Судебно-арбитражная практика по спорам о возмещении ущерба, причиненного незаконными действиями налоговых органов (Выпуск 21, ноябрь 1997 г.)

Судебно-арбитражная практика по спорам о возмещении ущерба, причиненного незаконными действиями налоговых органов


В выпуске 11 за 1996 г. в рубрике "Арбитражная практика" ФПА "Предпринимательская практика: вопрос-ответ" уже освещался вопрос о том, можно ли применять к налоговым отношениям те или иные нормы гражданского законодательства, касающиеся защиты имущественных интересов юридических и физических лиц, и, в частности, можно ли рассматривать действия налоговых органов, связанные с причинением налогоплательщикам имущественного вреда, в качестве нарушений денежного обязательства. В настоящей статье мы предлагаем продолжить данную тему, в связи с чем представляем анализ отдельных вопросов сложившейся судебно-арбитражной практики по спорам между налоговыми органами и налогоплательщиками о возмещении убытков, причиненных незаконными действиями налоговых органов.


* * *


Прежде всего, необходимо сказать, что ст. 16 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" предусмотрено, что налоговые органы в установленном порядке несут ответственность за ущерб (включая упущенную выгоду), причиненный налогоплательщикам вследствие ненадлежащего осуществления этими органами возложенных на них обязанностей. Кроме того, в ст. 13 Закона РСФСР от 21.03.91 N 943-1 "О Государственной налоговой службе РСФСР" конкретизируется, что суммы налогов и другие обязательные платежи, неправильно взысканные государственными налоговыми инспекциями, подлежат возврату, а убытки (в том числе упущенная выгода), причиненные налогоплательщику незаконными действиями государственных налоговых инспекций и их должностными лицами, возмещаются в порядке, установленном законом.

Остановимся на наиболее проблемных моментах предъявления в арбитражный суд исковых заявлений о возмещении убытков.


* * *


В случае предъявления гражданином или юридическим лицом требования о возмещении убытков, причиненных в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления или должностных лиц этих органов, необходимо иметь в виду, что ответчиком по такому делу должны признаваться Российская Федерация, соответствующий субъект Российской Федерации или муниципальное образование (ст. 16 ГК РФ) в лице соответствующего финансового или иного управомоченного органа.

Предъявление гражданином или юридическим лицом иска непосредственно к государственному органу или к органу местного самоуправления, допустившему соответствующее нарушение, не может служить основанием к отказу в принятии искового заявления либо к его возвращению без рассмотрения. В этом случае суд привлекает в качестве ответчика по делу соответствующий финансовый или иной управомоченный орган. К тому же при удовлетворении иска взыскание денежных сумм производится за счет средств соответствующего бюджета, а при отсутствии денежных средств - за счет иного имущества, составляющего соответствующую казну.

В подтверждение сказанного приведем Постановление Президиума ВАС РФ от 27.05.97 N 2703/96.


Потребительское общество обратилось в арбитражный суд с иском о взыскании с госналогинспекции убытков в виде упущенной выгоды.

Арбитражный суд в удовлетворении искового требования отказал в связи с невозможностью его удовлетворения за счет налоговой инспекции. Постановлением кассационной инстанции решение было оставлено без изменения по тем же мотивам. Президиум ВАС РФ предложил направить дело на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как свидетельствовали материалы дела, требования истца о взыскании убытков предъявлены к государственному органу, входящему в систему федеральных органов исполнительной власти, поэтому убытки могут быть возмещены из бюджета Российской Федерации. В качестве ответчика судом должен быть привлечен соответствующий финансовый орган.

Поскольку суды обеих инстанций вопрос о привлечении финансового или иного управомоченного органа не обсуждали и возникший спор не рассмотрен по существу, а также не применена ст. 16 ГК РФ, названные судебные акты нельзя было признать обоснованными.


* * *


Если проанализировать нормативно-правовые акты, а также судебно-арбитражную практику по спорам о возмещении убытков, причиненных незаконными действиями налоговых органов, то можно выделить несколько условий, которые налогоплательщикам необходимо учитывать при обращении в суд с исковым заявлением.

Указанное возмещение может иметь место при наличии:

1) подтвержденных реальных убытков (например, неустойки, процентов, уплаченных банку за вынужденный кредит, утраты собственного имущества);

2) вины налогового органа (в частности, признания в судебном порядке незаконным изъятия имущества);

3) причинной связи между утратой имущества и виновными действиями налогового органа;

4) доказательств, что истцом были предприняты меры к недопущению или к сокращению размера убытков.

Отсутствие того или иного вышеназванного признака приводит к принятию арбитражными судами решений не в пользу налогоплательщиков, о чем и свидетельствуют приведенные ниже Постановления Президиума ВАС РФ.


1. Наличие подтвержденных убытков


Статьей 15 ГК РФ установлено, что лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере.

Как говорилось ранее, особо важный момент для налогоплательщика при обращении в арбитражный суд - правильно установить реальные убытки, подтвердить их, непосредственно обосновать получение реальных убытков, а также их размер.

Для того чтобы установить состав реальных убытков, необходимо снова обратиться к ст. 15 ГК РФ.

Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Иными словами, в состав реального ущерба входят не только фактически понесенные соответствующим лицом расходы, но и расходы, которые это лицо должно будет произвести для восстановления нарушенного права. Необходимость таких расходов и их предполагаемый размер должны быть подтверждены обоснованным расчетом, доказательствами, в качестве которых могут быть представлены смета (калькуляция) затрат на устранение недостатков товаров (работ, услуг); договор, определяющий размер ответственности за нарушение обязательств и т.п. (п. 10 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 01.07.96 N 6/8).

Что касается размера неполученного дохода (упущенной выгоды), то он должен определяться с учетом разумных затрат, которые истец должен был понести, если бы отсутствовали незаконные действия налоговых органов.

Каждая из составляющих реальных убытков (как реальный ущерб, так и упущенная выгода) подлежит возмещению при условии обязательного их подтверждения. В качестве примера рассмотрим Постановление Президиума ВАС РФ от 22.04.97 N 4459/96.

Президиум ВАС РФ отменил постановление кассационной инстанции об удовлетворении искового заявления международного фонда к налоговой инспекции о взыскании убытков, возникших по вине налогового органа в связи с утратой имущества.

Из материалов дела следовало, что международный фонд заключил с товариществом договор на поставку компьютерного оборудования, за которое должна быть произведена предварительная оплата.

Из-за отсутствия у покупателя денежных средств срок окончательной оплаты оборудования был дважды перенесен, что зафиксировано в протоколах к договору. По условиям протокола N 2 ТОО согласилось в качестве залога передать фонду оборудование до окончательного расчета за него. В случае неисполнения фондом своих обязательств в срок компьютерная техника должна быть полностью возвращена поставщику.

В связи с неуплатой задолженности в установленный срок фонд добровольно передал весь комплект оборудования ТОО. При этом фонд посчитал, что не оплатил оборудование в обусловленный договором срок, вследствие незаконного списания госналогинспекцией финансовых санкций по решениям, признанным впоследствии в судебном порядке недействительными, и обратился с иском о взыскании убытков в виде утраченного имущества, переданного в счет погашения задолженности по договору поставки.

Президиум ВАС РФ установил, что суть отношений между истцом и поставщиком состояла в следующем. Истцом не была уплачена поставщику часть стоимости оборудования, перечисленную же сумму он был вправе получить от поставщика в связи с возвратом последнему всего комплекта оборудования.

Согласно ст. 19 Закона РФ "О залоге", залогодателем может быть лицо, которому предмет залога принадлежит на праве собственности или полного хозяйственного ведения.

Условие о залоге внесено в протокол N 2 к договору поставки. Вместе с тем оборудование передано истцу гораздо позднее, т.е. на момент совершения сделки по залогу истец не являлся собственником залогового имущества. Помимо этого, в нарушение ст. 10 упомянутого Закона в протоколе N 2 не указаны состав и стоимость заложенного имущества.

Основываясь на вышеизложенном, Президиум ВАС РФ сделал вывод о том, что между сторонами фактически существовали отношения по поставке, когда покупатель, не выполнив своих обязательств по оплате, возвратил продукцию поставщику.

Доводы суда кассационной инстанции об обоснованности убытков, который руководствовался тем, что необходимость в оборудовании у международного фонда на момент подачи искового заявления не отпала, поскольку оно было необходимо ему для выполнения уставных задач, а также доводы о том, что утрата имущества наступила вследствие передачи его как обремененного залогом в обеспечение обязательства по договору, Президиум посчитал несостоятельными. При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции не было основания для выводов об утрате имущества как обремененного залогом.

В рассматриваемом деле основанием для признания вины госналогинспекции явились ранее принятые решения арбитражного суда, согласно которым решения налоговой инспекции признаны недействительными. Между тем в соответствии с требованиями действующего гражданского законодательства возмещение возможно только при подтверждении реальных убытков. А поскольку был заявлен иск о возмещении стоимости утраченного имущества, подвергнута сомнению обоснованность доводов суда кассационной инстанции о его утрате. В результате несмотря на наличие противоправности в действиях налогового органа, истец не смог доказать причинение этими действиями реального ущерба.

Анализ состоявшейся между сторонами сделки позволил сделать вывод о том, что стороны изменяли именно первоначальные условия о полной предоплате и поставке оборудования с последующей оплатой. Каких-либо отношений, связанных с залогом имущества, между поставщиком и покупателем не возникло, а следовательно, и не было утраты заложенного имущества.

Дополнительно напомним, что в соответствии с п. 3 ст. 2 части первой ГК РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Поскольку ст. 395 ГК РФ не предусматривает применение ее положений к налоговым отношениям, то на основании вышеизложенного следует вывод, что определение размера убытков с учетом правил, содержащихся в ст. 395 ГК РФ, будет неправомерным. Кроме того, начисление процентов за пользование чужими денежными средствами на суммы, необоснованно взысканные с юридических и физических лиц в виде экономических (финансовых) санкций налоговыми, таможенными органами, органами ценообразования и другими государственными органами, при удовлетворении требований налогоплательщиков о возврате из соответствующего бюджета этих сумм не предусмотрено и иными нормативными актами гражданского, налогового и административного законодательства.

В упомянутых ситуациях организациями могут быть предъявлены требования о возмещении убытков, вызванных необоснованным взиманием экономических (финансовых) санкций, только по правилам, изложенным в статьях 15 и 16 ГК РФ, и в тех случаях, когда разрешаемый судом спор вытекает из налоговых правоотношений. Данное положение разъяснено в п. 2 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 01.07.96 N 6/8.


2. Наличие противоправности в действиях налоговых органов (вина)


Согласно ст. 16 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", налоговые органы несут в установленном порядке ответственность за ущерб (включая упущенную выгоду), причиненный налогоплательщику вследствие ненадлежащего осуществления этими органами возложенных на них обязанностей. Иными словами, спор о возмещении упущенной выгоды должен быть разрешен в зависимости от наличия или отсутствия противоправности в действиях налоговой инспекции. Это относится в том числе и к изданным указанными органами актам, не соответствующим закону или иному правовому акту. Основанием признания вины налоговой инспекции в таких случаях будет факт признания судом решения налоговой инспекции недействительным.

Как известно, признание акта не соответствующим закону или иному правовому акту производится в соответствии со ст. 13 ГК РФ. Отметим только, что "незаконными" в гражданском праве признаются действия, нарушающие не только закон, но и иные нормативные акты любого уровня.

В подтверждение вышесказанного приведем Постановление Президиума ВАС РФ от 21.01.97 N 2360/96, согласно которому налогоплательщику было отказано в иске именно в связи с отсутствием противоправности в действиях налоговой инспекции.

Арбитражный суд удовлетворил иск акционерного общества к госналогслужбе о возмещении убытков в виде упущенной выгоды в связи с неправомерным списанием с расчетного счета доначисленного налога на перепродажу автомобилей.

Постановлением апелляционной и кассационной инстанций решение суда оставлено без изменения.

Президиум ВАС РФ отменил решение и постановление, а в иске отказал по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, убытки, по мнению истца, возникли в связи с тем, что налоговой инспекцией была списана с расчетного счета в безакцептном порядке сумма, составляющая доначисленный налог на перепродажу автомобилей. Решение налоговой инспекции в части доначисления налога на перепродажу автомобилей было признано недействительным решением арбитражного суда, поскольку суд полагал, что данный налог установлен местным органом власти с превышением полномочий. Дополнительным решением суд обязал налоговую инспекцию возвратить из бюджета доначисленную сумму.

Однако впоследствии постановлением Президиума ВАС РФ названные судебные акты отменены как незаконные, и в иске о признании недействительным решения налоговой инспекции акционерному обществу было отказано.

Следовательно, действия налоговой инспекции по списанию средств с расчетного счета истца являлись правомерными.

При таких обстоятельствах у налогоплательщика не было оснований требовать возмещения убытков.


3. Причинная связь между утратой имущества и виновными действиями налогового органа. Доказательства того, что налогоплательщиком были предприняты меры к недопущению или к сокращению размера убытков


На решение следующего спора повлияло отсутствие причинной связи между утратой имущества и виновными действиями налогового органа. Кроме того, по общему правилу арбитражного процесса каждая из сторон (лица, участвующие в деле) должна доказать наличие обстоятельств, на которые она ссылается как на основание своих требований и возражений (ст. 53 АПК РФ). Не являются исключением и дела о возмещении ущерба, причиненного налоговыми органами. Поэтому вторым основанием для отказа в иске налогоплательщика в Постановлении Президиума ВАС РФ от 04.03.97 N 4520/96 указано отсутствие доказательств того, что истцом были предприняты меры к недопущению или к сокращению размера убытков.

Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с иском к налоговой инспекции о взыскании процентов за пользование чужими денежными средствами, убытков в виде неполученных доходов и убытков в виде произведенных истцом расходов.

Арбитражный суд удовлетворил исковые требования частично: взысканы убытки в виде произведенных истцом расходов. В остальной части иска было отказано.

Президиум ВАС РФ в иске акционерного общества отказал по следующим основаниям.

Из материалов дела было видно, что в период, когда госналогинспекцией со счета акционерного общества списаны доначисленные налоги и сумма штрафных санкций, на его счет поступили денежные средства от другого предприятия в качестве предварительной оплаты за подлежащее поставке зерно. Поставка зерна произведена истцом в феврале-июле 1995 г., но не в полном объеме, в связи с чем покупатель потребовал возврата денежных средств и уплаты процентов за пользование чужими денежными средствами. Истцом добровольно долг покупателю не был возвращен, в связи с чем решением арбитражного суда по иску покупателя к акционерному обществу с последнего взысканы сумма основного долга и штрафные санкции.

В дальнейшем постановлением этого же суда решение госналогинспекции признано недействительным в части взыскания штрафа.

Принимая решение об удовлетворении исковых требований в части взыскания убытков в виде произведенных истцом расходов, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом незаконно изъяты денежные средства истца (сумма штрафа), в связи с чем акционерное общество не выполнило свои обязательства перед покупателем. Судом признано, что между действиями налоговой инспекции и взысканием с истца денежных средств в пользу покупателя зерна имеется причинная связь, и на этом основании истцу должен быть возмещен ущерб в объеме изъятых средств (сумма штрафа) и финансовых санкций.

Между тем Президиум ВАС РФ основывался на ст. 15 ГК РФ, в соответствии с которой под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, и заключил, что сумма основного долга убытком для истца не является, поскольку не относится к произведенным им расходам в связи с незаконными действиями налогового органа.

Обязанность по возврату чужих денежных средств лежит на истце независимо от причины невыполнения обязательств по поставке и действий налогового органа и не может быть возложена на него под видом убытков. Кроме того, суд первой инстанции не учел и то обстоятельство, что сумма списанного налоговой инспекцией штрафа возвращена истцу и зачтена в счет числящейся за ним задолженности по платежам в бюджет.

Таким образом, оснований для возмещения налоговой инспекцией убытков, причиненных взысканием процентов за пользование чужими денежными средствами, у суда также не имелось, поскольку истец не доказал, что в период со дня безакцептного списания по день вынесения решения у него отсутствовали денежные средства и им принимались меры для своевременного возврата суммы задолженности покупателю.


С. Клочихина

Выпуск 21, ноябрь 1997 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение