Порядок расчета налогооблагаемой прибыли в строительной организации при учете выручки для целей налогообложения по оплате (Выпуск 23, декабрь 1997 г.)

710. Строительная организация выполняет большое количество однородных работ, что делает невозможным ведение позаказного учета затрат. В этой связи финансовый результат от реализации строительных работ выявляется не по каждому отдельному заказу, а по всем сданным работам за отчетный период. Согласно учетной политике организации, учет выручки для целей налогообложения ведется по оплате. При расчете налога на прибыль пересчет выручки и затрат проводился в целом за отчетный период (3, 6, 9 и 12 месяцев). В результате по итогам всех отчетных периодов выявлялась прибыль от реализации строительных работ. При проверке налоговая инспекция осуществляла расчет налогооблагаемой прибыли не за весь отчетный период, а за каждый месяц в отдельности. В результате проверки в одном из месяцев был выявлен убыток от реализации строительных работ, что послужило основанием для наложения на организацию санкций за занижение налогооблагаемой прибыли.

Правомерны ли действия налоговой инспекции?


Согласно п. 4.2 Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденных Минстроем РФ 04.12.95 N БЕ-11-260/7, строительная организация, выполняющая однородные специальные виды работ, может вести учет затрат не по отдельным заказам, а методом накопления затрат за определенный период времени. В этом случае себестоимость сданных заказчику строительных работ определяется расчетным путем исходя из процента, исчисленного как отношение фактических затрат по производству работ, находящихся в незавершенном производстве, к их договорной стоимости, и договорной стоимости сдаваемых работ или с помощью других экономически обоснованных методов, установленных организацией при формировании учетной политики.

Информация о процессе реализации строительных работ отражается строительной организацией на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (см. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденный Приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 (с последующими изменениями и дополнениями)). По кредиту счета 46 отражается договорная стоимость сданных заказчикам строительных работ, а по дебету - себестоимость этих работ. Финансовый результат от реализации должен выявляться организацией ежемесячно (см. Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденную Приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56 (с последующими изменениями) - в части применения счета 46), что в свою очередь требует ежемесячного расчета себестоимости сданных заказчикам работ. При этом финансовый результат от реализации за отчетный период, выявляемый на счете 80 "Прибыли и убытки", слагается из финансовых результатов, выявленных во всех месяцах отчетного периода.

В соответствии с п. 2.1 инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (с последующими изменениями и дополнениями) (далее - Инструкция N 37) объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этой Инструкцией. В п. 2.5 Инструкции N 37 предусмотрено, что по предприятиям, осуществляющим реализацию продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, для целей налогообложения принимается рыночная цена на аналогичную продукцию (работы, услуги), сложившаяся на момент реализации, но не ниже фактической себестоимости.

Положения п. 2.5 применяются по отношению к каждой сделке, по которой осуществлялась реализация продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости.

В данном случае специфика работы организации не позволяет определить себестоимость работ по каждой сделке (заказу). Расчет себестоимости производится за месяц по всем заказам, сданным заказчикам в этом месяце. В этой ситуации единственным показателем, позволяющим судить о наличии или отсутствии факта реализации строительных работ по ценам не выше фактической себестоимости, является финансовый результат от реализации, выявленный за месяц. Если в каком-либо месяце был выявлен убыток от реализации, то можно утверждать, что в этом месяце производилась реализация строительных работ по ценам ниже фактической себестоимости, что влечет за собой необходимость применения положений п. 2.5 Инструкции N 37 при расчете налога на прибыль.

В настоящее время в бухгалтерском учете отражение выручки от реализации ведется только по мере отгрузки продукции (работ, услуг) (если договором не обусловлен другой момент перехода права собственности на отгруженную продукцию (работы, услуги)), в то время как для целей налогообложения предприятиям предоставлено право учитывать выручку как по мере отгрузки, так и по мере оплаты (см. п. 13 Положения о составе затрат..., утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (с последующими изменениями и дополнениями)).

Если организация для целей налогообложения ведет учет выручки по оплате, то у нее возникает необходимость в пересчете величины прибыли, полученной по данным бухгалтерского учета, так как для целей налогообложения принимается не вся прибыль, а только прибыль по сданным и оплаченным работам. В настоящее время нормативными документами не регламентирован способ такого пересчета, поэтому организация имеет право использовать любой экономически обоснованный метод, который должен быть закреплен в учетной политике этой организации. При этом выбранный организацией метод должен обеспечивать возможность получения всех данных, необходимых для правильного исчисления налога на прибыль (а также всех прочих налогов и сборов).

Из вопроса следует, что в строительной организации пересчет прибыли (выручки и затрат) осуществлялся в целом за отчетный период. Такой подход не позволяет получить достоверную информацию о наличии или отсутствии фактов реализации строительных работ по цене ниже фактической себестоимости. Как уже было отмечено выше, такую информацию можно получить только при наличии данных за каждый месяц отчетного периода в отдельности. Поэтому в данной ситуации действия налоговой инспекции в части пересчета прибыли за каждый месяц в отдельности следует признать правомерными.

По итогам расчетов налоговой инспекции в одном из месяцев был выявлен убыток от реализации строительных работ, что говорит о том, что в этом месяце организацией осуществлялась реализация строительных работ по цене ниже фактической себестоимости. В этой ситуации организация должна была скорректировать для целей налогообложения прибыль, полученную за отчетный период, с учетом положений п. 2.5 Инструкции N 37.

Следует отметить, что если предприятие не могло реализовать продукцию (работы, услуги) по ценам выше себестоимости из-за снижения ее качества или потребительских свойств (включая моральный износ) либо если сложившиеся рыночные цены на эту или аналогичную продукцию оказались ниже фактической себестоимости этой продукции, то в этом случае для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации (см. п. 2.5 Инструкции N 37).

Из вопроса можно предположить, что никакой корректировки прибыли для целей налогообложения организацией сделано не было. Поэтому, если реализация по цене ниже фактической себестоимости была допущена организацией по причинам, не упомянутым в предыдущем абзаце, действия налоговой инспекции в части наложения штрафных санкций за занижение налогооблагаемой прибыли следует признать правомерными.


Т. Крутякова

Выпуск 23, декабрь 1997 г.



Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.