Комментарий к разъяснениям "По применению перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации", утвержденным Постановлением Правительства РФ от 07. 05. 97 N 546 (Выпуск 22, ноябрь 1997 г.)

Комментарий к разъяснениям "По применению перечня выплат,
на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд
Российской Федерации", утвержденным Постановлением
Правительства РФ от 07.05.97 N 546


В выпуске N 12 ФПА "Предпринимательская практика: вопрос-ответ" за 1997 г. вниманию читателей был предложен анализ целого ряда нормативных актов, принятых в 1997 г. в области регулирования правоотношений по поводу исчисления и уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд РФ. Одним из рассмотренных документов был Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации, утвержденный постановлением Правительства РФ от 07.05.97 N 546 "О Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации" (далее - Перечень выплат).

Несмотря на то что новый Перечень выплат устранил целый ряд существовавших ранее несоответствий и разрешил некоторые волновавшие плательщиков страховых взносов вопросы, его отдельные положения требовали дополнительных разъяснений компетентных органов. В качестве такого органа в п. 2 постановления Правительства РФ от 07.05.97 N 546 "О Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации" назван Пенсионный фонд РФ.

В связи с этим вполне закономерно появление соответствующих Разъяснений по применению Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правления ПФ РФ от 15.09.97 N 73 (далее - Разъяснения). Этот документ в соответствии с требованиями п. 2 Постановления Правительства N 546 надлежащим образом согласован с Министерством труда и социального развития РФ.

Рассматриваемые Разъяснения наряду с комментарием отдельных положений Перечня содержат также общие рекомендации к порядку применения Перечня выплат. При этом внимание налогоплательщика обращается прежде всего на те виды выплат работникам, в отношении необходимости включения которых в налогооблагаемую базу при исчислении страховых взносов в ПФ РФ могут возникать сомнения.

Прежде чем более подробно анализировать отдельные положения рассматриваемого документа, комментирующие соответствующие нормы Перечня выплат, необходимо с учетом настоящих Разъяснений рассмотреть некоторые общие вопросы, возникшие в связи с введением в действие самого Перечня выплат.

Как известно, новый Перечень выплат вступил в силу с 23 мая 1997 г., т.е. в середине отчетного периода по уплате страховых взносов в ПФ РФ за май месяц. В связи с этим по 22 мая включительно расчет страховых взносов должен производиться с учетом аналогичного Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 19.02.96 N 153, а с 23 мая - на основании ныне действующего Перечня выплат.

Однако в Разъяснениях (п. 1) специально указывается, что взыскание финансовых санкций в случае возникновения недоимки, в результате неначисления страховых взносов на выплаты, не предусмотренные новым Перечнем выплат, при уплате страховых взносов за май не производится. Таким образом, во избежание возникновения путаницы в результате применения плательщиками взносов в одном отчетном периоде одновременно двух Перечней выплат Пенсионным фондом фактически разрешается до истечения срока уплаты страховых взносов за май 1997 г. (не позднее 15 июня 1997 г.) производить формирование налогооблагаемой базы для уплаты страховых взносов в ПФ РФ исходя из Перечня выплат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 19.06.96 N 153.

В то же время плательщикам страховых взносов в ПФ РФ необходимо помнить, что Перечень выплат, утвержденный Постановлением Правительства РФ N 153, применяется с учетом норм Федерального закона от 05.02.97 N 26-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1997 год" (далее - Закон о тарифах), действующего с 1 января 1997 г. В частности, речь идет об изменении порядка уплаты страховых взносов с сумм вознаграждений, выплачиваемых по договорам гражданско-правового характера: начисление страховых взносов в ПФ РФ производится в том числе на суммы вознаграждений, выплачиваемых по договорам, предметом которых являются выполнение работ и оказание услуг. Таким образом, состав выплат, на основе которых производится формирование налогооблагаемой базы для уплаты взносов в ПФ РФ, значительно расширен.

В этой связи необходимо отметить, что в Разъяснениях содержатся некоторые пояснения к порядку применения Закона о тарифах, которые хотя и не связаны с новым Перечнем выплат, но тем не менее очень важны для плательщиков взносов. В п. 2 Разъяснений указывается, что санкции за неначисление страховых взносов на суммы выплат по тем договорам гражданско-правового характера, которые раньше не учитывались при расчете страховых взносов в ПФ РФ, взыскиваются начиная с расчетов за март месяц 1997 г. Иными словами, перерасчеты взносов за январь и февраль производятся без начисления пеней.

Предоставление Пенсионным фондом плательщикам взносов такой своеобразной "отсрочки" по применению штрафных санкций, вероятно, связано с некоторыми сомнениями в правомерности введения в действие отдельных положений Закона о тарифах с 1 января 1997 г. В частности, данному Закону была придана обратная сила, что в части норм, ухудшающих права налогоплательщика, противоречит ст. 57 Конституции РФ. Подробнее см. ФПА "Предпринимательская практика: вопрос-ответ" N 12 за 1997 г., рубрика "Комментарии".

Переходя к более подробному анализу отдельных положений Разъяснения, важно прежде всего обратить внимание на следующий момент. Ни Перечень выплат, ни Разъяснения о порядке его применения не носят исключительный характер. Иными словами, нельзя говорить о том, что с сумм любых производимых работнику выплат, не указанных в Перечне выплат и не упомянутых в Разъяснениях, необходимо удерживать взносы в ПФ РФ. В каждом случае при расчете страховых взносов нужна строго индивидуальная оценка каждой выплаты с учетом целого ряда факторов.

Необходимым условием включения тех или иных доходов в состав налогооблагаемой базы при исчислении сумм, подлежащих уплате в ПФ РФ, является тот факт, что соответствующая выплата работнику была произведена работодателем (а не любым иным лицом) (ст. 1 Закона о тарифах). В связи с этим в рассматриваемых Разъяснениях дана довольно полная характеристика данного понятия.

В контексте этого, а также иных документов, регулирующих порядок исчисления и уплаты страховых взносов в ПФ РФ, термин "работодатель" не отражает характер правоотношений (гражданских или трудовых), существующих между лицом, начисляющим выплату, и лицом, ее получающим. Работодатель - это лицо, начислившее в пользу работника выплату (в том числе по предоставлению соответствующих услуг членам его семьи) в качестве либо оплаты труда (в рамках трудовых отношений) либо платы за выполненную работу или оказанную услугу (в рамках гражданско-правовых отношений). Соответственно к "выплатам в пользу работника" относятся все выплаты, начисленные ему работодателем (см. пункты 3, 10 Разъяснений).

В связи с этим Перечень выплат, на которые страховые взносы не начисляются, в большинстве своем содержит те виды выплат в пользу работников, которые по общим критериям должны были бы учитываться при расчете платежей в ПФ РФ, но по тем или иным причинам выделены как исключения.

Разъяснения ПФ РФ содержат прежде всего комментарии к отдельным положениям Перечня выплат, практическое применение которых требует от плательщика страховых взносов владения дополнительной нормативной базой.

В дополнение к имеющимся пояснениям обратим внимание на некоторые положения Перечня выплат, не нашедшие отражения в Разъяснениях.

В частности, в соответствии с п. 3. Перечня выплат страховые взносы не начисляются на льготы и компенсации (за некоторым исключением), предоставляемые в соответствии с Законом РФ от 15.05.91 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС". В случае осуществления выплат сумм компенсаций или при предоставлении льгот работодателям следует иметь в виду, что указанный Закон действует в настоящее время в редакции Федерального закона от 11.12.96 N 149-ФЗ. При определении конкретного порядка предоставления льгот необходимо обращаться к нормативным актам Правительства РФ (часть третья ст. 3 Закона о социальной защите..., п. 1 постановления Правительства РФ от 09.09.96 N 1056 "О порядке предоставления льгот и выплаты компенсаций гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС"). К такого рода документам относятся, например, Положение о порядке предоставления бесплатных путевок в санаторно-курортное или другое оздоровительное учреждение либо выплаты денежной компенсации в случае невозможности предоставления путевок участникам ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 23.04.96 N 504, постановление Правительства РФ от 05.11.92 N 851 "Об обязательном бесплатном государственном страховании личности от риска радиационного ущерба вследствие чернобыльской катастрофы", постановление Правительства РФ от 03.02.93 N 101 "О порядке выплаты дополнительного вознаграждения за выслугу лет работникам, занятым на работах на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению в результате катастрофы на Чернобыльской АЭС" (в редакции от 21.03.96).

Перечнем выплат предусмотрен особый порядок исчисления страховых взносов с сумм средств избирательных фондов кандидатов в депутаты государственных органов всех уровней. Средства избирательных фондов не учитываются при исчислении страховых взносов в ПФ РФ.

В связи с этим необходимо отметить, что правовой режим формирования и расходования избирательных фондов определяется Федеральным законом от 19.09.97 N 124-ФЗ "Об основных гарантиях избирательных прав и права на участие в референдуме граждан Российской Федерации", Федеральным законом от 26.11.96 N 138-ФЗ "Об обеспечении конституционных прав граждан Российской Федерации избирать и быть избранными в органы местного самоуправления".

Данный порядок также распространяется:

1) на доходы членов избирательных комиссий (осуществляющих свою деятельность в избирательных комиссиях не на постоянной основе), полученные от избирательных комиссий;

2) на доходы физических лиц, выполняющих работы, которые непосредственно связаны с проведением избирательных кампаний, получаемые от избирательных комиссий или из избирательных фондов.

Разъяснения Пенсионного фонда обращают особое внимание плательщиков на те виды выплат в пользу работников, которые хотя и не приведены в Перечне выплат, но тем не менее не учитываются при расчетах предприятия с Пенсионным фондом РФ. Такого рода доходы работников не отвечают критериям, исходя из которых формулируются понятия "работодатель", "выплата в пользу работника".

Это прежде всего те виды выплат, которые хотя и производятся работникам предприятия, но начисляются не работодателем. Например (п. 7 Разъяснений), выплаты профсоюзными комитетами членам профсоюза за счет членских профсоюзных взносов; стоимость наград, присуждаемых за призовые места на районных, региональных и т.п. соревнованиях, смотрах, конкурсах.

При расчете сумм страховых взносов в ПФ РФ у работодателей довольно часто возникает целый ряд вопросов, связанных с включением в налогооблагаемую базу сумм материальной помощи, выплачиваемых работнику предприятия. Так, Перечнем выплат (пункты 7 и 8) предусмотрены лишь два вида материальной помощи, которые не учитываются при исчислении страховых взносов:

1) материальная помощь, оказываемая в связи с чрезвычайными обстоятельствами в целях возмещения ущерба, причиненного здоровью и имуществу граждан на основании решений государственных органов и межгосударственных организаций;

2) материальная помощь, оказываемая работникам в связи с постигшим их стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества, увечьем, а также в связи со смертью работника или его близких родственников.

Исходя из этого, плательщики часто приходят к выводу о том, что на все остальные виды материальной помощи страховые взносы должны начисляться. Однако в данном случае надо также учитывать, кто эти выплаты производит и за счет каких источников. Таким образом, в частности, страховые взносы не начисляются на суммы материальной помощи: выплачиваемой профсоюзными комитетами членам профсоюза за счет членских взносов (кроме выплат неосвобожденным председателям, заместителям председателя и членам профкома); оказываемой гражданам благотворительными организациями и благотворительными фондами (пункты 7,10 Разъяснений).

Еще раз обращаем внимание читателей на тот факт, что по общему правилу суммы страховых взносов начисляются не только на суммы выплат, производимых работнику, но и на суммы, начисленные работнику по услугам, предоставленным членам его семьи (оплата экскурсий, путешествий, обслуживания в медицинских учреждениях, оплата содержания детей работников в детских учреждениях (п. 10 Разъяснений)). В связи с этим вызывает удивление указание в п. 7 Разъяснений на невключение в налогооблагаемую базу, формируемую при исчислении страховых взносов в ПФ РФ, стоимости оплачиваемых и бесплатно выдаваемых детям работников организаций кондитерских наборов и билетов на праздничные детские представления к Рождеству Христову и Новому году, поскольку такого рода норма в Перечне выплат не содержится. Пенсионному фонду РФ, как уже указывалось выше, предоставлено право разъяснять вопросы, связанные с применением Перечня выплат (п. 2 Постановления Правительства РФ N 546). Однако в данном случае речь идет о дополнении Перечня выплат новыми нормами. Вопрос о правомерности такого рода расширения Перечня в случае возникновения конфликтных ситуаций должен решаться в судебном порядке.

В заключение хотелось бы еще раз подчеркнуть, что ни сам Перечень выплат, ни Разъяснения по его применению не содержат исчерпывающего перечня выплат в пользу работника, которые не учитываются при исчислении сумм страховых взносов в ПФ РФ. В связи с этим важным для плательщика взносов в ПФ РФ представляется не только знание содержания рассматриваемых документов, но их анализ с целью правильного формирования налогооблагаемой базы.


Е. Тимохина

Выпуск 22, ноябрь 1997 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.