Особенности заполнения отдельных форм отчетности (К.И.Оганян, "Российский налоговый курьер" N 1, октябрь 1998 г.)

Особенности заполнения отдельных форм отчетности


Период сдачи квартальных и годовых бухгалтерских отчетов и налоговых расчетов - всегда напряженная пора для бухгалтеров любых организаций независимо от организационно-правовой формы. Особенно много вопросов возникает при выполнении налоговых расчетов и заполнении формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках". В настоящей статье рассматривается порядок заполнения этой и ряда других форм с учетом особенностей, которые имеются для различных типов организаций.


Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках"


По строке 010 отражается "Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и иных аналогичных платежей)". К обязательным платежам, исключаемым из выручки при определении финансового результата от реализации, относятся, в частности, суммы процентных надбавок к розничным ценам, установленные для радиоприемников и телевизоров, вносимые в доход бюджета; экспортные пошлины; суммы налога на реализацию горюче-смазочных материалов. Корректирование выручки от реализации продукции (работ, услуг) в порядке, определенном пунктом 13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат), производится исключительно для целей налогообложения.

Таким образом, на предприятии, отгрузившем продукцию, оказавшем услуги или выполнившем работы, делаются следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 62 Кредит 46 - отражается продажная стоимость отгруженной продукции;

Дебет 46 Кредит 40 (41) - списана себестоимость отгруженной продукции;

Дебет 46 Кредит 26 (43, 44) - списаны накладные расходы;

Дебет 46 Кредит 76 - начислен НДС, приходящийся на отгруженную и неоплаченную продукцию;

Дебет 46 Кредит 80 - сформирован финансовый результат от реализации продукции (в расчетах по налогу на прибыль он будет корректироваться до момента оплаты отгруженной продукции).

После получения оплаты делаются проводки:

Дебет 51 Кредит 62 - на сумму полученной оплаты;

Дебет 76 Кредит 68 - на суммы НДС, приходящегося на оплаченную продукцию.

Если момент перехода от организации к покупателю права владения, пользования и распоряжения отгруженной продукцией и риска ее случайной гибели, определенный договором, отличается от общеустановленного, то первоначально себестоимость отгруженной продукции отражается по дебету счета 45 "Товары отгруженные" в корреспонденции со счетами ее учета (41, 40). При получении оплаты за отгруженную продукцию ее себестоимость списывается в дебет счета учета реализации. По кредиту этого счета отражается продажная стоимость отгруженных товаров. Остальные проводки в бухгалтерском учете отражаются в общеустановленном порядке. Таким образом, выручка от реализации такой продукции включается в Отчет о прибылях и убытках на дату поступления денежных средств.

При договоре мены выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете организации-покупателя после исполнения обязательства о передаче соответствующих товаров обеими сторонами.

В случае реализации товаров по договорам комиссии или поручения с участием в расчетах (кроме розничной торговли, общественного питания и аукционной торговли) в бухгалтерском учете комитента (доверителя) выручка от реализации товаров отражается после получения извещения комиссионера или поверенного, свидетельствующего об отгрузке товаров покупателю (заказчику).

Строительные предприятия в отчете по строке 010 отражают стоимость законченных объектов строительства или работ, выполненных по договорам подряда и субподряда, определяемую по документам, служащим основанием для расчетов между заказчиками и подрядчиками или субподрядчиками.

Торговые, снабженческие и сбытовые предприятия по данной строке отражают выручку от реализации товаров, приобретенных для перепродажи и учтенных на счете 41 "Товары" исходя из их продажной стоимости.

Указанные предприятия на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" отражают также операции по реализации товаров транзитом с участием в расчетах за эти товары: по дебету счета 46 отражается стоимость товаров согласно расчетным документам поставщиков (в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"), а по кредиту - продажная стоимость этих товаров (в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"). По кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" отражается также валовой доход от реализации товаров транзитом без участия в расчетах за эти товары; оборот по их реализации учитывается внесистемно.

Предприятия транспорта и связи отражают суммы, начисленные за оказываемые услуги, в составе выручки от реализации.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг и инвестиционные фонды по строке 010 отражают выручку от продажи ценных бумаг.

При заполнении строки 020 "Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг" следует руководствоваться Положением о составе затрат, типовыми методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) по соответствующим отраслям экономики России (промышленности, строительству, сельскому хозяйству, науке), а также отраслевыми инструкциями по вопросам планирования себестоимости продукции (работ, услуг) в части, не противоречащей Положению о составе затрат.

Необходимо иметь в виду, что согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 01.07.95 N 661 "О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", министерствам и ведомствам предоставлено право определять особенности состава затрат, не предусмотренные Положением о составе затрат. В то же время, для того чтобы эти особенности состава затрат принимались для целей налогообложения, их необходимо согласовать с Минэкономики России и Минфином России.

Организации, занятые производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, в соответствии с пунктом 3.2 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности (приложение N 2 к приказу Минфина России от 12.11.96 N 97) в редакции приказа N 81н (далее - Инструкция N 97) по строке 020 отражают затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг (без учета сумм, отражаемых по статье "Управленческие расходы"), которые относятся к реализованной продукции (работам, услугам). Если организация использует для учета затрат на производство счет 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)", сумма превышения фактической себестоимости продукции (работ, услуг) над их нормативной (плановой) себестоимостью, списанная в установленном порядке в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", включается в данные строки 020. В случае если фактическая производственная себестоимость ниже нормативной (плановой), данные по строке 020 уменьшаются на сумму данного отклонения.

Организации торговли, снабжения, сбыта и общественного питания по данной статье отражают покупную стоимость товаров, выручка от реализации которых отражена по строке 010 формы N 2.

При этом указанным организациям следует иметь в виду, что согласно пункту 2.13 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Комитетом Российской Федерации по торговле и Минфином России от 20.04.95 N 1-550/32-2 (далее - Методические рекомендации N 1-550/32-2), по статье "Потери товаров и технологические отходы" отражаются потери товаров и продуктов при железнодорожных, водных, воздушных, автомобильных и гужевых перевозках, хранении и продаже в пределах норм естественной убыли, утвержденных в установленном порядке.

Утвержденные нормы естественной убыли при перевозке, хранении и продаже товаров и продуктов являются предельными. Списание товаров и продуктов в этих пределах производится в случаях обнаружения фактической недостачи при приемке или инвентаризации.

Нормы естественной убыли утверждены приказом Минторга СССР от 07.04.87 N 88 "Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкций по их применению". При отнесении норм естественной убыли на издержки производства и обращения следует иметь в виду, что с 1998 года указанный выше порядок не применяется.

ГАРАНТ:

См. Нормы естественной убыли производственных товаров в розничной сети государственной и кооперативной торговли (Приложение N 1 к письму Минторга РСФСР от 21 мая 1987 г. N 085)


Действие норм естественной убыли неоднократно продлялось в связи с сохранением ограничений по размерам торговых надбавок и предельных уровней рентабельности (см. письмо Минфина от 15.09.94 N 16-16-98 и от 10.04.96 N 10-02-03). Что касается 1997 года, то Правительство Российской Федерации поручением от 09.12.97 N ЯУ-П2-39565 согласилось с предложением Министерства внешнеэкономических связей и торговли о продлении срока действия норм естественной убыли по продовольственным товарам на 1997 год, хотя первоначально предполагалось прекратить отнесение норм естественной убыли по продовольственным товарам начиная с 1997 года.

Министерство финансов в своем письме от 26.08.97 N 16-00-17-50 разъяснило, что прекращение списания потерь в пределах норм естественной убыли продовольственных товаров на издержки производства и обращения не противоречит вышеназванным документам и пункту 2.13 Методических рекомендаций N 1-550/32-2, которые предусматривают отнесение на издержки производства и обращения (себестоимость) потерь от естественной убыли товаров в пределах действующих норм, а не при их отсутствии. Сказанное относится и к статье 12 Федерального закона от 21.11.96 N 128-ФЗ "О бухгалтерском учете".

ГАРАНТ:

Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. "О бухгалтерском учете" (с изм. и доп. от 23 июля 1998 г.) имеет номер 129-ФЗ


Кроме того, с введением в действие с 1 июля 1992 года вышеназванных документов, прекратилось действие норм естественной убыли по непродовольственным товарам, а также отменено списание дополнительных потерь непродовольственных товаров и продовольственных товаров в магазинах самообслуживания.

Строительные организации по строке 020 отражают фактическую себестоимость строительных работ, выполненных собственными силами, учтенную на счете 20 "Основное производство" и определяемую как общая сумма затрат строительной организации на производство этих работ. При определении себестоимости выполненных работ в строительных организациях и организациях, осуществляющих строительные работы хозяйственным способом, следует руководствоваться Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденными Минстроем России 04.12.95 N БЕ-11-260/7.

Организации - профессиональные участники рынка ценных бумаг в данной строке приводят покупную (учетную) стоимость ценных бумаг, выручка от реализации которых отражена по строке 010 формы N 2.

По строке 030 "Коммерческие расходы":

организации, занятые производством продукции, отражают затраты по сбыту, учитываемые на счете 43 "Коммерческие расходы" и относящиеся к реализованной продукции (работам, услугам);

организации, занятые в торговой, снабженческой, сбытовой и иной посреднической деятельности, - издержки обращения, учитываемые на счете 44 "Издержки обращения" и приходящиеся на проданные товары. При этом следует иметь в виду, что в соответствии с Методическими рекомендациями N 1-550/32-2 сумма издержек обращения и производства, приходящаяся на реализованные за текущий месяц товары, в конце месяца списывается в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Сумма издержек обращения и производства, относящаяся к остатку товаров на конец месяца, исчисляется по среднему проценту издержек обращения и производства за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

1) транспортные расходы и расходы по оплате процентов за банковский кредит на остаток товаров на начало месяца суммируются с расходами, произведенными в отчетном месяце;

2) определяется сумма стоимости товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;

3) отношением суммы издержек обращения и производства, полученной в подпункте 1), к сумме реализованных и оставшихся товаров, указанной в подпункте 2), определяется средний процент издержек обращения и производства к общей стоимости товаров;

4) умножением суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца.

В то же время следует иметь в виду, что в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 30.07.94 N 893 для предприятий торговли, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и осуществляющих завоз продукции (товаров) в эти районы, сохранен порядок исчисления, предусматривающий включение в расчет суммы издержек обращения и производства на остаток товаров только транспортных расходов (письмо Минфина России от 07.10.94 N 137 "Об исчислении издержек обращения на остаток товаров").

По строке 040 "Управленческие расходы" отражаются суммы, учтенные на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и списываемые с него при определении финансовых результатов непосредственно на дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Организации - участники рынка ценных бумаг по данной статье отражают сумму издержек, связанных с их деятельностью.

В случае если в учетной политике организации не принят порядок списания общехозяйственных расходов непосредственно на дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", то их доля, относящаяся к реализованной продукции (работам, услугам), отражается по статье "Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг".

По строке 060 "Проценты к получению" и строке 070 "Проценты к уплате" согласно пункту 3.7. Инструкции N 97 отражаются суммы причитающихся (подлежащих) в соответствии с договорами к получению (уплате) дивидендов (процентов) по облигациям, депозитам и т.п., учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета на счете 80 "Прибыли и убытки", суммы, причитающиеся от кредитных организаций за пользование остатками средств, находящихся на счетах организации. При этом организации, имеющие финансовые вложения в ценные бумаги других организаций, доходы, подлежащие получению по акциям по сроку в соответствии с учредительными документами, отражают по статье "Доходы от участия в других организациях" (строка 080).

По строке 080 "Доходы от участия в других организациях" отражаются доходы, подлежащие получению от участия в совместной деятельности без образования юридического лица (по договору простого товарищества).

Строки 090 "Прочие операционные доходы" и 100 "Прочие операционные расходы" заполняются в соответствии с пунктом 3.8. Инструкции N 97. По данным строкам отражаются данные по операциям, связанным с движением имущества организации (основных средств, запасов, ценных бумаг и др.), например, данные по операциям, связанным с реализацией основных средств и прочего имущества, со списанием с баланса основных средств по причине их морального износа, по содержанию законсервированных производственных мощностей и объектов и т.п. При этом доходы, причитающиеся по этим операциям, и затраты, связанные с получением этих доходов, в строках 090 и 100 отражаются развернуто (не сальдируются). В случае компенсации затрат на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов, по аннулированным производственным заказам (договорам), прекращенному производству, не давшему продукцию, соответствующие суммы отражаются по строке 100 "Прочие операционные доходы".

В составе операционных доходов приводятся также результаты переоценки имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (курсовые разницы), расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных, посреднических и депозитарных услуг и т.п.), а также суммы отдельных видов налогов и сборов, которые в соответствии с порядком, установленным законодательством Российской Федерации, причитаются к уплате за счет финансовых результатов.

Данные по операционным доходам отражаются за минусом сумм налога на добавленную стоимость и других аналогичных обязательных платежей, отраженных на счетах 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", 48 "Реализация прочих активов" и 80 "Прибыли и убытки".

По строке 120 "Прочие внереализационные доходы" и строке 130 "Прочие внереализационные расходы" отражаются результаты операций, не связанных непосредственно с деятельностью организации. Например, в строке 120 указываются признанные организацией штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение хозяйственных договоров; суммы, поступившие в погашение дебиторских задолженностей, списанных в прошлые годы в убыток как безнадежные к получению; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; суммовые разницы в рублях, возникающие при осуществлении расчетов в соответствии с заключенными договорами, определяемые по официальному курсу соответствующей валюты или в условных денежных единицах, и т.п. По строке 130 отражаются суммы уценки производственных запасов, долги, не реальные для списания, судебные издержки, потери от стихийных бедствий, убытки в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных событий; убытки от списания ранее присужденных долгов по хищениям, по которым исполнительные документы возвращены судом в связи с несостоятельностью ответчика; убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых по решению суда не установлены; суммовые разницы в рублях, возникающие при осуществлении расчетов в валюте или условных денежных единицах, определяемые по соответствующему официальному курсу, и т.п.

По строке 150 "Налог на прибыль" отражается указанная в бухгалтерском учете сумма налога на прибыль (доход), исчисленная организацией в соответствии с действующим налоговым законодательством Российской Федерации и подлежащая перечислению в бюджет. При этом следует иметь в виду, что исчисление налога на прибыль осуществляется на основании специального расчета, в связи с чем прибыль, отражаемая по строке 140, как правило, не равна налогооблагаемой прибыли, исчисленной для целей определения налога на прибыль. Порядок формирования налогооблагаемой прибыли и исчисления налога на прибыль будет рассмотрен далее.

В строке 160 "Отвлеченные средства" приводится сумма платежей, причитающихся в бюджет, за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации, учтенная в течение отчетного года по дебету счета 81 "Использование прибыли".

По строке 170 "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода" согласно Инструкции N 97 отражается разница между прибылью, определяемой в соответствии с указаниями Инструкции N 97, и обязательными платежами в бюджет за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.


Расчет налога от фактической прибыли


В соответствии с пунктом 5 инструкции Госналогслужбы России "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" от 10.08.95 N 37 (далее - Инструкция N 37) плательщики налога на прибыль предоставляют налоговым органам по месту своего нахождения бухгалтерские отчеты и балансы в порядке и в сроки, установленные в соответствии с законодательством, а также расчеты налога от фактической прибыли, выполненные по форме, содержащейся в приложении N 8 к Инструкции N 37, согласно прилагаемой к ней справке "О порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (приложения N 11 и N 12 к Инструкции N 37).

Следует иметь в виду, что начиная с 1 января 1997 года все предприятия, за исключением бюджетных организаций и малых предприятий, имеют право перейти на ежемесячную уплату налога на прибыль исходя из прибыли, фактически полученной за предшествующий месяц, и ставки налога.

По таким предприятиям исчисление фактической суммы налога на прибыль производится на основании расчетов налога по фактически полученной прибыли, составляемых ежемесячно нарастающим итогом с начала года исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм платежей. Указанные расчеты предприятия представляют в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным. Одновременно с расчетом налога по фактически полученной прибыли предприятиями представляются дополнительные материалы по определению налогооблагаемой прибыли согласно приложению N 11, а банками - согласно приложению N 12 к Инструкции N 37, а также обоснованные расчеты по предоставлению налоговых льгот.

Малые предприятия и бюджетные организации, имеющие прибыль от предпринимательской деятельности, уплату в бюджет налога на прибыль производят ежеквартально исходя из фактически полученной прибыли за предшествующий отчетный период. Если предприятия относятся к малым, то при налогообложении следует руководствоваться подпунктом 1.1.6 Инструкции N 37. Филиалы и другие обособленные подразделения субъектов малого предпринимательства производят уплату налога на прибыль на основании представляемых ими сведений, полученных от предприятия - юридического лица в порядке, изложенном в пункте 4.4 Инструкции N 37.

Порядок уплаты налога на прибыль определяется предприятием и действует без изменения до конца календарного года, о чем до начала года в письменном виде уведомляется налоговый орган по месту своего нахождения.

Рассмотрим порядок заполнения бланка документа, называемого Расчет налога от фактической прибыли.

По строке 1 отражается валовая прибыль организации, определяемая как сумма прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. При этом прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Предприятия, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность, при определении прибыли исключают из выручки от реализации продукции (работ, услуг) уплаченные экспортные пошлины.

При определении прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия для целей налогообложения учитывается разница (превышение) между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества с учетом их переоценки, производимой на основании постановлений Правительства Российской Федерации, увеличенной на индекс инфляции, исчисленный в порядке, установленном в постановлении Правительства Российской Федерации от 21.03.96 N 315 "Об утверждении порядка исчисления индекса инфляции, применяемого для индексации стоимости основных фондов и иного имущества предприятий при их реализации в целях определения налогооблагаемой прибыли".

По основным фондам, нематериальным активам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам, стоимость которых погашается путем начисления износа, принимается остаточная стоимость этих фондов и имущества.

Следует иметь в виду, что отрицательный результат от их реализации и от безвозмездной передачи в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Таким образом, по строке 1 отражается прибыль, указанная в строке 140 формы N 2, скорректированная в соответствии с положениями Инструкции N 37 в порядке, изложенном ниже.

По строке 2 отражается сумма прибыли (дохода), налогообложение которой производится в специальном порядке. Например, доходы в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим предприятию-акционеру и удостоверяющим право их владельца на участие в распределении прибыли предприятия-эмитента (действует с 21.01.97); доходы в виде процентов, полученных владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации и ценных бумаг органов местного самоуправления; доходы от долевого участия в других предприятиях, созданных на территории Российской Федерации; от использования казино, иных игорных домов (мест) и другого игорного бизнеса; видеосалонов (от видеопоказа), от проката видео- и аудиокассет и записей на них, определяемые в виде разницы между выручкой и расходами, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), учитываемых при налогообложении прибыли, за исключением расходов на оплату труда. Кроме того, в этой строке отражается прибыль, облагаемая по повышенной ставке (прибыль от посреднических операций, от страховой деятельности и т.п.).

Строка 3 с 21 января 1997 года не заполняется.

По строке 4 отражается прибыль, не подлежащая налогообложению в соответствии с Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.91 N 2116-1 (далее - Закон N 2116-1),- прибыль религиозных объединений, предприятий, находящихся в их собственности, и хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вклада религиозных объединений; от культовой деятельности, производства и реализации предметов культа и предметов религиозного назначения, а также иная прибыль указанных предприятий и хозяйственных обществ в части, используемой на осуществление этими объединениями религиозной деятельности; прибыль общественных организаций инвалидов, предприятий, учреждений и организаций, находящихся в их собственности, и хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вклада общественных организаций инвалидов. Данная льгота не распространяется на прибыль, полученную от производства и реализации товаров как собственного производства, так и приобретенных подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иной продукции в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов, прибыль специализированных протезно-ортопедических предприятий, прибыль от производства продукции традиционных народных и художественных промыслов, прибыль организаций, в которых инвалиды составляют не менее 50 процентов от общего числа работников, при условии использования не менее половины полученной прибыли на социальные нужды инвалидов и т.д.

По строке 5 отражаются льготы по налогу на прибыль (в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли на суммы произведенных расходов, а также на сумму полученного в предшествующем году убытка), указанные в пунктах 4.1, 4.3, 4.4, 4.5, 4.9 Инструкции N 37. При этом следует учитывать, что налоговые льготы, перечисленные в пунктах 4.1 (кроме подпунктов 4.1.4, 4.1.5 и 4.1.6) и 4.5 Инструкции N 37, не должны уменьшать фактическую сумму налога, исчисленную без учета льгот, больше, чем на 50 процентов.

Пример


Показатель 1 вари-
ант
2 вари-
ант
Конт-
роль
1. Налогооблагаемая прибыль 2860 2860 2860
2. Льготы согласно пп.4.1. (кроме пп.4.1.4.,
4.1.5., 4.1.6.) и 4.5
860 1860  
3. Налогооблагаемая прибыль за вычетом льгот 2000 1000  
4. Налог по установленной ставке 700 350 1001
5. 50% фактической суммы налога без учета льгот     501
6. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет 700 501  

По строке 6 отражается налогооблагаемая прибыль, которая определяется как разница между валовой прибылью, указанной в строке 1, и данными строк 2, 3 (до 20 января 1997 г. включительно), 4 и 5.

По строке 8 указывается сумма налога на прибыль (с разбивкой по бюджетам различных уровней), определяемая умножением соответствующей (федеральной, региональной, местной) ставки налога на прибыль на величину налогооблагаемой прибыли.

По строке 10 указывается сумма налога на прибыль, причитающаяся к уплате в бюджет, которая определяется как разница между общей суммой налога на прибыль, отражаемой в строке 8, и суммой арендной платы (за вычетом амортизационных отчислений), подлежащей внесению в бюджет арендными предприятиями, созданными на основе аренды имущества государственных предприятий и структурных подразделений.

По строке 11 отражается сумма налога на прибыль, начисленная в бюджет. Данные по этой строке можно определять суммированием данных строки 10 Расчета налога от фактической прибыли за прошедший период (за исключением данных за первый квартал) и суммой налога на прибыль, исчисленного исходя из предполагаемой прибыли и установленной ставки налога согласно строке 3 Справки об авансовых начислениях налога исходя из прибыли, предполагаемой на соответствующий квартал.

По строке 12 указывается сумма, подлежащая к доплате по сроку, определяемая как разница между данными о сумме налога на прибыль, причитающейся к уплате в бюджет (строка 10), и суммой налога на прибыль, начисленной в бюджет (строка 11). В случае положительной разницы она подлежит доплате в бюджет, а в случае отрицательной - ведет к уменьшению по бюджету соответствующего уровня.

Следует также иметь в виду, что, поскольку авансовые платежи являются налоговыми, за просрочку их внесения в бюджет применяется ответственность, предусматривающая взыскание пени.


Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли"


В соответствии с пунктом 13 Положения о составе затрат для целей налогообложения выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты (при безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счета банков, а при расчетах наличными деньгами - по моменту поступления средств в кассу), либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов. В то же время следует иметь в виду, что, начиная с 1995 года, организации в соответствии с приказом Минфина России от 19.10.95 N 115 "О годовой бухгалтерской отчетности организаций за 1995 год" выручку от реализации продукции (работ, услуг) в бухгалтерском учете отражают исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности организаций, то есть по методу отгрузки.

Кроме того, для целей налогообложения организации вправе включать некоторые виды расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм, установленных законодательством. В этой связи бухгалтерская прибыль может отличаться от прибыли, исчисленной для целей налогообложения. Поэтому для того чтобы налоговые органы могли эффективно контролировать правильность расчета налогооблагаемой прибыли, была разработана Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (приложение N 11 к Инструкции N 37), далее - Справка.

Рассмотрим порядок ее заполнения.

По строке 1 Справки отражается величина прибыли (убытка) по данным бухгалтерского учета. Ее сумма должна совпадать с суммой прибыли, отраженной по строке 140 Отчета о прибылях и убытках (форма N 2).

В строке 2 приводятся данные об изменении величины прибыли (убытка) по предприятиям, определяющим выручку от реализации продукции (работ, услуг) по моменту оплаты. При этом для целей налогообложения внереализационные доходы (расходы), указанные в пунктах 14 и 15 Положения о составе затрат, принимаются в суммах, учтенных при определении финансовых результатов по правилам бухгалтерского учета. При учете выручки от реализации по оплате изменение прибыли (убытка) организации происходит либо вследствие изменения выручки от реализации продукции (работ, услуг), либо вследствие изменения величины себестоимости реализованной продукции (работ, услуг). Величину выручки от реализации продукции работ (услуг) можно определить следующим образом:

1) определяется остаток отгруженной продукции на начало отчетного периода;

2) определяется величина отгруженной продукции в течение отчетного периода;

3) определяется остаток отгруженной и неоплаченной продукции на конец отчетного периода;

4) данные строк 1 и 2 суммируются, и из полученной суммы вычитаются данные строки 3 - получается стоимость отгруженной и оплаченной продукции.

При заполнении строки 2.1. "б" (изменение величины себестоимости реализованной продукции) следует иметь в виду, что согласно пункту 3 статьи 2 Закона N 2116-1 при определении выручки от реализации продукции (работ, услуг) по оплате для целей налогообложения себестоимость продукции при формировании финансовых результатов учитывают пропорционально оплаченной продукции, что подтверждено пунктом 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.11.97 N 22. В этой связи себестоимость продукции (работ, услуг) за отчетный период также необходимо корректировать. Корректировку можно осуществлять методом, указанным выше, используя в качестве исходной величины себестоимость отгруженной продукции.

По строке 2.2 отражается изменение прибыли (убытка) от реализации основных фондов и иного имущества в результате изменения выручки от их реализации и изменения их остаточной (первоначальной) стоимости и расходов, связанных с их выбытием. В то же время согласно пункту 13 Положения о составе затрат метод учета затрат выручки от реализации продукции (работ, услуг) может быть применен только в отношении собственной продукции (работ, услуг) организаций (покупных товаров организаций, занятых в сфере торговли). Таким образом, доходы от реализации основных фондов для целей налогообложения принимаются в суммах, учтенных при определении финансовых результатов по правилам бухгалтерского учета. В этой связи строка 2.2 Справки не заполняется.

По строке 3 отражается увеличение налогооблагаемой прибыли при реализации продукции по ценам, не превышающим фактической себестоимости, а также при ее обмене и безвозмездной передаче (в соответствии с пунктом 2.5 Инструкции), определяемое в виде разницы между рыночной ценой и фактической ценой реализации.

По строке 4.1. отражается увеличение прибыли для целей налогообложения в сумме превышения фактических затрат, включенных в себестоимость продукции (работ, услуг) над установленными лимитами, нормами и нормативами (по оплате кредитов банков сверх ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на три пункта, по расходам на рекламу, по представительским расходам, добровольному страхованию и т.д.).

Следует учесть, что с 1 января 1998 года строка 4.2 не заполняется, поскольку в соответствии с пунктом 3 постановления Правительства Российской Федерации от 31.12.97 N 1672 абзац второй подпункта "х" пункта 2 Положения о составе затрат, согласно которому для целей налогообложения суммы амортизационных отчислений, начисленных ускоренным методом, в случае их нецелевого использования не включались в себестоимость продукции (работ, услуг), утратил силу.

По строкам 4.3-4.15 отражаются суммы, на которые увеличивается прибыль для целей налогообложения в соответствии с действующим налоговым законодательством (на сумму потерь от уценки сырья, материалов, готовой продукции и товаров, на сумму безвозмездно полученного от других организаций имущества (за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2.7 Инструкции N 37), на сумму резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, убытков от списания дебиторской задолженности в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 18.08.95 N 817 и др.).

По строкам 5.1-5.6 отражается уменьшение прибыли для целей налогообложения на суммы:

- прибыли от реализации произведенной сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также от реализации произведенной и переработанной на данном предприятии сельскохозяйственной продукции собственного производства;

- дооценки производственных запасов и готовой продукции (в соответствии с законодательством);

- прибыли от реализации основных фондов и иного имущества, освобождаемой от налогообложения в результате применения индекса-дефлятора;

- положительной курсовой разницы по валютным счетам, а также операциям в иностранной валюте (действует по 20 января 1997 года включительно).

Следует иметь в виду, что сумма, указанная в строке 6, должна быть равна сумме, отраженной в строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли".

Для наглядности рассмотрим порядок заполнения Справки на примере.

Пример

Выручка от реализации продукции организации "А" в 1997 году по данным бухгалтерского учета составила 240 млн.руб. (200 (без НДС) + 40 (НДС)). Прибыль по данным бухгалтерского учета (стр.140 формы N 2) - 50 млн.руб. Организация для целей налогообложения использует метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере оплаты. Себестоимость продукции составила 150 млн.руб.*

При этом стоимость остатков отгруженной продукции на начало отчетного периода по отпускной цене и фактической себестоимости согласно данным бухгалтерского учета составила соответственно 80 млн.руб. и 30 млн.руб. (без НДС), стоимость отгруженной продукции за отчетный период по отпускной цене и себестоимости - соответственно 200 млн.руб. и 150 млн.руб., стоимость остатков отгруженной и неоплаченной продукции - 130 млн.руб. и 75 млн.руб. (без НДС). В течение отчетного периода организацией произведены:

- рекламные расходы на сумму 30 млн.руб.;

- представительские расходы на сумму 10 млн.руб.;

- выплачена компенсация работнику организации за использование личного легкового автомобиля ("ВАЗ - 2106") для служебных поездок в сумме 2 млн.руб.;

- оплачены проценты за кредит банка в сумме 50 млн.руб. При этом первоначальная сумма кредита составила 100 млн.руб., учетная ставка ЦБ РФ на момент выплаты процентов - 36%.

Кроме того, организацией безвозмездно получен грузовой автомобиль, стоимость которого (по документам о безвозмездной передаче) составила 80 млн.руб. (без НДС).

Реализован станок по цене 20 млн.руб. (без НДС), первоначальная стоимость которого 76 млн.руб. (без НДС), износ на дату продажи - 51 млн.руб. Убыток от реализации станка - 5 млн.руб.

По истечении 4 месяцев списана дебиторская задолженность (в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 18.08.95 N 817) в сумме 18 млн.руб.

Реализованы по цене ниже фактической себестоимости 5 единиц продукции организации. При этом рыночная цена за единицу продукции составила 15000 рублей (без НДС), себестоимость продукции - 10000 рублей, цена реализации - 8000 рублей (без НДС).

В четвертом квартале организацией реализованы основные фонды, приобретенные в первом квартале того же года. Цена реализации - 20 млн.руб. (без НДС), первоначальная стоимость - 15 млн.руб., износ - 4 млн.руб.


Заполнение Справки за 1997 год


Строка 2.1 "а". В соответствии с методикой, приведенной выше, можно определить, что в 1997 году выручка для целей налогообложения у организации "А" составила 150 млн.руб. (без учета НДС) (80 + 200 - 130). Таким образом, изменение выручки от реализации продукции, отражаемое по строке 2.1 "а" составит - 50 млн.руб. (150 - 200).

Строка 2.1 "б". Аналогично определяем часть себестоимости продукции, приходящейся на оплаченную продукцию:

150 - (30 + 150 - 75) = 45 (млн.руб.).

Изменение себестоимости по данной строке приводится с положительным знаком, поскольку в данном случае необходимо увеличить прибыль для целей налогообложения на ту часть себестоимости, которая была отражена по строке 020 формы N 2 и приходится на отгруженную и неоплаченную продукцию.


Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" за январь - декабрь 1997 г.


N
п/п*
Показатели* Сумма,
тыс.руб.
1. Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета 50 000
2. Изменение величины прибыли (убытка) по предприятиям,
определяющим выручку по моменту оплаты:
 
2.1. от реализации продукции (работ, услуг) в результате:  
  а) изменения выручки от реализации продукции (работ,
услуг)(+,-)
-50 000
  б) изменения величины себестоимости реализованной
продукции (работ, услуг) (+,-)
45 000
  Итого по строке 2.1. (сумма данных по строкам "а",
"б") (+,-)
-5 000
  Всего по строке 2 -5 000
3. Увеличение налогооблагаемой прибыли при реализации,
обмене и безвозмездной передаче продукции (работ, ус-
луг) по рыночной цене не выше фактической себестои-
мости (в соответствии с пунктом 2.5 Инструкции - раз-
ница между рыночной ценой и фактической ценой реали-
зации)
35
4. Прибыль для целей налогообложения увеличивается на
суммы:
 
4.1. а) оплаты процентов по рублевым кредитам банков на
производственные нужды сверх ставки рефинансирования
Банка России, увеличенной на 3 пункта
11 000
  е) представительских расходов 8 800
  з) расходов на рекламу 25 200
  и) выплаты компенсации за использование для служебных
поездок личных легковых автомобилей
1 248
  Итого по строке 4.1. (сумма данных по строкам
"а" - "и")
46 248
4.5. Стоимости имущества, безвозмездно полученного от дру-
гих предприятий (кроме случаев, указанных в п.2.7.
инструкции)
80 000
4.7. Убытков от реализации и безвозмездной передачи основ-
ных средств и иного имущества (включая продажу и по-
купку валюты)
5 000
4.9. Убытков от списания дебиторской задолженности в соот-
ветствии с постановлением Правительства России от
18.08.95., N 817
18 000
  Всего по строке 4 (сумма сделана по строкам
4.1. - 4.15.)
149 248
5. Прибыль для целей налогообложения уменьшается на сум-
мы:
400
5.3. Прибыли от реализации основных фондов и иного иму-
щества, освобождаемой от налогообложения в результате
применения индекса - дефлятора
400
  Всего по строке 5 (сумма сделана по строкам 5.1. -
5.6.)
 
6. Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 "Расчета на-
лога от фактической прибыли" (стр.1 +, - стр.2 +
стр.3 + стр.4 - стр.5)
193 883
* Примечание: строки 2.2.; 4.1."б"; "в"; "г"; "д"; "ж"; "к"; "л";
"м"; 4.2; 4.3; 4.4; 4.6; 4.8; 4.10; 4.11; 4.12; 4.13; 4.14; 4.15; 5.1;
5.2; 5.4; 5.5; 5.6 в таблицу не внесены, поскольку в данном примере они
не содержат цифровых показателей.

Следует иметь в виду, что если в отчетный период продукция не отгружалась, поступившая оплата за продукцию, отгруженную в прошлые периоды, отражается по строке 2.1 "а" со знаком "плюс", а себестоимость в части, приходящейся на оплаченную продукцию, - со знаком "минус".

Строка 3. В соответствии с пунктом 2.5. Инструкции N 37 предприятия, осуществляющие реализацию продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости, для целей налогообложения принимают рыночную цену на аналогичную продукцию (работы, услуги), сложившуюся на момент реализации, но не ниже фактической себестоимости. По строке 3 отражается разница между рыночной ценой продукции, реализованной по ценам, не превышающим фактической себестоимости, и фактической ценой ее реализации:

75 000 (5 * 15 000) - 40 000 (5 * 8 000) = 35 000 (руб.)

Строка 4.1 "а". В соответствии с Положением о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты по оплате процентов по полученным кредитам банков в пределах учетной ставки Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на три пункта (по ссудам, полученным в рублях). Таким образом, в нашем примере для целей налогообложения в себестоимость продукции (работ, услуг) подлежат включению затраты по оплате процентов по кредиту банка в сумме 39 млн.руб.

(100 млн.руб. * (36 + 3)/100).

Превышение в сумме 11 млн.руб. (50 млн.руб. - 39 млн.руб.) подлежит отнесению на увеличение прибыли.

Строка 4.1 "е", "з", "и". Согласно Положению о составе затрат расходы на рекламу и представительские расходы, произведенные организацией, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм, утвержденных в установленном порядке. Указанные нормы определены письмом Минфина России от 06.10.92 N 94, согласно которому предельный размер отнесения рекламных расходов на себестоимость продукции (для целей налогообложения) в нашем примере составит 4,8 млн.руб. (240 х 0,02). Фактические расходы на рекламу составили 30 млн.руб. Таким образом, прибыль подлежит корректировке на сумму 25,2 млн.руб. (30 - 4,8). Указанная сумма отражается по строке 4.1 "з".

Сумма корректировки прибыли по сверхнормативным представительским расходам, отражаемой по строке 4.1 "е", составит 88 млн.руб. (10 - 1,2). При этом предельный размер представительских расходов, относимых на себестоимость для целей налогообложения, определяется следующим образом:

240 * 0,5/100 = 1,2.

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 20.06.92 N 414 "О нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей для служебных поездок" организациям предоставлено право включать в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты на компенсацию своим работникам использования ими личных легковых автомобилей для служебных поездок по установленным предельным нормам. В настоящее время согласно письму Минфина России от 09.08.96 N 74 действует норма компенсации на автомобиль "ВАЗ-2106" в сумме 62652 руб. в месяц (без учета деноминации). Годовая норма составит 751 824 руб. Сверх норм выплачено 1248176 руб. Эта сумма подлежит отражению по строке 4.1 "и".

Строка 4.5. В соответствии с пунктом 2.7. Инструкции N 37 предприятия, получившие безвозмездно от других предприятий основные средства, товары и иное имущество, увеличивают налогооблагаемую прибыль на стоимость этих средств и имущества, но не ниже их балансовой (остаточной - по основным средствам) стоимости, числящейся у передающих предприятий. При этом их стоимость по данным бухгалтерского учета передающей стороны указывается в документах о передаче. В соответствии с договором о безвозмездной передаче в нашем примере стоимость передаваемого грузовика составила 80 млн.руб. Эта сумма отражается по строке 4.5.

Строка 4.7. Согласно пункту 2.4. Инструкции N 37 отрицательный результат от реализации и безвозмездной передачи основных фондов в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль. В нашем примере убыток от реализации основных фондов составил 5 млн.руб., в связи с чем на эту сумму должна быть скорректирована налогооблагаемая прибыль.

Строка 4.9. Согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 18.08.95 N 817 "О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)" дебиторская задолженность, по которой истек установленный предельный срок исполнения обязательств по расчетам, не истребованная организацией-кредитором, по истечении 4 месяцев со дня фактического получения организацией-должником товаров (выполнения работ или оказания услуг) в обязательном порядке списывается на убытки и относится на финансовые результаты организации-кредитора. При этом сумма списанной задолженности не уменьшает финансового результата, учитываемого при налогообложении прибыли организации-кредитора. Таким образом, убыток, образовавшийся в результате списания на финансовые результаты дебиторской задолженности в сумме 18 млн.руб., для целей налогообложения должен быть восстановлен.

Строка 5.3. Согласно постановлению Правительства от 21.03.96 N 315 при определении прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятий для целей налогообложения в качестве индекса инфляции применяется индекс-дефлятор, рассчитываемый Государственным комитетом Российской Федерации по статистике на основе методологии расчетов производства и использования валового внутреннего продукта. Следует иметь в виду, что в соответствии с Методикой исчисления индекса-дефлятора для индексации стоимости реализуемого имущества предприятий, утвержденной 21.05.96 Госкомстатом России, Минэкономики России и Минфином России, в иное имущество предприятия, подлежащее индексации при его реализации, включается сырье, материалы, топливо и другие ценности, а также малоценные и быстроизнашивающиеся предметы. При реализации иного имущества в виде ценных бумаг, валюты, нематериальных активов и т.п., изменение цен на которое при расчете индекса инфляции для индексации стоимости реализуемого имущества предприятий не учитывалось, указанный индекс не применяется.

В соответствии с пунктом 2.4. Инструкции N 37 индекс-дефлятор применяется к остаточной стоимости основных фондов и первоначальной стоимости иного имущества согласно данным бухгалтерского учета по состоянию на момент их реализации. При этом, например, если реализация основных фондов, значащихся на начало года, произведена в третьем квартале, остаточная стоимость должна быть скорректирована на индексы инфляции первого, второго и третьего кварталов путем их перемножения. Если основные фонды приобретены в первом квартале и реализованы в третьем квартале, применяется индекс инфляции второго и третьего кварталов. При этом индекс инфляции применяется по каждому объекту реализации отдельно.

В случае если остаточная (первоначальная) стоимость основных фондов и иного имущества, скорректированная на индекс инфляции, равна продажной цене или превышает ее, прибыль предприятия для целей налогообложения уменьшается на сумму фактически полученной прибыли от реализации этих основных фондов и иного имущества и не увеличивается на сумму превышения остаточной (первоначальной) стоимости основных фондов и иного имущества, пересчитанной на индекс инфляции, над их продажной ценой. Индекс инфляции не применяется в случае реализации основных фондов и иного имущества по цене, равной или ниже их остаточной, первоначальной стоимости.

Рассмотрим на нашем примере порядок определения данных, подлежащих отражению по строке 5.3.

Как было указано, продажная стоимость реализуемого объекта составила 20 млн.руб., остаточная стоимость - 11 млн.руб. (15 - 4). Бухгалтерская прибыль составила 9 млн.руб. В то же время, при корректировке остаточной стоимости реализуемого объекта на индекс-дефлятор, картина несколько меняется. Поскольку объект был приобретен в первом квартале 1997 года, а реализован в 4 квартале того же года; корректировка остаточной стоимости производится на индекс-дефлятор второго, третьего и четвертого кварталов 1997 года. Остаточная стоимость реализуемого имущества, скорректированная на индекс-дефлятор, равна:

11 млн.руб. * 101,2% * 101,8% * 100,6% = 11,4 млн.руб.

Следовательно, для целей налогообложения прибыль от реализации основных средств будет равна:

20 - 11,4 = 8,6 млн.руб.

Отражению по строке 5.3 подлежит разница между бухгалтерской прибылью от реализации основных средств и прибылью для целей налогообложения в сумме 0,4 млн.руб. (9 - 8,6).


Советник налоговой
службы I ранга

К.И.Оганян


"Российский налоговый курьер" N 1, октябрь 1998 г.


------------------------------

* В данном случае под себестоимостью продукции понимается ее полная себестоимость, то есть все расходы, произведенные организацией при производстве продукции, включая накладные.


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение