Учет и списание автотранспортных расходов (С.А.Борисов, "Российский налоговый курьер" N 3, декабрь 1998 г.)

Учет и списание автотранспортных расходов


        Компенсация расходов при использовании личных автомобилей        
        Налог на приобретение автотранспортных средств                   
        Списание израсходованных горюче-смазочных материалов             

В составе затрат большинства предприятий страны постоянно увеличивается доля транспортных расходов, что связано со специфическими условиями России. По этой причине важное значение приобретает правильный учет этих расходов не только в себестоимости продукции, но также и для целей налогообложения.


Компенсация расходов при использовании личных автомобилей


При использовании личных легковых автомобилей в служебных целях предусматривается компенсация расходов, связанных с их обслуживанием.

Основные методологические подходы к порядку назначения и выплаты компенсаций определены в письме Минфина России от 21.07.92 N 57, подготовленном на основании постановления Правительства Российской Федерации от 20.06.92 N 414.

Данный порядок предусматривает включение компенсаций за использование личных автомобилей в служебных целях в себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах установленных норм.

Необходимо обратить внимание на следующие особенности.

1. Компенсация выплачивается лишь в случаях, когда выполнение должностных обязанностей связано с постоянными служебными разъездами. К этой категории лиц могут быть отнесены работники отделов материально-технического снабжения, руководители предприятия, работники ремонтных служб, выезжающие по вызовам, рекламные агенты и некоторые другие.

Если работник имеет личный грузовой автомобиль или микроавтобус и использует его для служебных целей, то выплата компенсаций в этом случае не предусмотрена. Компенсации за использование личных мотоциклов предусмотрены только для работников сельских и приравненных к ним местностей.

2. Размер компенсации зависит от марки автомобиля. В случае использования для служебных поездок иномарки необходимо определить, к какому классу российских автомобилей она может быть приравнена по техническим параметрам.

Основанием для этого являются данные технического паспорта. Основной параметр, который при этом учитывается, - рабочий объем двигателя в куб.дм.

Следует обратить особое внимание на то, что в сумме компенсации учитывается износ автомобиля, затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт.

До вступления в силу постановления Правительства Российской Федерации от 01.07.95 N 661 "О внесении изменений и дополнений в "Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" затраты предприятия, превышающие установленные лимиты, нормы и нормативы, покрывались за счет его собственных средств и в себестоимость не включались.

Данным постановлением устанавливается несколько иной подход к трактовке понятия себестоимости продукции (работ, услуг). С 1 января 1995 г. в себестоимость продукции можно включать все фактические затраты, произведенные предприятием в процессе производства и реализации продукции, независимо от того, находятся ли они в пределах норм. Такой порядок относится и к учету выплачиваемых компенсаций.


Легковые автомобили подразделяются на четыре класса:


Класс автомобиля Рабочий объем двигателя, куб.дм
Особо малый
Малый
Средний
Большой
до 1,2
от 1,2 до 1,8
от 1,8 до 3,5
свыше 3,5

Однако для целей налогообложения произведенные предприятием затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов. Для налогообложения компенсации, выплаченные сверх норм, должны увеличивать прибыль, подлежащую налогообложению.

Бухгалтерский учет компенсаций за использование личных автомобилей в служебных целях ведется по счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчету "Расчеты по компаниям за использование личных автомобилей в служебных целях".

Начисление компенсации отражается проводкой:

Дебет 20 (44, 25, 26 ...)

Кредит 73.

Выдача компенсации из кассы отражается проводкой:

Дебет 73

Кредит 50.

Компенсационные выплаты за использование личных автомобилей в служебных целях, превышающие установленные нормы, в соответствии с подпунктом "д" пункта 8 инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" включаются в доход работника, облагаемый подоходным налогом.

Кроме того, согласно Перечню выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 19.02.96 N 153 и введенному в действие с 1 января 1996 г., страховые взносы не начисляются только на компенсации, выплачиваемые в пределах норм, установленных законодательством.

Таким образом, с 1 января 1996 г. на компенсационные выплаты за использование личных автомобилей в служебных целях, превышающие установленные нормы, начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации.

Данные о предельных нормах компенсаций приведены в таблице.


Письмо Минфина
России, дата и
номер
Дата вступле-
ния в силу
Сумма компенсационных выплат, руб.
ЗАЗ ВАЗ
(кроме
ВАЗ-2121)
АЗЛК ИЖ ГАЗ,УАЗ,
ВАЗ-2121
Мото-
циклы
21.07.92 N 57
16.06.93 N 74
26.08.94 N 116
09.08.96 N 74
20.06.92
24.05.93
01.09.94
01.08.96
01.01.98
427
3 392
9 900
48 895
48,90
595
4 725
12 700
62 652
62,65
638
5 067
14 000
69 741
69,74
730
5 799
16 300
84 591
84,59

2 546
7 400
36 551
36,55

Налог на приобретение автотранспортных средств


Предприятие, купившее автомобиль, прежде всего должно уплатить налог на приобретение автотранспортных средств. В соответствии с разделом IV инструкции Госналогслужбы России от 15.05.95 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (далее - Инструкция N 30) плательщиком налога на приобретение автотранспортных средств является юридическое лицо, приобретающее автотранспортные средства одним из четырех способов: купля-продажа, мена, лизинг, взнос в уставный капитал.

В соответствии с Правилами регистрации предприятие обязано представить в территориальное отделение ГИБДД (ГАИ) платежное поручение или квитанцию об уплате налога на приобретение автотранспортных средств. Налог взимается от продажной цены автомобиля без налога на добавленную стоимость и акциза по ставкам:

- для грузовых автомобилей, пикапов и легковых фургонов, автобусов, специальных автомобилей и легковых автомобилей - по ставке 20%;

- для прицепов и полуприцепов - по ставке 10%.

Следует отметить, что, в случае если в расчетных документах суммы акциза и налога на добавленную стоимость не выделены отдельной строкой, плательщик самостоятельно указывает эти налоги и рассчитывает величину налога на приобретение автотранспортных средств по формуле, приведенной в приложении 4 к Инструкции N 30.

Налог на приобретение автотранспортных средств включается в состав затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) по мере начисления износа основных средств. Делаются следующие проводки: начисление налога -

Дебет 08 "Капитальные вложения"

Кредит 67 "Расчеты по внебюджетным платежам".

Зачисление автомобиля в состав основных средств:

Дебет 01

Кредит 08.

Перечисление налога в дорожный фонд:

Дебет 67

Кредит 51.

По мере начисления износа основных средств сумма налога относится на затраты:

Дебет 20 (44, 25, 26 ...)

Кредит 02.

При приобретении автотранспортного средства путем мены на какой-либо товар (выполненные работы, услуги) для исчисления налога принимается стоимость этих товаров (работ, услуг) исходя из рыночных цен, сложившихся на момент совершения сделки (в том числе на биржах).

При заключении договора лизинга следует учесть ряд особенностей. Прежде всего то, что при получении автотранспортного средства в долгосрочное пользование с правом выкупа (лизинга) или без права выкупа налог уплачивается лизингополучателем. Это требование конкретизировано в пункте 51.4 Инструкции N 30. Налог на приобретение автомобиля рассчитывается исходя из продажной цены на транспортное средство, которая должна быть определена в договоре лизинга.

В учете приобретение автотранспортного средства отражается следующими проводками:

Дебет 08 "Капитальные вложения"

Кредит 60 "Расчеты с поставщиками".

Передача транспортного средства лизингополучателю:

Дебет 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество, сданное в аренду"

Кредит 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в аренду".

Если по условиям договора лизинга автотранспортное средство поставляется его продавцом непосредственно лизингополучателю, аналогичные записи делаются по счетам 08 "Капитальные вложения" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Уплата налога на приобретение автотранспортных средств отражается проводкой:

Дебет 31 "Расходы будущих периодов"

Кредит 67 "Расчеты по внебюджетным платежам".

Списание уплаченного налога одновременно с начислением сумм износа производится ежемесячно и отражается проводкой:

Дебет 20 (44, 25, 26 ...)

Кредит 31.

При приобретении автотранспортного средства путем взноса в уставный капитал предприятия его стоимость должна быть четко оговорена в учредительных документах.

При этом необходимо учесть, что стоимость автотранспортного средства должна быть соотносима с рыночными ценами и остаточной стоимостью автомобиля, подтвержденной оценщиками или авторемонтными предприятиями, имеющими лицензию. Проводки по начислению, уплате и списанию налога на приобретение автотранспортных средств аналогичны проводкам, которые делаются при приобретении автотранспортных средств по лизингу.

Следует отметить, что малые предприятия, применяющие упрощенную систему налогообложения в соответствии с Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", согласно пункту 2 статьи 1 этого закона должны уплачивать налог на приобретение автотранспортных средств в полном объеме, как и все другие предприятия.


Списание израсходованных горюче-смазочных материалов


При списании ГСМ все предприятия должны пользоваться нормами расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденными Департаментом автомобильного транспорта Минтранса России 26.08.93 N Р3112199-0295-93 и введенными в действие письмом Минтранса России с 01.10.93, а начиная с 01.10.98 и до 01.01.2002 - нормами расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденными Минтрансом России 18.02.97 N Р3112194-0366-97.

Эти нормативные документы содержат:

- рекомендуемые значения линейных норм расхода топлива для легковых автомобилей, автобусов, бортовых автомобилей, тягачей, самосвалов, фургонов;

- нормы расхода топлива для специальных и специализированных автомобилей, таких как асфальтоукладчики, автомобильные краны, погрузчики, цистерны, цементовозы и другие;

- нормы расхода смазочных материалов.

Линейные нормы корректируются с помощью коэффициентов, принятых для зимнего и летнего времени, горных местностей, городов с населением свыше 1 млн. человек, для работы в карьерах, учебной езды и т.п.

По классической схеме организации бухгалтерского учета спидометр должен быть опечатан, начальные показатели пробега в километрах зафиксированы. В конце рабочего дня путевые листы сдаются в бухгалтерию.

При списании ГСМ следует учитывать, что бухгалтерия предприятия должна сравнивать нормативный расход топлива с фактическим и выявлять причины отклонений. Величина сверхнормативного расхода топлива не должна уменьшать прибыль, подлежащую налогообложению.

Отпуск топлива для нужд основного производства отражается следующей проводкой:

Дебет 20

Кредит 10 (субсчет "Топливо").

В случае если водителям выданы денежные средства для приобретения бензина или талонов на ГСМ, проводки будут иметь следующий вид:

Дебет 71

Кредит 50 (56).

При сдаче авансового отчета или путевого листа производится списание задолженности подотчетного лица и отнесение расходов на себестоимость с выделением НДС, уплачиваемого при приобретении ГСМ за наличный расчет через автозаправочные станции (АЗС) и определяемого расчетным путем.

При получении денежных средств или талонов на бензин и полном расходовании этих средств на приобретение ГСМ бухгалтерия по авансовому отчету водителя должна сделать следующие проводки:

Дебет 10 (субсчет "Топливо")

Кредит 71 - на стоимость без НДС;

Дебет 19

Кредит 71 - на сумму НДС уплаченного.

Дальнейшее списание израсходованного топлива для формирования себестоимости реализованной продукции должно быть отражено при помощи следующих проводок:

Дебет 20

Кредит 10 (субсчет "Топливо").

Отнесение уплаченного НДС на расчеты с бюджетом:

Дебет 68 (субсчет "Расчеты по НДС")

Кредит 19.

При долгосрочной аренде автотранспортного средства транспортное средство на основании договора может оставаться в собственности арендодателя. Арендатор в этом случае выплачивает арендные платежи по договору и учитывает полученный автомобиль на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства".

Арендатор вправе относить на затраты суммы выплаченной арендной платы только в случае, если он арендует объекты основных производственных фондов, которые являются таковыми у арендодателя.

При этом арендуемое имущество до и после заключения договора аренды должно относиться к основным производственным фондам арендодателя и учитываться на счете 01 "Основные средства".

Таким образом, если аренда легкового автомобиля осуществляется по договору с юридическим лицом или гражданином-предпринимателем, отнесение арендной платы на затраты соответствует пункту 10 постановления Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 "Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" (далее - Положение о составе затрат) и относится к элементу "Прочие затраты" как "плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей)" в пределах сумм, предусмотренных договором.

При оформлении договора аренды, заключенного с частными лицами, имеющими личный автомобиль, следует руководствоваться постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.10.94 N К4-Н-6/18, которым установлено, что имущество физических лиц, принадлежащее им на праве собственности, не учитывается у них в составе основных средств, поэтому арендная плата за использование такого имущества не может быть отнесена на себестоимость.

В соответствии с подпунктом "е" пункта 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на обслуживание производственного процесса, в том числе по обеспечению производства сырьем, материалами и топливом.

Списание на себестоимость израсходованных ГСМ при выполнении транспортных перевозок предприятия с использованием автомобиля, арендованного у физического лица, может быть произведено только в случае приобретения бензина и масел непосредственно предприятием, при организации учета ГСМ с применением путевых листов и списанием ГСМ по установленным нормам.

Однако не следует производить компенсационные выплаты стоимости горюче-смазочных материалов, приобретенных водителями автомобилей самостоятельно, поскольку такие выплаты не подпадают под действие подпункта "е" пункта 2 Положения о составе затрат, что подтверждается также письмом Госналогслужбы России от 20.11.92 N 01-2-10.


Советник налоговой службы I ранга

С.А. Борисов


"Российский налоговый курьер" N 3, декабрь 1998 г.


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.