Бухгалтерский учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов (Выпуск 19, октябрь 1999 г.)

Бухгалтерский учет малоценных
и быстроизнашивающихся предметов


Бухгалтерский учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов (далее МБП) регламентируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственны х запасов" (ПБУ 5/98), утвержденным Приказом Минфина РФ от 15.06.98 N 25н (далее ПБУ 5/98), вступившим в силу с 1 января 1999 г. ПБУ 5/98 применяется в отношении МБП, находящихся в организациях на праве собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления. При этом с введением ПБУ 5/98 не утрачивает своего действия Положение по бухгалтерскому учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов, утвержденное письмом Минфина СССР от 18.10.79 N 166, которое после 1 января 1999 г. применяется в части, не противоречащей ПБУ 5/98.

Сразу оговоримся, что в данной теме мы не будем подробно останавливаться на операциях, связанных с поступлением МБП и определением их фактической себестоимости, поскольку они аналогичны операциям по учету материалов. Операции по реализации МБП также аналогичны операциям по реализации материалов, с той лишь разницей, что при реализации МБП в кредит счета 48 "Реализация прочих активов" помимо выручки от реализации списывается также сумма износа, начисленная по этим предметам к моменту реализации в корреспонденции со счетом 13 "Износ МБП" (Дебет 13 Кредит 48). Бухгалтерский учет материалов был рассмотрен ранее в статье "Бухгалтерский учет материально-производственных запасов" (см.: АКДИ "Экономика и жизнь", 1999, N 9).

В данной статье мы более подробно рассмотрим новые методы начисления амортизации по МБП, введенные ПБУ 5/98.

Согласно п. 3 ПБУ 5/98, МБП это часть материально-производственных запасов организации, используемая в качестве средств труда в течение не более 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес., либо часть, имеющая стоимость на дату приобретения ниже лимита, утвержденного организацией в пределах не более 100-кратного (для бюджетных учреждений 50-кратного) минимального размера оплаты труда, установленного законодательством РФ.

Таким образом, в отличие от основных средств, которые также являются средствами труда, МБП это:

предметы, используемые в течение периода менее 12 мес., независимо от их стоимости;

предметы стоимостью на дату приобретения не более 100-кратного установленного законом минимального размера оплаты труда за единицу (83 руб. 49 коп.) независимо от срока их полезного использования, за исключением предметов, указанных в п. 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 N 34н (далее Положение по ведению бухучета), которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости.

Кроме того, к средствам в обороте относятся предметы, указанные в подпунктах "в" и "г" п. 50 Положения по ведению бухучета орудия лова; специальные инструменты и приспособления; сменное оборудование; специальная и форменная одежда и обувь, постельные принадлежности; временные (нетитульные) сооружения; предметы, предназначенные для сдачи в аренду по договору проката; бензомоторные пилы и др.

Также п. 50 Положения по ведению бухучета руководителю организации предоставлено право установить меньший лимит стоимости предметов для принятия их к бухгалтерскому учету в составе средств в обороте. Этот момент должен быть отражен в учетной политике организации (см. п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденного Приказом Минфина РФ от 09.12.98 N 60н).

Поступление МБП на предприятие может осуществляться в случае их покупки, внесения учредителями в счет вкладов в уставный капитал, получения безвозмездно от других предприятий, приобретения в обмен на другое имущество, а также в виде других поступлений. При этом основанием для принятия МБП на баланс могут служить первичные документы, аналогичные тем, которые оформляются при поступлении материалов.

Для обобщения информации о наличии и движении МБП и средств труда, которые в соответствии с установленным порядком включаются в состав средств в обороте, в бухгалтерском учете предназначен счет 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", к которому открываются субсчета: "МБП в запасе", "МБП в эксплуатации", "Временные (нетитульные) сооружения" и др. Поскольку счет 12 является активным, то по дебету указанного счета отражается поступление МБП на предприятие, а по кредиту их выбытие.

Передача МБП в эксплуатацию оформляется в учете проводкой: Дебет 12/2 Кредит 12/1.

Учет МБП, также как и учет материалов, можно вести двумя способами:

по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) на счете 12;

по учетным ценам с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материалов".

Используемый предприятием способ учета МБП должен быть закреплен в приказе об учетной политике (п. 25 ПБУ 5/98).

Временные (нетитульные) сооружения, приспособления и устройства учитываются на этом счете по фактической себестоимости их возведения. При этом стоимость законченных строительством временных (нетитульных) сооружений, приспособлений и устройств отражается на счетах бухгалтерского учета проводкой: Дебет 12 Кредит 30 "Некапитальные работы" (в строительных предприятиях) или 20 "Основное производство" (на предприятиях, ведущих геологоразведочные работы).

Аналитический учет по счету 12 ведется по однородным группам МБП в соответствии с установленной группировкой.

В соответствии с п. 5 ПБУ 5/98 МБП принимаются к бухгалтерскому учету по их фактической себестоимости, порядок определения которой зависит от способа поступления МБП в организацию (см. примеры 1 4 АКДИ "Экономика и жизнь". 1999, N 9. С. 50-51, при этом в бухгалтерских проводках вместо счета 10 следует применять счет 12).

Необходимо также отметить, что фактическая себестоимость приобретенных МБП может быть изменена только в результате их доработки (см. п. 6 ПБУ 5/98, а также пример 5 АКДИ "Экономика и жизнь". 1999, N 9. С. 51).

Кроме того, следует обратить внимание, что МБП в отличие от остальных материально-производственных запасов не подлежат уценке, которая может производиться на конец года в порядке, предусмотренном п. 11 ПБУ 5/98.

Стоимость принятых к учету МБП, также как и основных средств, погашается посредством начисления амортизации (п. 23 ПБУ 5/98, п. 52 Положения по ведению бухучета). При этом п. 52 Положения по ведению бухучета предусмотрено, что амортизация не начисляется по предметам, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, приобретенных с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств). Амортизация не начисляется также по малоценным предметам бюджетных организаций.

В соответствии с п. 23 ПБУ 5/98, п. 51 Положения по ведению бухучета амортизация по переданным в эксплуатацию МБП может начисляться одним из трех способов:

линейным;

списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

процентным способом.

Если до 1 января 1999 г. практически по всем МБП применялся процентный способ начисления износа (линейный способ был предусмотрен только для предметов проката, а способ начисления износа исходя из объема выпущенной продукции для специальных инструментов, специальных приспособлений и сменного оборудования см. п. 46 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 26.12.94 N 170), то с вступлением в силу ПБУ 5/98 организации смогут по всем видам МБП, по которым в соответствии с действующим порядком предусмотрено начисление амортизации, применять любой из трех вышеперечисленных способов.

Однако пунктом 51 Положения по ведению бухучета предусмотрено исключение из общего порядка:

по предметам проката амортизация будет начисляться в прежнем порядке, т.е. только линейным способом;

по специальным инструментам, специальным приспособлениям и сменному оборудованию амортизация, как и ранее, будет начисляться только пропорционально объему выпущенной продукции.

Кроме того, заметим, что малоценные предметы стоимостью не более одной двадцатой установленного лимита за единицу могут списываться на издержки производства (обращения) по мере их передачи в производство или эксплуатацию (п. 21 ПБУ 5/98, п. 51 Положения по ведению бухучета). Необходимо обратить внимание на следующее: при списании этих предметов в производство или при их эксплуатации организация должна обеспечить надлежащий контроль за их движением (п. 51 Положения по ведению бухучета). В бухгалтерском учете данная операция будет оформляться проводкой:

Дебет 20 (44) Кредит 12/1 списана стоимость МБП на издержки.

Амортизация по МБП начинает начисляться с момента их передачи в эксплуатацию. Сумма начисленных амортизационных отчислений подлежит отнесению на издержки производства (обращения) и отражается в учете проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44) Кредит 13 "Износ МБП" (п. 23 ПБУ 5/98).

Также необходимо обратить внимание, что в отличие от основных средств для МБП не установлен порядок определения срока их полезного использования. Представляется, что этот срок может быть установлен руководителем предприятия самостоятельно исходя из условий производства.

Рассмотрим на конкретном примере способы начисления амортизации.

Пример. Лимит стоимости отнесения предметов к МБП, закрепленный в учетной политике, составляет 80 МРОТ (6679 руб.). Предприятием приобретен объект МБП стоимостью 6450 руб.

1. Линейный способ предполагает, что амортизация начисляется исходя из фактической себестоимости предмета и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования. При этом способе амортизация начисляется ежемесячно равными долями.

Допустим, что срок полезного использования исходя из условий производства 4 года.

Годовая норма амортизации составит:

1 год : 4 года х 100 = 25%.

Сумма амортизационных отчислений составит:

в год: 6450 руб. х 25% = 1612,5 руб.;

за месяц: 1612,5 : 12 мес.= 134,38 руб.

Можно рассчитать и другим образом:

6450 руб.: 48 мес. (4 х 12 мес.) = 134,38 руб. в месяц.

При этом в учете будут сделаны проводки:

1) Дебет 12/2 Кредит 12/1 - 6450 руб. переданы МБП в эксплуатацию;

2) Дебет 20 (44) Кредит 13 - 134,38 руб. ежемесячно отражается начисление амортизации по МБП начиная с того месяца, когда МБП были переданы в эксплуатацию.

2. При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) амортизация начисляется исходя из натурального показателя количества продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости предмета и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования. При этом необходимо обратить внимание, что здесь имеется в виду только та продукция, которая получена с использованием именно этого МБП.

Допустим, что предполагаемый объем продукции, который может быть получен в результате использования данного МБП, за весь срок составит 820 кг. Фактический выпуск продукции в количественном выражении составил: за 1-й месяц 15 кг, за 2-й 25 кг, за 3-й 40 кг.

Следовательно, в учете будут сделаны следующие записи

(Дебет 20 (44) Кредит 13):

в 1-м месяце 15 кг х (6450 руб. : 820 кг) = 118 руб.;

во 2-м месяце 25 кг х (6450 руб. : 820 кг) = 197 руб.;

в 3-м месяце 40 кг х (6450 руб. : 820 кг) = 315 руб. и т.д.

3. Суть процентного способа заключается в том, что амортизация начисляется исходя из фактической себестоимости предмета и ставки 50 или 100% при передаче предмета в производство или эксплуатацию.

а) При ставке 100% амортизация начисляется сразу при передаче МБП в эксплуатацию. Следовательно, остаточная стоимость такого МБП равна нулю с момента его полезного использования.

При этом в учете будут сделаны проводки:

1. Дебет 12/2 Кредит 12/1 - 6450 руб. переданы МБП в эксплуатацию.

2. Дебет 20 (44) Кредит 13 - 6450 руб. начислена амортизация по МБП в размере 100% от фактической себестоимости при передаче их в эксплуатацию.

3. Дебет 13 Кредит 12/2 - 6450 руб.списана фактическая себестоимость МБП, выбывших из эксплуатации.

б) Если применяется ставка 50%, то при передаче МБП в эксплуатацию амортизация начисляется в размере 50% от фактической себестоимости сразу, а при выбытии предмета из-за невозможного использования (непригодности) из производства или эксплуатации амортизация начисляется в размере оставшихся 50% от их стоимости. Здесь необходимо обратить внимание, что это существенное нововведение, так как ранее при выбытии МБП амортизация начислялась в размере 50% за вычетом стоимости этих МБП по цене возможного использования (п. 46 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации).

В бухгалтерском учете в этом случае будут сделаны проводки:

1. Дебет 12/2 Кредит 12/1 - 6450 руб. переданы МБП в эксплуатацию.

2. Дебет 20 (44) Кредит 13 - 3225 руб. (6450 руб. х 50%) - начислена амортизация в размере 50% от фактической себестоимости при передаче МБП в эксплуатацию.

Через некоторое время МБП пришел в негодность и подлежит списанию с баланса:

3. Дебет 20 (44) Кредит 13 - 3225 руб. (6450 руб. х 50%) доначислена амортизация в размере 50% при выбытии МБП.

4. Дебет 13 Кредит 12/2 6450 руб. списана фактическая себестоимость МБП, выбывших из эксплуатации.

Способ начисления амортизации по МБП, применяемый на предприятии, должен быть зафиксирован в приказе об учетной политике организации (п. 25 ПБУ 5/98). При этом следует заметить, что по одному конкретному предмету (или группе предметов) в течение всего срока его использования начисление амортизации следует вести только одним способом (п. 23 ПБУ 5/98). Поэтому в приказе об учетной политике организации изменения способов начисления амортизации могут касаться только вновь приобретенных МБП.

Для оформления выбытия МБП (списания с баланса в результате их отпуска на нужды производства или обслуживающих хозяйств, общехозяйственные или общепроизводственные цели, исправление брака, капитальное строительство, а также при их реализации, безвозмездной передаче, передаче в виде вклада в уставный капитал других организаций и др.) используются следующие первичные документы: карточка учета МБП (форма N МБ-2), акт выбытия МБП (форма N МБ-4), ведомость учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений (форма N МБ-7), акт на списание МБП (форма N МБ-8). Порядок заполнения указанных документов подробно изложен в постановлении Госкомстата РФ от 30.10.97 N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации..." (см. примеры 7, 8 АКДИ "Экономика и жизнь". 1999, N 9. С. 53-54).

В заключение следует отметить, что в бухгалтерском балансе МБП отражаются по остаточной стоимости, которая представляет собой разность между фактической себестоимостью МБП и начисленной по ним амортизации (за исключением МБП, принадлежащих бюджетным учреждениям).


Выпуск 19, октябрь 1999 г.



Предлагаемый материал содержится в электронной версии Финансово-правового абонемента "Предпринимательская практика: вопрос-ответ".

Начиная с N 7 за 2003 год журнал (финансово-правовой абонемент) "АКДИ Экономика и жизнь" выходит под измененным названием: "Новая бухгалтерия".

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение