Вопрос: Учет суммовой разницы. Какие есть действующие нормативные документы по этому поводу? (Выпуск АКДИ БП N 6, февраль 1998 г.)

Организация заключает контракты на оказание услуг, исходя из их стоимости в долларах США, с предоплатой в рублях по курсу ММВБ на дату платежа. Поскольку клиенты оплачивают услуги авансом, реализация этих услуг отражается в учете иногда спустя несколько месяцев.

Означает ли это, что мы должны рассчитывать реализацию в долларах США, затем пересчитывать ее в рубли по курсу ЦБ РФ на последнее число месяца реализации, определять суммовую разницу между реализацией в долларах по курсу ЦБ и суммой полученного от клиента аванса и включать ее (разницу) в налогооблагаемую прибыль?

Облагается ли эта суммовая разница НДС, так как, с одной стороны, курсовые разницы НДС не облагаются, а, с другой стороны, она относится к оборотам по реализации услуг и, значит, должна облагаться этим налогом? На какую сумму следует выставлять клиенту счет-фактуру: на сумму списываемого на реализацию аванса или на сумму реализации, рассчитанную по курсу ЦБ? Какие есть действующие нормативные документы по этому поводу?

Следует ли пересчитать налогооблагаемую прибыль с начала 1996 года?


Согласно п. 3.9 приложения N 2 (Инструкция о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности) к приказу Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. N 97 "О годовой бухгалтерской отчетности организаций" "суммовые разницы" - это разницы, возникающие при осуществлении расчетов в соответствии с заключенными договорами в рублях в сумме, определяемой по официальному курсу соответствующей валюты или в иных условных денежных единицах. Согласно п. 4.13 "Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчет налога от фактической прибыли" (приложение N 11 к Инструкции Госналогслужбы РФ от 10 августа 1995 г. N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога но прибыль предприятий и организаций") отрицательные суммовые разницы не уменьшают налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль.

Если при заключении договора об оказании услуг предусмотрен расчет стоимости услуги в иностранной валюте с оплатой в российских рублях по обговоренному курсу (по курсу ММВБ на день перечисления, по курсу ЦБ РФ на день заключения договора и т. д.), то, исходя из требования временной определенности фактов хозяйственной деятельности, предусмотренного п. 6 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ (утвержденного приказом Минфина РФ от 26 декабря 1994 г. N 170) и п. 2.2 Положения о бухгалтерском учете "Учетная политика предприятия" (утверждено приказом Минфина РФ от 28 июля 1994 г. N 100), сумма полученного аванса должна отражаться в учете в размере полученных денежных средств, а объем реализации следует рассчитать, исходя из курса ЦБ РФ на день фактического оказания услуги (дня подписания акта приемки выполненных работ, дня передачи документации заказчику и т.п.).

Рассмотрим возникновение и порядок налогообложения суммовой разницы на условном примере.

Организация заключила договор об оказании услуги но сумму 100 долларов США по курсу ЦБ РФ на день перечисления со стопроцентной предоплатой. Получение аванса по курсу 5,4 руб./дол. в учете будет отражено следующим образом:

Д-т сч. 51 К-т сч. 64 - 540 руб. (5,4 х 100 - получение аванса от заказчика)

Д-т сч. 64 К-т сч.68 (субсчет "НДС, подлежащий взносу в бюджет") - 90 руб. - исчисление НДС от полученного аванса (согласно п. 9 Инструкции ГНС РФ от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость").

Не позднее 10 дней со дня получения аванса согласно п. 4 Письма Госналогслужбы РФ и Минфина РФ от 25 декабря 1996 г. N ВЗ-6-03/890, 109 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу но добавленную стоимость с 1 января 1997 года" следует выписать счет-фактуру на сумму полученного аванса с выделением НДС. Такой счет-фактура составляется в одном экземпляре, служит основанием для начисления НДС и регистрации в книге продажу поставщика и не подлежит предъявлению покупателю для регистрации в книге покупок в целях зачета (возмещения) налога.

Фактическое оказание услуги (ее реализация) должно отражаться в учете по курсу ЦБ РФ, действовавшему на день ее оказания. Например, если курс ЦБ РФ на день реализации составил 6 руб./дол., операции будут отражены в учете следующим образом:

Д-т сч. 62 К-т сч. 46 - 600 руб. - оказание услуги заказчику

Д-т сч. 68 (субсчет "НДС, подлежащий взносу в бюджет") К-т сч. 64 - 90 руб. - восстановление НДС, исчисленного с ранее полученного аванса.

Согласно п. 13 Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу но добавленную стоимость (утвержденного постановлением Правительства РФ от 26 июля 1996 г. N 914) в книге продаж делается запись, уменьшающая сумму ранее оформленного НДС по этому авансу с соответствующим изменением итоговой суммы налога за отчетный период, в котором произведено оказание услуги.

Д-т сч. 46 К-т сч. 68 (субсчет "НДС, подлежащий взносу в бюджет") - 100 руб. - исчисление НДС от реализации.

Не позднее 10 дней со дня реализации согласно абз. 1 п. 4 Письма Госналогслужбы и Минфина РФ "О применении счетов-фактур..." следует выписать счет-фактуру в 2 экземплярах на сумму оказанной услуги (600 руб.) с выделением НДС (100 руб.). 1-й экземпляр этого счета-фактуры передается заказчику и отражается в книге продаж. Поскольку организация должна будет доплатить бюджету разницу между НДС от суммы реализации (100 руб.) и НДС от полученного ранее аванса (90 руб.) в 10 руб., можно сделать вывод, что суммовая разница в этом случае облагается этим налогом.

Д-т сч. 64 К-т сч. 62 - 540 руб. - погашение задолженности заказчика ранее полученным авансом

Д-т сч. 80 К-т сч. 62 - 60 руб. - погашение организацией оставшейся задолженности заказчика, образовавшейся в связи с ростом курса валюты, за счет финансового результата без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В связи с тем, что понятие "суммовая разница" при определении финансового результата введено приказом Минфина РФ N 97 для отчетности за 1996 год, а в закрытый перечень расходов, относимых на результат финансовой деятельности, приведенный в п. 15 Положения о составе затрат... (утвержденного постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552) суммовые разницы не включены, можно прийти к выводу, что следует произвести перерасчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 1996 год.

Основными нормативными документами, регулирующими порядок учета суммовых разниц, являются уже упомянутые выше приказ Минфина РФ N 97 и Инструкция Госналогслужбы РФ N 37.


С. Верещагин,

эксперт "БП"

(Выпуск АКДИ БП N 6, февраль 1998 г.)



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение