости. При этом следует руководствоваться не Порядком определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 05.11.92 N 856, а Законом РФ от 21.05.93 N 5003-1 "О таможенном тарифе".

Дело в том, что общие методы определения таможенной стоимости определены в разд. IV Закона РФ "О таможенном тарифе". Что касается Постановления Правительства РФ N 856, то оно подлежит применению только в части, не противоречащей положениям Закона.

Обращаем также внимание на изменение порядка уплаты налога предприятиями АПК, занимающимися производством и реализацией сельскохозяйственной продукции, доходы от которой по итогом работы за год не превысили 70% от общей суммы полученной прибыли.

В соответствии с новой редакцией п. 53.5 Инструкции N 30 такое сельскохозяйственное предприятие обязано уплачивать налог на приобретение автотранспортных средств в текущем году в общеустановленном порядке, т.е. в течение пяти дней со дня приобретения автотранспортного средства по месту его регистрации или перерегистрации (п. 55 Инструкции N 30).


В заключение отметим, что кроме рассмотренных выше дополнений и уточнений в Инструкцию были внесены положения, затрагивающие порядок исчисления и уплаты налогов в дорожные фонды налогоплательщиками, находящимися в закрытых административно-территориальных образованиях.

Согласно п.1 ст.1 Закона РФ от 14.07.92 N 3297-1 "О закрытом административно-территориальном образовании", таковым признается имеющее органы местного самоуправления территориальное образование, в пределах которого расположены промышленные предприятия по разработке, изготовлению, хранению и утилизации оружия массового поражения, переработке радиоактивных и других материалов, военные и иные объекты (далее - предприятия и (или) объекты), для которых устанавливается особый режим безопасного функционирования и охраны государственной тайны, включающий специальные условия проживания граждан.

Пунктом 1 ст. 5 данного Закона предусмотрено поступление налогов, взимаемых с налогоплательщиков, находящихся на территории закрытого административно-территориального образования, в местные бюджеты. Соответствующее положение было закреплено и в Законе РФ "О дорожных фондах в Российской Федерации", а впоследствии - в Инструкции N 30.


Согласно п. 4 ст. 1 Федерального закона N 82-ФЗ, все поступающие в дорожные фонды налоги, а именно: на реализацию горюче-смазочных материалов, на пользователей автомобильных дорог, с владельцев автотранспортных средств, на приобретение автотранспортных средств, уплачиваемые на территории закрытого административно-территориального образования, подлежат зачислению в соответствующие бюджеты (см. пункты 9, 19, 42, 57 Инструкции N 30 в редакции Изменений N 7).


Р. Алексахина

(Выпуск 3, февраль 1998 г.)


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.