Вопрос: Уплата налога с продаж индивидуальным предпринимателем. Может ли вводимый на территории порядок расширять установленную Федеральным законом налогооблагаемую базу? (Выпуск 19, октябрь 1999 г.)

При проверках предприятий налоговая инспекция требует уплаты налога с продаж с денежных сумм, полученных по безналичному расчету с расчетных счетов предпринимателей без образования юридического лица.

На наш запрос в областной налоговый орган о правомерности таких действий налоговая инспекция в подтверждение своей позиции сослалась на положения действующей в области инструкции по порядку исчисления налога с продаж, которая приравнивает к продаже за наличный расчет перечисления со счетов в банках по поручениям физических лиц, в том числе индивидуальных предпринимателей. При этом текст областного Закона "О налоге с продаж" полностью соответствует положениям п. 3 ст. 20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и оговорки о включении в категорию физических лиц индивидуальных предпринимателей не содержит.

Насколько правомерна позиция налогового органа? Может ли вводимый на территории порядок расширять установленную Федеральным законом налогооблагаемую базу?


В соответствии со ст. 4 Налогового кодекса РФ нормативные правовые акты, издаваемые исполнительными органами местного самоуправления, не могут изменять или дополнять положения Закона, регулирующего порядок взимания соответствующего налога. Таким образом, инструкция областной ГНИ не может расширять налогооблагаемую базу по налогу с продаж, установленную федеральным законом и законом территории.

Однако для того что бы сделать вывод о неправомерности требований ГНИ в данной ситуации, следует убедиться, что в данном случае действительно расширен круг сделок, обороты по которым подлежат учету при формировании объекта обложения налогом с продаж. Для этого надо определить, действительно ли законодатель, приравнивая к наличным расчетам получение средств от физических лиц, не имел в виду, что денежные средства, перечисляемые со счетов, открытых предпринимателями, следует учитывать в составе объекта налогообложения.

С одной стороны, НК РФ, определяющий основы налоговой системы, разделяет субъектов налоговых отношений и разграничивает понятия "физические лица" и "индивидуальные предприниматели" (см. п. 2 ст. 11 НК РФ):

физические лица это граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства;

индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также физические лица, самостоятельно осуществляющие на свой страх и риск деятельность, направленную на систематическое получение дохода от оказания платных услуг, и не подлежащие регистрации в этом качестве в соответствии с законодательством РФ (частные нотариусы, частные охранники, частные детективы или иные физические лица, занимающиеся деятельностью, не отнесенной гражданским законодательством к предпринимательской).

С другой стороны, обратим внимание на то, что в этом определении индивидуальными предпринимателями названы не граждане (Российской Федерации, иностранные и лица без гражданства), а именно физические лица, зарегистрированные в установленном порядке или вообще не зарегистрированные, но ведущие предпринимательскую деятельность определенного вида.

Таким образом, анализ определений, применяемых в сфере налоговых отношений, не позволяет сделать однозначный вывод о расширении инструкцией областного налогового органа налогооблагаемой базы по налогу с продаж.

Вопрос мог бы решиться в пользу налогоплательщиков, если бы из положений законодательства было ясно, что его нормы направлены на полное исключение из налогооблагаемого оборота сделок, в которых платящей стороной является юридическое лицо. Однако анализ закрепленной п. 3 ст. 20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" нормы об объекте налогообложения по налогу с продаж приводит к выводу, что законодатель и не предполагал полностью освободить от налога операции по продаже товаров юридическим лицам только в силу их статуса. Налогом облагаются операции по реализации определенных видов товаров с использованием наличного денежного оборота независимо от статуса участвующих в них лиц. Поэтому приравнивание к наличному денежному обращению в целях исчисления данного налога средств, перечисляемых со счетов физических лиц, просто означает, что денежные средства, поступающие со счетов предпринимателей, подлежат включению в облагаемую базу по налогу с продаж.

Это связано прежде всего с тем, что в настоящее время отсутствует требование о ведении предпринимателем деятельности через специально открытый для этого (и только для этого!) счет, правила работы с которым были аналогичны правилам, распространяемым на счета юридических лиц. Предприниматель открывает в банке счет на свое имя в соответствии со ст. 845 ГК РФ, который рассматривается как счет физического лица (см. п. 4 письма Госбанка СССР от 09.07.91 N 359 "О порядке открытия счетов предпринимателям"). Даже если в платежном документе по операции по оплате предпринимателем товаров будет проставлен идентификационный номер налогоплательщика, то он будет иметь 12 знаков, а это означает, что налогоплательщик в данном случае должен квалифицироваться как физическое лицо (см. Приказ Госналогслужбы РФ от 27.11.98 N ГБ-3-12/309).

Проблема предпринимателей в этом случае состоит только в том, что если предприятия после введения на территории налога с продаж получают стимул покупать товары по безналичному расчету (т.е. дешевле), то предприниматели при таком положении будут покупать товары все время по цене с налогом с продаж.

Заметим, что обратное толкование данной нормы давало бы предпринимателям преимущество по сравнению с остальными физическими лицами на приобретение облагаемых налогом с продаж товаров без его учета в стоимости покупки.

Предприниматели, считающие свои интересы и права нарушенными, могут попробовать оспорить действительность рассматриваемого положения нормативного акта налогового органа, поскольку введение такого закона ставит их в заведомо менее выгодное положение*. Аргументами в защиту позиции предпринимателей могло бы быть то обстоятельство, что в гражданских правоотношениях предприниматели как участники гражданского оборота несут все обязанности, предусмотренные для юридических лиц (ст. 23 ГК РФ). Такой же подход должен быть соблюден при предоставлении предпринимателям того или иного объема прав. Аналогичная ситуация просматривается в большинстве сфер налогового права.

Однако до появления подобной судебной практики нельзя утверждать о неправомерности действий налогового органа, обязывающего включать в налогооблагаемый оборот средства, полученные с расчетных счетов физических лиц предпринимателей. Аналогичная точка зрения выражена в письме МНС РФ от 08.06.99 N 01-3-09/1177 (ответ на частный запрос предприятия).


* Отметим, что в некоторых регионах перечисления с расчетных счетов предпринимателей не рассматриваются в качестве наличного денежного оборота, что закрепляется соответствующими разъяснениями налоговых органов.

Необходимо отметить, что Минфин РФ в ответах на частные запросы также неоднократно заявлял, что оплата товаров с расчетных счетов предпринимателей продажей за наличный расчет не является, однако данные письма, к сожалению, проблематику вопроса не раскрывают и не содержат оснований для содержащегося в них вывода (см., например, письмо Минфина РФ от 11.02.99 N 04-03-13).


О. Лапина


Выпуск 19, октябрь 1999 г.


Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение