Вопрос: Фермер, самостоятельно ведущий бухгалтерский учет, в 1992 г. приобрел сельхозоборудование. В результате интенсивного использования часть оборудования пришла в негодность раньше времени (не было полностью самортизировано). Правомерно ли будет списать актом такое оборудование, а остаточную стоимость (недоамортизированную часть) отнести на уменьшение налогооблагаемой прибыли? (Выпуск 20, октябрь 1999 г.)

Фермер, самостоятельно ведущий бухгалтерский учет, в 1992 г. приобрел сельхозоборудование. В результате интенсивного использования часть оборудования пришла в негодность раньше времени (не было полностью самортизировано).

Правомерно ли будет списать актом такое оборудование, а остаточную стоимость (недоамортизированную часть) отнести на уменьшение налогооблагаемой прибыли?

Вначале следует определить организационно-правовую форму фермерского хозяйства. Как следует из вопроса, данное хозяйство было образовано еще до принятия части первой ГК РФ, т.е. на основании Закона РФ от 22.11.90 N 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве", и имело статус юридического лица (ст. 1 вышеназванного Закона РФ N 348-1). В соответствии с п. 5 ст. 6 Федерального закона от 30.11.94 N 52-ФЗ "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" до 1 июня 1999 г. такие хозяйства должны быть преобразованы в хозяйственное товарищество, общество или производственный кооператив, либо глава фермерского хозяйства может зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя (п. 2 ст. 23 ГК РФ). В случае если преобразования так и не было произведено, крестьянское хозяйство может быть ликвидировано в судебном порядке по требованию органов регистрации, налоговых органов или прокурора. А пока этого не произошло, они продолжают обладать статусом юридического лица (Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.97 N 3917/97 и N 3976/97).

Из текста вопроса не совсем ясен статус фермера. Поэтому дадим ответ как для юридического лица, так и для индивидуального предпринимателя.

Списание объектов основных средств производится в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина РФ от 20.07.98 N 33н (далее Методические указания). Одним из оснований для списания является моральный (физический) износ объектов. Вся процедура оформляется актом по форме ОС-4.

На основании п. 103 Методических указаний доходы, расходы и потери от списания объектов основных средств отражаются в учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению на финансовые результаты организации. Таким образом, в бухгалтерском учете недоамортизированная часть списанных основных фондов относится на убытки. Однако Положение о составе затрат ..., утвержденное Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, и Закон РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" не предусматривают уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму недоамортизированной стоимости списываемых основных средств.

Следовательно, в целях налогообложения прибыль, по данным бухгалтерского учета, должна увеличиваться на суммы потерь от списания остаточной стоимости не полностью амортизированных основных средств (п. 4.6 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" приложение 11 к инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций").

В итоге убыток от выбытия недоамортизированных, но пришедших в негодность ОС не влияет на величину налогооблагаемой прибыли.

Бухгалтерский учет списания ОС регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденным Приказом Минфина РФ от 03.09.97 N 65н, и Методическими указаниями:

1. Дебет 47 Кредит 01 - списание первоначальной (восстановительной) стоимости.

2. Дебет 02 Кредит 47 - списание суммы начисленного износа.

3. Дебет 10 Кредит 80 - отражение стоимости оприходованных деталей в результате ликвидации (п. 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 N 34н).

4. Дебет 47 Кредит 76 (70, 69) - отражение затрат, связанных с ликвидацией ОС.

5. Дебет 87 Кредит 47 - списание суммы ранее произведенной дооценки (п. 102 Методических указаний).

6. Дебет 80 Кредит 47 - отражение финансового результата

В соответствии c п. 5 ст.1 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предприятия не уплачивают налог на прибыль от реализации произведенной ими и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением предприятий индустриального типа, которые указаны в утверждаемых законодательными органами субъекта федерации перечнях (фермерское хозяйство явно не входит в число предприятий индустриального типа). Таким образом, если фермерское хозяйство имеет статус юридического лица, вопрос налогообложения прибыли для него вообще не актуален.

Если же фермер является индивидуальным предпринимателем, то его налогообложение осуществляется в соответствии с гл. 4 Закона РФ от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц". При этом, согласно ст. 12 Закона РФ N 1998-1, состав расходов увеличивается на суммы понесенных расходов применительно к Положению о составе затрат ... Как было отмечено выше, данное Положение не предусматривает уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму недоамортизированной стоимости списываемых основных средств.

Таким образом, и у фермера, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, сумма недоамортизированной части списанных основных средств не включается в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения.

М. Масленников

Выпуск 20, октябрь 1999 г.