Отражение в бухгалтерском учете и налогообложение операций, связанных с субабонентскими отношениями (Выпуск 12, июнь 1999 г.)

Отражение в бухгалтерском учете и налогообложение операций,
связанных с субабонентскими отношениями


Отражение в бухгалтерском учете и исчисление налогов в случаях установления между предприятиями субабонентских отношений являются одними из запутанных вопросов. По договорам, опосредующим передачу электроэнергии (теплоэнергии и т.п.), принятая абонентом энергия по согласованию с поставщиком может передаваться через присоединенную сеть другому предприятию - субабоненту (статьи 545, 548 ГК РФ).

Рассмотрим на конкретном примере некоторые проблемы, возникающие у участников данной хозяйственной операции.

Фирма "Океан" имеет договор с энергоснабжающей организацией, по которому разрешены субабонентские отношения по передаче электроэнергии фирме "Ардис" по цене поставщика в пределах установленного лимита на потребление электроэнергии. Кроме того, есть договор между фирмами "Океан" и "Ардис" о передаче электроэнергии по цене энергоснабжающей организации на основании счетчика. Субарендных отношений на нежилые помещения предприятия не имеют. Фирма "Океан" распределяет полученную электроэнергию в соответствии с показаниями счетчиков между абонентом и субабонентом. Фирма "Океан" не имеет права перепродавать электроэнергию, так как у нее нет лицензии на данный вид деятельности.

В этой связи возникают следующие вопросы:

1. Должна ли фирма "Океан" отражать на счете 46 стоимость электроэнергии, распределяемой в пользу абонента?

2. Может ли фирма "Ардис" относить на себестоимость затраты на оплату электроэнергии и принимать в зачет уплаченный НДС при условии, что счета-фактуры на поставку электроэнергии оформляются фирмой "Океан"?


* * *


В рассматриваемой ситуации фирмой "Океан" совершается самостоятельная хозяйственная операция в рамках договора об оказании услуг. В данном случае предприятие оказывает услуги фирме "Ардис", перераспределяет полученную от энергоснабжающей организации электроэнергию и организует расчеты между субабонентом и энергоснабжающей организацией. Для квалификации возникающих правоотношений тот факт, что в результате совершения этой операции фирма "Океан" не имеет дохода, значения не имеет.

Необходимо подчеркнуть, что содержанием деятельности фирмы "Океан" является не энергоснабжение (поставка электроэнергии), а именно услуги по передаче субабоненту электроэнергии, принятой от энергоснабжающей организации, и перечислению последней соответствующих платежей. Поставщиком энергии является непосредственно энергоснабжающая организация.

Деятельность в области энергоснабжения осуществляется субъектами естественных монополий (ст. 4 Федерального закона от 17.08.95 N 147-ФЗ "О естественных монополиях"). Исходя из этого, а также учитывая ограничения, установленные законодательством РФ, коммерческие структуры могут выступать перепродавцами электроэнергии только при соблюдении определенных условий.

Таким образом, в составе выручки от реализации услуг фирмы "Океан" должны учитываться денежные средства, полученные в оплату стоимости оказываемых непосредственно этим предприятием услуг, т.е. сумма получаемого от потребителя услуг вознаграждения, а в составе себестоимости реализованных услуг - затраты, связанные с их оказанием. Поскольку фирма "Океан" оказывает услуги безвозмездно и судя по всему не несет при этом каких-либо расходов, данная операция на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" отражаться не должна.

Рассмотрим, как данная хозяйственная операция будет отражаться в бухгалтерском учете фирмы "Океан".

Предположим, что энергоснабжающая организация подала фирме "Океан" электроэнергию на сумму 120 руб. (в том числе НДС 20 руб). Фирма "Океан" передала часть энергоресурсов на сумму 60 руб. (в том числе 10 руб. НДС) фирме "Ардис".

1. Дебет 25 (26) Кредит 76/1 - 100 руб.- отражена задолженность энергоснабжающей организации за отпущенную ею энергию.

2. Дебет 19 Кредит 76/1 - 20 руб. - отражен НДС за отпущенную энергию.

3. Дебет 20 Кредит 25 (26) - 50 руб. - списана энергия, потребленная для собственных нужд.

4. Дебет 76/3 Кредит 76/2 - 60 руб., в том числе НДС - начислена задолженность за переданную энергию фирме "Ардис".

5. Дебет 76/2 Кредит 25 (26) - 50 руб. - списана энергия, переданная фирме "Ардис".

6. Дебет 76/2 Кредит 19 - 10 руб. - списан НДС, относящийся к задолженности фирмы "Ардис".

7. Дебет 76/1 Кредит 51 - 120 руб. - погашена задолженность перед энергоснабжающей организацией.

8. Дебет 68 Кредит 19 - 10 руб. - сумма НДС списана в зачет по энергоресурсам, использованным на собственные нужды.

9. Дебет 51 Кредит 76/3 - 60 руб., в т.ч. НДС - погашена задолженность субабонентом перед предприятием-абонентом.


* * *


В соответствии с Положением о составе затрат..., утвержденным Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, затраты на приобретение электроэнергии, используемой для производственных нужд, учитываются при формировании себестоимости продукции (работ, услуг) (подпункты "е" и "и" п. 2, п. 6).

Для обоснованного отнесения на себестоимость данной категории расходов фирма "Ардис" должна подтвердить следующие факты.

1. Произведенные фирмой "Ардис" затраты являются именно расходами на оплату поставленной электроэнергии. В качестве подтверждения могут быть использованы договоры между фирмами "Океан" и "Ардис", а также копия договора между фирмой "Океан" и ЗАО "Геленджикэлектросеть".

2. Размер расходов.

3. Использование приобретенной электроэнергии для производственных нужд.

Что касается возможности зачета НДС, уплаченного при приобретении электроэнергии, то у фирмы "Ардис" могут возникнуть определенные сложности.

В соответствии с п. 16 Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 29.07.96 N 914 (далее - Порядок ведения журналов), единственным документом, дающим покупателю товаров (работ, услуг) право на зачет (возмещение) НДС является счет-фактура поставщика.

В соответствии с п. 1 Порядка ведения журналов счета-фактуры на передаваемую электроэнергию должны оформляться на имя потребителя ее поставщиком (письмо Госналогслужбы РФ от 23.05.97 N ПВ-6-03/393 "О счетах-фактурах").

Требования к оформлению счета-фактуры изложены в п. 3 Порядка ведения журналов. В частности, в счете-фактуре в обязательном порядке указываются наименование и регистрационный номер поставщика продукции (работ, услуг).

Поставщиком электроэнергии как для фирмы "Океан", так и для фирмы "Ардис" является энергоснабжающая организация. Этот вывод верен как в том случае, если бы фирма "Ардис" имела договор непосредственно с энергоснабжающей организацией, так и в рассматриваемой ситуации, когда поставка электроэнергии осуществляется на условиях субабонентского договора.

В последнем случае, как было отмечено, фирма "Океан" выполняет лишь организационные функции, но поставщиком электроэнергии не является.

Таким образом, счет-фактура на поставляемую электроэнергию должен быть выписан энергоснабжающей организацией на фирму "Ардис".

В рассматриваемой ситуации поставщик электроэнергии указан в счете-фактуре неверно, поэтому счет-фактура оформлен ненадлежащим образом. Данные обстоятельства могут вызвать у налоговых органов сомнения в обоснованности и правомерности зачета уплаченного предприятием НДС.

Во избежание возникновения спорных ситуаций можно порекомендовать фирме "Ардис" внести необходимые изменения в счет-фактуру в соответствии с требованиями п. 5 Порядка ведения журналов.


Е. Тимохина

Выпуск 12, июнь 1999 г.



Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.