Суммы переоценки незавершенного строительства, внесенные в качестве вклада в уставный капитал, не включаются в налогооблагаемый оборот независимо от того, внесены ли соответствующие изменения в учредительные документы (Выпуск 18, сентябрь 1997 г.)

Суммы переоценки незавершенного строительства,
внесенные в качестве вклада в уставный капитал,
не включаются в налогооблагаемый оборот независимо от того,
внесены ли соответствующие изменения в учредительные документы


Ежегодно начиная с 1992 г. все предприятия и организации независимо от организационно-правовой формы, ведомственной принадлежности и формы собственности обязаны проводить переоценку основных фондов.

В результате переоценки, проводимой в установленном порядке, происходит увеличение балансовой стоимости основных средств предприятий. Ее целью является определение реальной стоимости основных фондов на определенный отчетный период с учетом рыночных цен и условий воспроизводства.

Предприятия (учреждения, организации) производят переоценку в порядке, определяемом постановлениями Правительства РФ, а также иными нормативными актами органов исполнительной власти, разъясняющими порядок ее проведения.

Так, в 1997 г. переоценка основных фондов должна производиться на основании постановления Правительства РФ от 07.12.96 N 1442 "О переоценке основных фондов в 1997 г.", в порядке, определенном в совместном документе Госкомстата РФ, Минэкономики РФ, Минфина РФ от 18.02.97 N ВД-1-24/336 "О порядке проведения переоценки основных фондов по состоянию на 1 января 1997 г.", а также иными актами, принятыми во исполнение Постановления Правительства РФ.

Однако несмотря на принятые документы, разъясняющие порядок проведения переоценки и отражения ее результатов в бухгалтерском учете предприятий, на практике часто возникают различные проблемы, связанные не только с порядком переоценки, но также и с правильностью учета ее результатов для целей налогообложения.

Так, например, одной из наиболее существенных проблем является включение в налогооблагаемый оборот суммы дооценки основных средств, переданных в качестве вклада в уставный капитал общества.

В связи с этим рассмотрим пример из арбитражной практики.


* * *


Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения налоговой инспекции в части взыскания недоимок по НДС, спецналогу, штрафов и пени.

Решением арбитражного суда исковые требования истца были удовлетворены. Однако Федеральный арбитражный суд данное решение отменил, признав правомерными действия налоговой инспекции в части взыскания недоимки по НДС, спецналогу, а также штрафа и пени за несвоевременную уплату налога.

Как следовало из материалов дела, акционерное общество на основании решения собрания акционеров внесло в конце 1994 г. в качестве вклада в уставный капитал недостроенное здание фабрики, которое подлежало возврату в натуре в случае выхода акционерного общества из состава учредителей. Факт передачи незавершенного строительства подтверждался актом приемки-передачи и авизо.

Позже, в соответствии с постановлением Правительства РФ "О проведении переоценки основных фондов" была произведена переоценка стоимости незавершенного строительства. При этом изменения в учредительные документы не вносились.

Проводя проверку соблюдения налогового законодательства акционерным обществом, налоговая инспекция расценила разницу между балансовой стоимостью и оценкой суммы вклада в виде незавершенного строительства, возникшую в результате переоценки основных фондов, как безвозмездно переданную сумму другому юридическому лицу, подлежащую обложению НДС и спецналогом. На основании данных выводов федеральный арбитражный суд признал решение налогового органа о взыскании неуплаченных сумм НДС, а также штрафа и пени правомерным.

Однако постановлением Президиума ВАС РФ от 21.01.97 N 3684/96 постановление Федерального арбитражного суда было отменено, а решение арбитражного суда первой инстанции в части признания недействительным решения налогового органа о взыскании с акционерного общества недоимки по НДС и спецналогу, а также штрафа и пени было оставлено в силе.

При принятии Постановления Президиум ВАС РФ исходил из следующего.

1. Согласно ст.11 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", обязанность налогоплательщика по уплате налогов возникает только при наличии объекта налогообложения и по основаниям, установленным в законодательстве.

2. Средства, в том числе и имущество учредителей, вносимое в качестве вклада в уставный капитал, не являются объектом налогообложения, так как в соответствии с подп. "в" п. 2 ст. 3 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" данный взнос не связан с оборотами по передаче безвозмездно или с частичной оплатой товаров (работ, услуг). Данные взносы не облагаются НДС (см. подп. "в" п.10 инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость").

3. С переоценкой стоимости имущества, подлежащего взносу в качестве вклада в уставный капитал, изменения объекта налогообложения не происходит, в связи с этим несвоевременное внесение изменений в учредительные документы не влечет возникновения обязанности по уплате налогов.


* * *


Рассматривая данное решение Президиума ВАС РФ, можно выделить несколько существенных аспектов, связанных с проблемой влияния проведенной переоценки основных фондов на формирование налогооблагаемой базы по НДС.

1. Начиная с 1992 г., т.е. с введением процедуры переоценки, в теории, а также нередко и на практике возникал вопрос: создают ли суммы дооценки основных фондов новый объект налогообложения?

Президиум ВАС РФ в своем постановлении четко указал, что при проведении переоценки стоимости основного средства изменения объекта налогообложения, а также возникновения нового объекта не происходит. Данный вывод следует из анализа действующего законодательства.

Как уже отмечалось выше, согласно постановлениям Правительства РФ о проведении переоценок основных фондов (см., например, постановление Правительства РФ от 07.12.96 N 1442 "О переоценке основных фондов в 1997 г."), переоценка производится с целью определения полной и остаточной восстановительной стоимости основных фондов, оборудования, предназначенного к установке, и объектов незавершенного строительства, числящихся на балансе предприятий (учреждений, организаций).

При этом переоценке подлежат основные фонды, находящиеся как в собственности организаций, их хозяйственном ведении, оперативном управлении, так и долгосрочной аренде с правом выкупа независимо от того, они действующие или находящиеся на консервации, в резерве и т.п.

В бухгалтерском учете результаты переоценки отражаются в зависимости от назначения основного средства.

Так, увеличение стоимости числящихся на балансе организаций основных средств производственного назначения отражается по дебету счета 01 "Основные средства" (03 "Долгосрочно арендуемые основные средства") в корреспонденции с кредитом счета 87 "Добавочный капитал", а стоимость основного средства непроизводственного назначения - со счетом 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", субсчет "Фонд социальной сферы" (п. 2.2 Порядка проведения переоценки основных фондов по состоянию на 1 января 1997 г., утвержденного Госкомстатом РФ, Минэкономики РФ, Минфином РФ 18.02.97 N ВД-1-24/336).

Итак, в результате проведения переоценки происходит увеличение стоимости имущества без вложения со стороны предприятий-учредителей каких-либо дополнительных материальных средств. При этом следует особо отметить, что не происходит и создания какого-либо иного материального объекта. Вся процедура переоценки связана с уже существующим основным средством.

Таким образом, при проведении переоценки происходит лишь корректировка стоимости основных средств с учетом сложившейся ситуации на хозяйственном рынке. Именно для этих целей в законодательстве установлена обязанность предприятий проводить переоценку основных фондов с помощью определенных методов.

2. При проведении переоценки основных фондов не ясным оставался вопрос о том, в каких случаях суммы переоценки подлежат налогообложению, а в каких нет. Наиболее спорным в данной проблеме являлся момент, связанный с начислением НДС на суммы переоценки стоимости основных средств, в том числе незавершенного строительства, внесенных в качестве вклада в уставный капитал.

Спорность данной проблемы усугубляется неурегулированностью налогового законодательства, отсутствием официальных разъяснений органов исполнительной власти, а также нерешенностью вопроса о необходимости регистрации увеличения размера уставного капитала в учредительных документах в связи с проведенной переоценкой основных фондов.

Как следует из вышеприведенного примера арбитражной практики, налоговые органы включили в облагаемый оборот по НДС сумму дооценки произведенного в уставный капитал взноса как суммы по товарам (работам, услугам), безвозмездно переданным предприятиями-учредителями в силу того, что суммы дооценки взносов в уставный капитал не были отражены в учредительных документах.

Иными словами, на примере данного решения арбитражного суда ярко проиллюстрирована одна из позиций, заключающаяся в необходимости включения в налогооблагаемый оборот суммы дооценки основных средств, переданных в качестве взноса в уставный капитал.

Однако данная позиция противоречит действующему законодательству.

Как указал Президиум ВАС РФ, согласно ст.11 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", обязанности предприятий по уплате налогов возникают только при наличии объекта налогообложения.

При этом, согласно подп. "в" п.2 ст.3 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", передача взноса в уставный капитал не связана с оборотами по передаче безвозмездно или с частичной оплатой товаров (работ, услуг).

Кроме этого, в соответствии с подп. "в" п. 10 инструкции Госналогслужбы РФ "О порядке исчисления и уплаты НДС" взносы учредителей в уставный капитал, произведенные как в денежной форме, так и имуществом, не подлежат обложению НДС.

При этом, как было указано выше, в процессе переоценки основных средств не возникает нового объекта налогообложения, а также изменения существующего, - происходит лишь корректировка его стоимости при помощи установленных методов. В связи с этим при переоценке имущества, внесенного в качестве вклада в уставный капитал, сумма дооценки связана непосредственно со взносом в уставный капитал.

Кроме того, Законом РФ "О налоге на добавленную стоимость" сумма дооценки основных средств, образуемая в результате проведенной переоценки, в качестве самостоятельного объекта обложения НДС не предусмотрена.

Таким образом, суммы дооценки имущества, внесенного в качестве вклада в уставный капитал, не являются объектом для исчисления НДС.

3. Хотелось бы также обратить внимание на позицию ВАС РФ, касающуюся того, что отсутствие внесения соответствующих изменений в учредительные документы в связи с увеличением размера вклада в результате проведенной переоценки основных средств не влечет возникновения обязанности по уплате налогов.

Как было показано на примере позиции Федерального арбитражного суда, именно отсутствие внесенных изменений послужило основанием для непризнания сумм дооценок основного средства уточненной стоимостью вклада. В связи с этим наличие данных сумм квалифицировалось как возникновение объекта налогообложения, а именно, оборотов по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг).

Однако, исходя из вышеизложенного, суммы дооценки основных фондов представляют собой корректировочную стоимость переоцененных основных средств. При этом в соответствии с действующим законодательством доказательством проведенной операции являются данные бухгалтерского учета.

Что касается внесения изменений в учредительные документы, то этот факт доказательством причастности сумм дооценки вклада в уставный капитал именно к данному основному средству не является. Тем более, что в действующем законодательстве Российской Федерации отсутствуют обязательные предписания для предприятий о внесении изменений в учредительные документы при проведении переоценки основных средств, внесенных в качестве вклада в уставный капитал.

4. В заключение хотелось бы также обратить внимание на позицию Президиума ВАС РФ в отношении наиболее неразрешенной проблемы, связанной с увеличением уставного капитала общества в результате переоценки, а именно, с необходимостью регистрации изменений в учредительных документах. Президиум ВАС РФ в своем постановлении не дал однозначного ответа на данный вопрос. Однако, как следует из текста решения, он допускает возможность регистрации таких изменений.


Р. Алексахина

Выпуск 18, сентябрь 1997 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение