• ТЕКСТ ДОКУМЕНТА
  • АННОТАЦИЯ
  • ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

Что надо знать о налоге с продаж (Выпуск 12, июнь 1999 г.)

Что надо знать о налоге с продаж


Федеральным законом от 31.07.98 N 150-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" в налоговую систему включен налог с продаж, право на установление которого предоставлено законодательным органам власти субъектов Российской Федерации.

Налог с продаж устанавливается и вводится в действие законами субъектов РФ и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ.

При принятии соответствующего закона местным органам власти необходимо незамедлительно проинформировать МНС РФ о его введении.

С введением в действие налога с продаж на территории соответствующего субъекта РФ не взимаются налоги, предусмотренные подп. "г" п. 1 ст. 20 и подпунктами "г", "е", "и", "к", "л", "м", "н", "о", "п", "р", "с", "т", "у", "ф", "х", "ц" п. 1 ст. 21 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (далее - Закон N 2118-1) (ст. 2 Федерального закона N 150-ФЗ). К их числу относятся:

- сбор на нужды образовательных учреждений, взимаемый с юридических лиц;

- налог на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне;

- сбор за право торговли;

- налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров;

- сбор с владельцев собак;

- лицензионный сбор за право торговли винно-водочными изделиями;

- лицензионный сбор за право проведения местных аукционов и лотерей;

- сбор за выдачу ордера на квартиру;

- сбор за парковку автотранспорта;

- сбор за право использования местной символики;

- сбор за участие на бегах на ипподромах;

- сбор за выигрыш на бегах;

- сбор с лиц, участвующих в игре на тотализаторе на ипподроме;

- сбор со сделок, совершаемых на биржах, за исключением сделок, предусмотренных законодательными актами о налогообложении операций с ценными бумагами;

- сбор за право проведения кино- и телесъемок;

- сбор за уборку территорий населенных пунктов;

- сбор за открытие игорного бизнеса (установка игровых автоматов и другого оборудования с вещевым или денежным выигрышем, карточных столов, рулетки и иных средств для игры).

Законодательным (представительным) органам субъекта РФ предоставлено право самостоятельно определять ставку налога в пределах, установленных законодательством РФ, порядок и сроки уплаты налога, льготы и форму отчетности по данному налогу. Также они могут устанавливать дополнительный перечень товаров (работ, услуг), реализация которых освобождается от налога с продаж.

В связи с этим Госналогслужбой РФ был разработан проект модельного закона о налоге с продаж, который включает в себя общие положения для исчисления налога с продаж и может быть использован за основу при введении этого налога в конкретном регионе.

Этот проект был доведен письмом Госналогслужбы РФ от 23.07.98 N ШС-6-01/457.

Право, предоставленное местным органам власти, может быть ими реализовано без изменения самих положений Закона N 2118-1. То есть они могут устанавливать порядок и сроки уплаты этого налога, льготы и пр. на условиях и в пределах, определенных названным Законом, но не могут толковать более широко установленные в нем нормы. Также местные органы власти не вправе определять круг плательщиков этого вида налога и изменять объект обложения этим видом налога.


Плательщики налога


Плательщиками налога с продаж признаются:

- юридические лица, созданные в соответствии законодательством РФ, их филиалы, представительства и другие обособленные подразделения;

- иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ;

- индивидуальные предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица, самостоятельно реализующие товары (работы, услуги) на территории РФ.


* * *


Не являются плательщиками налога с продаж предприятия, перешедшие на уплату единого налога в соответствии с Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", поскольку п. 2 ст. 1 указанного закона предусматривает для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, замену уплаты совокупности установленных законодательством РФ федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций.

Данное правило не действует в отношении индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, поскольку п. 3 ст. 1 Закона N 222-ФЗ предусматривает замену уплаты только установленного законодательством РФ подоходного налога и не распространяет эту норму на остальные налоги и сборы, плательщиком которых является индивидуальный предприниматель.


* * *


Для предприятий и индивидуальных предпринимателей, перешедших на уплату единого налога на вмененный доход в соответствии с Федеральным законом от 31.07.98 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности", обязанность по уплате налога с продаж отпадает со дня введения этого налога на территории соответствующего субъекта РФ, так как для плательщиков этого налога не взимаются платежи во внебюджетные фонды, а также налоги, предусмотренные статьями 19-21 Закона N 2118-1, за исключением тех налогов и сборов, которые перечислены в ст. 1 Закона N 148-ФЗ.


Объект налогообложения


Пунктом 3 ст. 20 Закона N 2118-1 определено, что объектом обложения по налогу с продаж признается стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет.

То есть в данном случае не имеет значения, кому (юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям или населению) реализуются товары (работы, услуги), а главное то, что они реализуются за наличный расчет.

Перечень товаров (работ, услуг), подпадающих под объект обложения этим налогом, приводится в этом же пункте Закона. К их числу относятся: подакцизные товары, дорогостоящая мебель, радиотехника, одежда, деликатесные продукты питания, автомобили, меха, ювелирные изделия, видеопродукция и компакт-диски; услуги туристических фирм, связанных с поездками за пределы РФ (за исключением стран СНГ), услуги по рекламе, услуги трех-, четырех- и пятизвездочных гостиниц, услуги по пассажирским авиаперевозкам в салонах первого и бизнес-классов и пассажирским железнодорожным перевозкам в вагонах классов "люкс" и "СВ", а также другие товары и услуги, за исключением только тех, которые поименованы в данном пункте Закона и (или) для которых предусмотрены льготы представительными органами субъектов РФ.

Одновременно с этим в целях настоящего Закона к продаже за наличный расчет приравнивается продажа:

1) расчетами посредством кредитных и иных платежных карточек;

2) по расчетным чекам банков;

3) с перечислением со счетов в банках по поручениям физических лиц;

4) передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) населению в обмен на другие товары (работы, услуги).

Следует отметить, что объект обложения налогом с продаж, определенный Законом N 2118-1, существенно отличается от объекта обложения этим же налогом, предложенного в проекте части второй НК РФ (ст. 540 НК РФ). В соответствии со ст. 540 проекта части второй НК РФ он определен не как стоимость товаров (работ, услуг) реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет, а как реализация населению товаров, произведенных самостоятельно или приобретенных на стороне (выполнение работ, оказание услуг), а также как реализация населению товаров (работ, услуг) в обмен на другие товары (работы, услуги). Соответственно с вступлением в действие части второй НК РФ в такой редакции обязанность продавца по уплате этого налога будет сохранена только при реализации товаров (работ, услуг) населению, а Федеральный закон N 150-ФЗ утратит силу.

Тем не менее до вступления в силу НК РФ плательщики налога с продаж должны руководствоваться нормами и положениями, установленными указанным Законом.


Определение налогооблагаемой базы по налогу с продаж


При определении налогооблагаемой базы для исчисления налога с продаж в стоимость товаров (работ, услуг) включается сумма налога на добавленную стоимость, акцизы (для подакцизных товаров), сумма налога на реализацию ГСМ (по товарам, облагаемым ГСМ).

Сумма налога с продаж, подлежащая уплате в бюджет, определяется как соответствующая налоговой ставке доля цены товаров (работ, услуг) без учета налога с продаж.

В соответствии с требованиями п. 1 ст. 54 НК РФ плательщики этого налога определяют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основании данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином РФ и МНС РФ (п. 2 ст. 54 НК РФ).

У покупателя сумма налога с продаж, уплаченная при приобретении материально-производственных запасов, в соответствии с п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденного Приказом Минфина РФ от 15.06.98 N 25н, включается в фактическую себестоимость как невозмещаемый налог и относится на затраты или издержки производства и обращения в том случае, когда использование этих ценностей связано с процессом производства и реализацией продукции.

На товар, закупленный оптом за наличный расчет, по которому уплачен налог с продаж, розничные цены в соответствии с письмом Минэкономики РФ от 22.01.99 N 7-59 "О порядке формирования розничных цен" определяются исходя из цены закупки, торговой надбавки и налога с продаж, установленного законами субъектов РФ*.

Поскольку при реализации товаров (работ, услуг) плательщик налога с продаж должен включать сумму налога в цену товара, предъявляемого покупателю (заказчику) к оплате, как нам представляется, при оформлении первичных документов у предприятия нет необходимости в выделении в них налога с продаж. При этом оформление первичных документов должно производиться в соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Между тем, принимая во внимание, что право определять порядок и сроки уплаты налога с продаж предоставлено местным органам власти, следует учитывать, что вопросы, касающиеся сроков уплаты налога, перечисления авансовых взносов, а также представления расчетов по нему в налоговые органы, должны быть отражены в законах субъектов РФ при введении этого налога на конкретной территории.

Например, в соответствии со ст. 9 Закона Московской области от 31.12.98 N 67/98-ОЗ "О налоге с продаж" при оформлении первичных документов сумма налога с продаж должна выделяться отдельной строкой.

В отношении сроков уплаты налога Законом г. Москвы "О налоге с продаж" установлено для плательщиков - юридических лиц в течение квартала не позднее 15-го числа каждого месяца производить авансовые взносы налога, рассчитанные на основании данных бухгалтерского учета и отчетности об объеме реализации продукции (работ, услуг) за предшествующий месяц и ставки налога.

В случае когда, согласно представленному расчету, сумма налога превысила ранее внесенные авансовые платежи, уплата в бюджет причитающихся сумм налога производится по квартальным расчетам в пятидневный срок со дня, установленного для представления в налоговый орган расчета налога.

Для плательщиков налога с продаж (включая предпринимателей), состоящих на учете в налоговом органе Московской области и реализующих товары (работы, услуги), требование об уплате налога Законом Московской области от 31.12.98 N 67/98-ОЗ установлено в авансовом порядке ежедекадно по срокам 15-го, 25-го и 5-го числа следующего месяца в размере одной трети суммы налога, определяемого исходя из фактических оборотов товаров (работ, услуг) предыдущего месяца, с последующим пересчетом по сроку 20-го числа месяца, следующего за отчетным.

Для плательщиков - предпринимателей г. Москвы предусмотрено представление расчета налога с продаж в налоговый орган по месту их регистрации в сроки, установленные для представления декларации.

Расчет авансовых платежей производится исходя из предполагаемой выручки от реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом с продаж.

Кроме того, плательщики, как юридические лица, так и предприниматели, имеют право представлять уточненный расчет налога с продаж, при наличии оснований для увеличения или уменьшения предполагаемого размера налогооблагаемой базы. Расчет суммы налога, подлежащей взносу в бюджет по истечении года, производится по фактически полученной выручке от реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом с продаж, с учетом ранее начисленных авансовых платежей.

В бухгалтерском учете продавца (за исключением предпринимателей) сумму налога с продаж следует отражать по дебету счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по налогу с продаж".

При перечислении налога в бюджет уплаченная сумма отражается по дебету счета 68 "Расчеты с бюджетом" в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетный счет".


* * *


Возвращаясь к операциям, приравненным к наличным расчетам для исчисления налога с продаж, следует отметить следующее.

В настоящее время вопросы, связанные с теми видами расчетов, которые приравнены для исчисления налога с продаж к наличным расчетам, действующим законодательством полностью не урегулированы, поэтому в практической деятельности имеет место различное толкование этих положений как контролирующими органами так и плательщиками этого налога.

Следует обратить внимание, что в данной статье автор высказывает личную точку зрения, основанную на общих нормах действующего законодательства.


Продажа с расчетами посредством кредитных и иных платежных карточек и чеков банков


Формулировка приведенной нормы Закона N 2118-1 позволяет сделать вывод о том, что если юридические, а также физические лица (независимо от того, являются они зарегистрированными предпринимателями или нет) осуществляют расчеты с продавцом посредством кредитных и иных платежных карточек, а также расчетными чеками банков, то у последнего возникает объект налогообложения по налогу с продаж при условии, что он является плательщиком этого налога в соответствии с абзацем первым п. 3 ст. 20 этого же Закона.

Обратите внимание, что Закон, определяя объект обложения налогом с продаж, приравнивает к наличным расчетам не все формы безналичных расчетов, а только указанные выше (расчеты кредитными и иными платежными карточками и чеками банков). Поэтому другие возможные формы безналичных расчетов (например, платежным поручением, по аккредитиву, инкассо) не могут быть приравнены к наличным расчетам.


Перечисления со счетов в банках по поручениям физических лиц


Устанавливая данное требование, законодатель не конкретизировал, в отношении каких физических лиц оно действует. Дело в том, что термин "физические лица" имеет обобщающее значение. В контексте действующих нормативных актов он распространяется на всех граждан, а значит, должен применяться для любых физических лиц, независимо от того, зарегистрированы они как предприниматели или нет. Тем более, что гражданин, осуществляющий свою деятельность без образования юридического лица как индивидуальный предприниматель, остается при этом физическим лицом.

Понятие "перечисления ... по поручениям физических лиц" также непосредственно в Законе N 2118-1 не раскрывается. В связи с этим возможно несколько подходов к его толкованию.

Исходя из общих положений о расчетах (см., например, п. 1 ст. 863 ГК РФ), можно предположить, что данный термин означает оформление физическими лицами платежных документов на перечисление денежных средств с их счетов в банках.

При таком подходе буквальное прочтение этой нормы позволяет сделать вывод о том, что при получении денежных средств, безналичным путем от физических лиц (в том числе частных предпринимателей) за отгруженные им товары у продавца возникает объект для исчисления налога с продаж.

Возможно и иное толкование рассматриваемого положения Закона. Например, когда физическое лицо, в том числе частный предприниматель, не имея собственного банковского счета, заключает договор поручения со сторонним лицом на перечисление денежных средств продавцу приобретенных товаров (работ, услуг) за определенное вознаграждение или без него. Такая ситуация вполне допустима с практической точки зрения, но представляется сомнительным, что законодатель вкладывал именно этот смысл в данную норму Закона.

Поскольку в рамках действующего законодательства возникшая неясность не может быть разрешена и существует возможность толковать одну и ту же норму по-разному, налогоплательщик вправе отстаивать свою позицию в арбитражном суде, ссылаясь на п. 7 ст. 3 НК РФ.

Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах будут толковаться в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).


Передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) населению в обмен на другие товары (работы, услуги)


Как правило, под населением понимаются физические лица, приобретающие товары с целью личного потребления. Однако представляется сомнительной ситуация, когда, например, гражданин, не будучи предпринимателем, приобретая товар для личного потребления, предложит расплатиться не денежными средствами, а, например, услугами. Поэтому с точки зрения практики описываемая обменная операция наиболее вероятна с участием физического лица - предпринимателя.

Однако это явно противоречит цели приобретения товаров (работ, услуг), поскольку предприниматель в отличие от населения приобретает имущество не для собственного потребления, а для предпринимательской деятельности.

Согласно п. 3 ст. 23 ГК РФ, к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, применяются правила ГК РФ, регулирующие деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов или существа правоотношения.

Таким образом, в имущественном обороте индивидуальный предприниматель выполняет такую же роль, как и юридическое лицо. Исходя из этого, предприятие-продавец, осуществляя сделку с частным предпринимателем, фактически строит свои отношения так же, как с юридическим лицом.

Поэтому, на наш взгляд, более правильным было бы не применять пункты 3 и 4 ст. 23 ГК РФ к физическим лицам - предпринимателям. Однако подобное толкование рассмотренных норм Закона может быть дано только на федеральном уровне либо разрешено, как уже было сказано выше, в судебном порядке с применением п. 7 ст. 3 НК РФ.

В этой связи еще раз подчеркнем, что субъекты РФ имеют право самостоятельно устанавливать только ставки налога, порядок и срок уплаты налога, льготы и формы отчетности по данному налогу, а также могут устанавливать дополнительный перечень товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога с продаж, но не могут ограничительно (расширительно) толковать его положения в отношении порядка формирования объекта налогообложения.


* * *


Еще один вопрос, связанный с исчислением налога с продаж, часто возникающий на практике, касается выдачи работникам в счет задолженности по заработной плате продукции, товаров, а также оказания услуг или выполнения работ.

Однозначного ответа на вопрос о том, возникает ли объект обложения налогом с продаж при совершении такого рода сделок (как и в вышеприведенных ситуациях), в настоящее время дать нельзя, поскольку положения п.3 ст. 20 N Закона N 2118-1 специально не рассматривают такого вида операции. Нельзя также достоверно утверждать, что они подпадают под объект обложения этим налогом, определенный названной статьей Закона.

Пунктом 3 ст. 20 Закона N 2118-1 определено, что объектом обложения по налогу с продаж признается стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет.

Кроме того, в соответствии с названным Законом, как было отмечено, к продаже за наличный расчет приравниваются операции по передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению в обмен на другие товары (работы, услуги).

Таким образом, для того чтобы понять, облагается ли налогом с продаж операция по выдаче продукции, товаров (работ, услуг) в счет задолженности по заработной плате, прежде всего необходимо выяснить, возникает ли объект обложения налогом с продаж при совершении такой сделки.

Заработная плата представляет собой оплату труда работников в денежном выражении. Выплата заработной платы в натуральной форме КЗоТ РФ (гл.6) не предусмотрена. Такая форма возможна лишь в случае, если она предусмотрена коллективным или индивидуальным трудовым договором (ст. 4 Конвенции относительно защиты заработной платы от 01.07.49 N 95) или если выдача заработной платы в натуральной форме производится с согласия работников.

Таким образом, при выплате работникам заработной платы необходимо обратить внимание на два принципиальных момента:

1) заработная плата работникам в натуральной форме может выплачиваться в счет задолженности по заработной плате, что предполагает вместо предусмотренной выплаты в денежной форме выплату в натуральной форме;

2) заработная плата в натуральной форме выплачивается на основании коллективного (индивидуального) договора, что подразумевает изначальную оплату труда продукцией, товарами (работами, услугами).

При определении объекта обложения налогом с продаж применительно к рассматриваемым операциям с полной очевидностью можно утверждать, что объекта обложения этим налогом при реализации продукции, товаров (работ, услуг) своим работникам ни в первом, ни во втором случаях не возникает, поскольку не происходит обменной операции.

В первом случае предприятие вместо выплаты заработной платы в денежном выражении производит зачет своих обязательств перед работником путем выдачи зарплаты в натуральной форме.

Во втором случае предприятие, выплачивая заработную плату, выполняет свои обязательства перед работником, что регулируется ст. 15 КЗоТ РФ, при этом также не возникает обменная операция.

Таким образом, говорить о возникновении объекта обложения налогом с продаж при выдаче работникам предприятия продукции, товаров в счет задолженности по заработной плате можно лишь в том случае, если такая операция будет приравнена к розничной торговле.

Напомним, что, согласно п. 3 ст. 20 Закона N 2118-1, если предприятие реализует товар (работу, услугу) в розницу или оптом за наличный расчет, то у него возникает объект обложения налогом с продаж.

Прежде всего, возникает вопрос: предполагается ли в контексте приведенного Закона при продаже в розницу наличный расчет или он относится только к оптовой продаже?

Если даже наличный расчет относится только к опту, то при рознице уже подразумеваются наличные расчеты.

Как правило, реализация товаров в розницу предполагает их передачу населению для личного потребления. При этом под населением (как уже упоминалось выше) понимаются физические лица, приобретающие товары для собственного потребления. Из этого следует, что к населению приравниваются и работники предприятия. Однако в нашем случае, как было отмечено, между работником и предприятием не происходит наличных (и даже безналичных) расчетов.

Относится ли передача товаров населению (включая собственных работников) к розничной торговле?

К сожалению, Закон N 2118-1, как, впрочем, и другие нормативные акты, полностью не раскрывает понятие розницы, а ведь в рассматриваемом случае этот вопрос имеет принципиальное значение. Например, в ранее действующей Инструкции по определению розничного товарооборота и товарных запасов юридическими лицами, их обособленными подразделениями независимо от формы собственности, осуществляющими розничную торговлю и общественное питание, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 01.04.96 N 25 (отменена с 1 января 1999 г.), под розницей понималась продажа товаров населению за наличный расчет и только в некоторых случаях, определенных этим документом, к рознице относилась и иная реализация.

Согласно п. 1 ст. 492 ГК РФ, по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Одновременно с этим обязанность покупателя заключается в уплате за приобретенный товар определенной денежной суммы (п. 1 ст. 454 ГК РФ).

Понятие розничной торговли, определенное в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКДП), письмом Госкомстата России от 08.11.95 N 17-1-17/1947, включает в себя также деятельность по продаже товаров для личного потребления и домашнего пользования.

Обратите внимание: и в ГК РФ, и в письме Госкомстата России речь идет о продаже товаров в розницу, а при выдаче продукции работнику в счет заработной платы происходит ее реализация, но продажи как таковой не возникает.

Таким образом, исходя из вышеизложенного, по нашему мнению, вопрос об отнесении операции по выдаче работникам предприятия товаров в счет заработной платы к реализации товаров в розницу, а соответственно, и о возникновении объекта обложения налогом с продаж представляется очень спорным.

Тем не менее МНС РФ и Департамент налоговой политики Минфина РФ в ряде своих разъяснений придерживаются иного мнения по рассматриваемому вопросу (см. письмо МНС РФ от 31.12.98 N ВГ-6-01/930@, письмо Минфина РФ от 08.12.98 N 04-03-13).

Принимая во внимание норму п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, данный вопрос может быть разрешен в судебном порядке.

В том случае, если плательщик налога с продаж соглашается с позицией налогового органа и не желает отстаивать свою точку зрения в суде, при отражении в бухгалтерском учете ему следует сделать следующие проводки.


Пример 1.

Работнику предприятия была начислена заработная плата за месяц в размере 6000 руб. С согласия работника заработная плата была выдана продукцией предприятия.

Себестоимость продукции - 2500 руб.

Продажная стоимость продукции составила 4997 руб. 14 коп. (включая НДС).

Сумма налога с продаж, включаемая в цену реализации, - 249,86 руб. (4997,14 х 5%).

Отпускная цена с учетом налога с продаж - 5247 руб. (4997,14 + 249,86).

1. Дебет 20 (44) Кредит 70 - 6000 руб. - начислена заработная плата.

2. Дебет 70 Кредит 69 - 60 руб. - удержаны страховые взносы в Пенсионный фонд (1%).

3. Дебет 70 Кредит 68 - 692,76 руб. (6000 - 60 - (83,49 х 2)) - удержан подоходный налог.

4. Дебет 70 Кредит 46 - 5247 руб. - отражена выручка при выдаче продукции предприятия работнику.

5. Дебет 46 Кредит 68/НДС - 832,85 руб. (4164,29 х 20%) - начислен НДС.

6. Дебет 46 Кредит 68/НП - 249,86 руб. (4164,29 х 20%) х 5% - начислен НП.

7. Дебет 46 Кредит 40 - 2500 руб. - списана себестоимость реализованной продукции.


* * *


Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете некоторых, наиболее часто встречающихся в практике операций, связанных с исчислением налога с продаж.

Для упрощения ситуаций в примерах не рассматриваются операции по учету затрат и издержек производства и обращения.

Учетная политика для целей налогообложения у продавца и покупателя принята по отгрузке.


Пример 2.

Производственное объединение реализует продукцию предприятию оптовой торговли согласно условиям договора за наличный расчет.

Продажная стоимость реализуемого товара составляет 120 руб. (включая НДС - 20%).

Продажная стоимость товара, включая налог с продаж (5%), составляет 126 руб. (120 руб. х 5%).

Бухгалтерский учет у продавца:

1. Дебет 62 Кредит 46 - 126 руб. - отражена выручка от реализации продукции (включая НДС и налог с продаж).

2. Дебет 46 Кредит 76/НДС - 20 руб. - начислен НДС (100 руб. х 20%).

3. Дебет 46 Кредит 68/НП - 6 руб. - начислен налог с продаж (120 руб. х 5%).

4. Дебет 46 Кредит 40 - 45 руб. - списана себестоимость продукции.

5. Дебет 26 Кредит 67 - 2 руб. - начислен налог на пользователей автомобильных дорог (126 руб. - 20 руб. - 6 руб.) х 2,5%.

6. Дебет 46 Кредит 26 - 2 руб. - налог на пользователей автомобильных дорог списан на себестоимость реализованной продукции.

7. Дебет 46 Кредит 80 - 53 руб. - выявлен финансовый результат от реализации продукции.

8. Дебет 80 Кредит 68 - 1,5 руб. - начислен налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.

9. Дебет 50 Кредит 62 - 126 руб. - отражена оплата отгруженной продукции.

10. Дебет 76/НДС Кредит 68/НДС - 20 руб. - начислен НДС.

11. Дебет 68/НДС Кредит 51 - 20 руб. - перечислен НДС в бюджет.

12. Дебет 68/НП Кредит 51 - 6 руб. - перечислен налог с продаж в бюджет.

Бухгалтерский учет у покупателя:

1. Дебет 41 Кредит 60 - 106 руб. - отражена покупная стоимость товара, включая налог с продаж.

В дальнейшем при реализации полученного товара сумма уплаченного поставщику налога с продаж в соответствии c п. 6 ПБУ 5/98 подлежит отнесению на себестоимость в составе покупной цены.

2. Дебет 19 Кредит 60 - 20 руб. - отражен НДС по приобретенному товару.

3. Дебет 60 Кредит 50 руб. - 126 руб. - оплачен товар поставщику.

4. Дебет 68 Кредит 19 - 20 руб. - сумма НДС списана на расчеты с бюджетом.


Пример 3.

Предприятие оптовой торговли перепродает полученный товар за наличный расчет.

Продажная цена (без НДС и налога с продаж) - 127 руб.

Продажная цена с учетом НДС и налога с продаж - 160 руб. (127 руб. х 20%) х 5%

5. Дебет 62 Кредит 46 - 160 руб. - отражена выручка от реализации продукции (работ, услуг).

6. Дебет 46 Кредит 76/НДС - 25,4 руб. - отражен НДС.

7. Дебет 46 Кредит 68/НП - 7,6 руб. - начислен налог с продаж.

8. Дебет 46 Кредит 41 - 106 руб. - списана покупная стоимость товара, включая налог с продаж.

9. Дебет 44 Кредит 67 - 0,52 руб. - начислен налог на пользователей автомобильных дорог (160 - 126 - 7,6 - (25,4 - 20)).

10. Дебет 46 Кредит 44 - 0,52 руб. - списан налог на пользователей автомобильных дорог.

11. Дебет 46 Кредит 80 - 20,48 руб. - отражен финансовый результат от реализации товаров.

12. Дебет 80 Кредит 68 - 0,32 руб. - начислен налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.

13. Дебет 50 Кредит 62 - 160 руб. - произведена оплата.

14. Дебет 76/НДС Кредит 68/НДС - 25,4 руб. - начислен НДС.

15. Дебет 68/НДС Кредит 51 - 25,4 руб. - НДС перечислен в бюджет.

16. Дебет 68/НП Кредит 51 - 7,6 руб. - налог с продаж перечислен в бюджет.


Пример 4.

Предприятие розничной торговли приобрело товар на сумму 300 руб., включая НДС. Товар учитывается по продажной цене.

Торговая наценка 25% - 75 руб.

Продажная стоимость товара - 375 руб.

1. Дебет 41 Кредит 60 - 300 руб. - оприходован товар.

2. Дебет 41 Кредит 42 - 75 руб. - начислена торговая наценка.

3. Дебет 50 Кредит 46 - 375 руб. - отражена выручка от реализации товара в розницу.

4. Дебет 46 Кредит 41 - 375 руб. - списана продажная стоимость товара.

5. Дебет 46 Кредит 42 - 75 руб. (сторно) - отражена реализованная торговая надбавка.

6. Дебет 46 Кредит 68/НП - 17,8 руб. (375 х 4,762%)* - начислен налог с продаж.

7. Дебет 46 Кредит 68/НДС - 9,5 руб. (375-300-17,8) - начислен НДС.

8. Дебет 68/НДС Кредит 51 - 9,5 руб. - НДС перечислен в бюджет.

9. Дебет 68/НП Кредит 51 - 17,8 руб. - налог с продаж перечислен в бюджет.

10. Дебет 44 Кредит 67 - 1,2 руб. (375 - 17,8 - 9,5 - 300) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог.

11. Дебет 46 Кредит 44 - 1,2 руб. - списан налог на пользователей автомобильных дорог.

12. Дебет 46 Кредит 80 - 46,5 руб. - выявлен финансовый результат.

13. Дебет 80 Кредит 68 - 0,7 руб. - начислен налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.

В хозяйственной деятельности нередки ситуации, когда предприятия заранее не знают, каким способом будут осуществляться расчеты за поставленный товар. Возможно, что расчеты будут происходить наличным и безналичным путем.

При возникновении такой ситуации, т.е. при реализации партии товаров (оказании услуг, выполнении работ) как за наличный, так и по безналичному расчету, предприятие должно уплачивать налог с продаж только со стоимости товаров, реализуемых за наличный расчет. Однако это возможно лишь при условии, если налогоплательщик ведет отдельный учет облагаемых этим налогом товаров.


Пример 5.

Предприятие отгружает продукцию покупателю. Согласно условиям договора, оплата может быть произведена как наличными денежными средствами, так и безналичным путем. В договоре предусмотрено, что если покупателем оплата производится наличными денежными средствами, то стоимость товаров, указанная в договоре и сопроводительных документах, подлежит увеличению на сумму налога с продаж (исходя из ставки налога, установленной местными органами власти).

Стоимость товара определена в размере 240 руб. (включая НДС - 40 руб.).

1. Дебет 62 Кредит 46 - 240 руб. - товар отгружен покупателю.

2. Дебет 46 Кредит 76/НДС - 40 руб. - отражен НДС.

3. Дебет 51 Кредит 62 - 120 руб. - на расчетный счет поступили денежные средства от покупателя в размере 50% от стоимости отгруженного товара.

Оставшиеся 50% стоимости товара покупатель оплачивает наличными. Сумма, подлежащая оплате покупателем, должна быть увеличена на сумму налога с продаж, т.е. на 6 руб. (120 х 5%):

4. Дебет 50 Кредит 62 - 126 руб. - покупатель оплатил 50% стоимости товара (с учетом налога с продаж) в кассу предприятия.

5. Дебет 62 Кредит 46 - 6 руб. - отражена сумма налога с продаж, полученная от покупателя.

6. Дебет 46 Кредит 68/НП - 6 руб. - начислен налог с продаж.

7. Дебет 76/НДС Кредит 68/НДС - 40 руб. - начислен НДС.

Если в договоре отсутствует оговорка об увеличении первоначальной цены на сумму налога с продаж и покупатель оплатит стоимость товара наличными без учета налога с продаж, т.е. заплатит в кассу предприятия не 126, а 120 руб., то предприятие-продавец должно будет начислить этот налог за счет собственных источников, что будет отражено в учете следующим образом (вместо проводок 4-6):

7. Дебет 50 Кредит 62 - 120 руб. - поступили деньги от покупателя (без налога с продаж).

8. Дебет 81 Кредит 68/НП - 6 руб. - начислен налог с продаж.

Изложенной позиции о порядке отражения операций, связанных с начислением налога с продаж, придерживается Департамент налоговой политики Минфина РФ (см. письмо Минфина РФ от 04.03.99 N 04-03-13).


Пример 6.

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете покупателя операции, описанной в примере 5.

1. Дебет 41 Кредит 60 - 200 руб. - оприходован товар, полученный от продавца.

2. Дебет 19 Кредит 60 - 40 руб. - отражен НДС по полученному товару.

3. Дебет 60 Кредит 51 - 120 руб. - произведена оплата поставщику безналичным путем.

4. Дебет 60 Кредит 50 - 126 руб. - произведена оплата поставщику наличными денежными средствами.

В случае если наличная оплата по полученному товару осуществляется до момента реализации этого товара, то в бухгалтерском учете покупателя делается следующая запись:

5. Дебет 41 Кредит 60 - 6 руб. - отражена сумма налога с продаж, включаемая в покупную стоимость товара.

При наличной оплате после реализации товара предприятие уже не может увеличить его стоимость. Вместе с тем, поскольку доплата производится в рамках исполнения обязательств по первоначальной сделке купли-продажи (п. 1 ст. 407, п. 1 ст. 408 ГК РФ), сумма налога с продаж, по нашему мнению, должна относиться на финансовые результаты деятельности предприятия (Дебет 80 Кредит 60). Тот факт, что оплата за товар произведена после его реализации, не должен влиять на конечный финансовый результат от этой операции. Ведь если бы в нашем примере товар не был бы реализован, сумма этого невозмещаемого налога участвовала бы в формировании финансового результата от этой сделки в составе списываемой себестоимости реализуемого товара.


* * *


В своей хозяйственной деятельности предприятия могут столкнуться и с другими ситуациями, связанными с исчислением налога с продаж. В последующих номерах нашего журнала мы продолжим рассмотрение различных ситуаций, которые встречаются на практике.


-------------------------------------------------------------------------

* При реализации товаров в розницу исчисление налога с продаж производится с помощью расчетной ставки, определяемой по формуле: (ставка налога с продаж / 100% + ставка налога с продаж) х 100.

* При ставке налога в размере 5% расчетная ставка составит: ( 5% / 100% + 5%) х 100 = 4,762 %.


М. Бойкова

Выпуск 12, июнь 1999 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.