Отчет - 1999. От месяца - к кварталу, от квартала - к году... (Г.Ю.Касьянова, "Российский налоговый курьер" N 4, апрель 1999 г.)

Отчет - 1999. От месяца - к кварталу, от квартала - к году...


Отчет за I квартал, как правило, составляется легче, чем все последующие, - меньше суммы накопленных оборотов, меньше груз нерешенных проблем. Однако эта простота весьма обманчива: вопросы, требующие ответа, уже встают и связанные с этим проблемы начинают расти как снежный ком, который к концу года, как показывает практика, может достигнуть весьма значительных размеров.

Конечно, на составление годового отчета отводится целых три месяца. Поэтому при его составлении можно провести инвентаризацию всех счетов и разрешить накопленные проблемы. Однако, пока вы, не зная ни сна ни отдыха, занимаетесь отчетом прошлого года, копятся проблемы года текущего, создавая реальные предпосылки для повторения такой же ситуации через год.

Чтобы этого избежать и разрешать проблемы не все скопом, a по мере их возникновения, предлагаем вам при составлении каждого отчета проводить мини-инвентаризацию отражения в учете и отчетности (бухгалтерской и налоговой) отдельных видов операций. Это поможет вам не только справиться с текущими задачами, но и избежать повторения одних и тех же ошибок в следующих отчетных периодах. Так постепенно, из месяца в месяц вы будете не только составлять текущие отчеты, но и готовиться к отчету за год.

С этого номера мы начинаем публикацию в журнале серии статей под общим названием "Отчет-1999". В них вашему вниманию будут предложены методические материалы по проверке правильности отражения отдельных операций в бухгалтерских регистрах и при определении налогооблагаемой базы с учетом последних изменений в действующем законодательстве. Надеемся, что эти материалы помогут вам избежать типичных ошибок при ведении учета и составлении бухгалтерской и налоговой отчетности.

В этом номере мы предлагаем вниманию читателей рекомендации по учету материальных запасов и расчетов с их поставщиками.


Учет материальных запасов


При организации учета материальных запасов необходимо руководствоваться положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденным приказом Минфина России от 15.06.98 N 25н.

Текущий учет материальных ценностей осуществляется по их фактической себестоимости (согласно п.5 ПБУ 5/98). При этом фактическая себестоимость поступивших на склад приобретенных за плату материальных ценностей отражается непосредственно по дебету соответствующих счетов учета производственных запасов и включает в себя все фактические затраты на их приобретение, кроме НДС и других возмещаемых налогов. Исключение из этого правила составляют ситуации, когда законодательством прямо предусмотрено включение таких налогов в балансовую стоимость приобретенных материальных ресурсов, например когда материальные ценности будут использованы для производства льготируемой продукции или когда сумма НДС не выделена в первичных учетных документах.

Таким образом, на счетах учета материальных ценностей должны найти отражение все без исключения транспортно-заготовительные расходы, а также расходы по доведению этих ценностей до состояния, в котором они будут пригодны к использованию. Все эти расходы отражаются по дебету счета 10 (по соответствующим субсчетам) непосредственно в корреспонденции со счетами 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и т.п.

Обращаем внимание читателей, что в ПБУ 5/98 (в отличие от ранее действовавших Основных положений по учету материалов на предприятиях и стройках, утвержденных письмом Минфина СССР от 30.04.74 N 103) не предусмотрена возможность учета материальных запасов по планово-расчетным ценам (с отдельным учетом соответствующих отклонений фактической себестоимости от этих цен). Из этого можно сделать вывод, что начиная с 1 января 1999 г. нельзя вести учет материальных запасов с использованием счетов 15 и 16 (т.e. c отдельным учетом отклонений).

В состав фактических затрат на приобретение материалов помимо их покупной стоимости, указанной поставщиком, могут включаться следующие расходы (см. п.6 ПБУ 5/98):

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

- таможенные пошлины и иные аналогичные обязательные платежи;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

- затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию (например затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов, затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, затраты на услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в их цену, установленную договором, затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков (коммерческий кредит) и т.п.). Обращаем внимание читателей, что в состав данных затрат организации могут также включать и затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования материально-производственных запасов на складах организации;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

В соответствии с п.6 ПБУ 5/98 не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов, общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.

Затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, включают в себя затраты организации по доработке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг.

Единственным основанием для принятия операций по поступлению материальных ценностей к учету являются первичные учетные документы, которыми оформлено поступление этих ценностей на склад организации (или непосредственно в производственное подразделение, торговый зал и т.д.)*.

На основании этих документов составляются регистры аналитического и синтетического учета (отчеты о движении материалов, соответствующие ведомости, журналы-ордера и т.п.) и делаются записи на счетах бухгалтерского учета:

Дебет счета 10 (по соответствующим субсчетам) Кредит счета 60 - стоимость поступивших материалов (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 60 - НДС по приобретенным материалам;

Дебет счета 10 (по соответствующим субсчетам) Кредит счета 60 (76, 23 и др.) - сумма расходов, связанных с приобретением материалов (без учета НДС);

Дебет счета 10 (по соответствующим субсчетам) Кредит счета 23 (68, 69, 70, 76 и др.) - сумма расходов организации, связанных с доведением приобретенных материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 60 (76) - сумма НДС, подлежащая перечислению поставщикам (или подрядчикам) при оплате услуг, связанных с приобретением материалов (при условии выделения ее в первичных учетных документах).

Суммы оплаченных счетов-фактур за не поступившие на склад предприятия материальные ценности (по которым право собственности перешло к организации, например в момент сдачи их перевозчику) должны числиться в аналитическом учете организации на счете 60 "Расчеты c поставщиками и подрядчиками". В конце месяца суммы по оплаченным, но не прибывшим материальным ценностям, показываются в учетных регистрах как обороты по дебету счетов, предназначенных для учета материалов, но в начале нового месяца эти суммы сторнируются.

Такой порядок учета поступления материалов предусмотрен Инструкцией по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства (утверждена приказом Минфина СССР от 07.03.60 N 63), которая и в настоящее время является действующей. Он удобен тем, что позволяет исключить необходимость ведения специального аналитического учета операций с материальными ценностями в пути. Поступление материальных ценностей, числившихся на конец прошлого месяца в пути и прибывших в отчетном месяце, отражается в учете в общем порядке, т.е. по кредиту счета 60 и дебету счетов производственных запасов.

В ведомости учета движения материальных ценностей должны найти отражение движение (поступление и передача в производство) и остатки материальных ценностей по местам их нахождения (хранения). При этом поступление материальных ценностей отражается по их фактической себестоимости (см. п.5 ПБУ 5/98).

Списание же материальных запасов в производство производится в оценке, по одному из способов, предусмотренных п.15 ПБУ 5/98:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО);

- по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО)**.

Расход материальных ценностей с общезаводских складов, представляющий собой внутренний оборот (отпуск цеховым складам, являющимся самостоятельными учетными единицами, переброска материалов на другие склады, возврат материалов из производства на общезаводские склады и др.), выявляется в конце месяца. При составлении (или последующей проверке) отчетности в целом по предприятию сверьте данные о внутреннем обороте по приходу и расходу, отраженные в отчетности соответствующих подразделений. Они должны быть тождественны. Выявленные расхождения свидетельствуют о допущенных ошибках, которые, как правило, приводят к искажению себестоимости продукции.

Расход (использование) материалов на производственные и хозяйственные нужды по цехам (участкам), где цеховые кладовые отсутствуют или имеющиеся кладовые не являются учетными единицами, устанавливается следующим путем. К остатку на начало месяца прибавляется поступление материалов в течение месяца и исключается их расход по документам (передача другим цехам, возврат и т.п.), а также остаток неиспользованных материалов на конец месяца в кладовых или у рабочих мест.

Обращаем внимание читателей, что данные о расходе материалов, выведенные в ведомости движения материальных ценностей в производстве, должны быть сопоставлены с данными о расходе материалов по установленным нормам, исходя из объема выпущенной продукции и с учетом незавершенного производства. При выявлении существенных отклонений от установленных норм следует запросить объяснения этого у ответственных должностных лиц.

Повышенный расход сырья или материалов может быть обусловлен техническими или технологическими причинами (например, неисправность оборудования, низкое качество сырья и т.п.). B этом случае, несмотря на превышение установленных норм, списание этих дополнительных затрат на себестоимость продукции является обоснованным (так как сырье действительно было израсходовано в процессе производства).

Однако возможна ситуация, когда в расход списываются материальные ценности, которые в действительности были похищены или испорчены (например, пищевое сырье с истекшим сроком годности и т.п.). Включение таких затрат в себестоимость продукции является неправомерным. Такие факты должны отражаться в учете и отчетности как недостачи от потери и порчи ценностей.

При обнаружении недостачи сырья или материалов, суммы недостач показываются в ведомости по статье "Прочие выбытия" с соответствующим уменьшением данных о расходе на производственные и хозяйственные нужды. Одновременно эти недостачи отражаются в учете в порядке, установленном действующими правилами.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н) выявленную недостачу или потери от порчи материальных ценностей вы сможете списать либо на виновных лиц (если их виновность будет доказана судом), либо на внереализационные расходы (если виновные лица не установлены или во взыскании с них отказано судом), либо за счет собственных средств (прибыли) организации (если организация не стала искать виноватых):

Дебет счета 84 Кредит счета 10-1 (по соответствующим субсчетам) - выявлена недостача или порча материальных ценностей;

Дебет счета 84 Кредит счета 19 - отражен НДС, уплаченный с суммы выявленной недостачи или порчи материальных ценностей;

Дебет счета 73 Кредит счета 84 - списание суммы ущерба на виновных лиц (если их вина доказана судом);

Дебет счета 80 Кредит счета 84 - списание суммы ущерба на внереализационные расходы (если виновные лица не установлены или во взыскании с них отказано судом);

Дебет счета 81 Кредит счета 84 - списание суммы ущерба за счет собственных средств (прибыли) организации (если организация не стала искать виноватых).


Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками


В бухгалтерских регистрах учет этих расчетов ведется позиционным способом по каждому отдельному документу (счету-фактуре, расчетному документу и др.). В этом случае можно не вести учет расчетов в разрезе поставщиков и подрядчиков (с выявлением движения и сальдо по расчетам за соответствующий расчетный период). В случае необходимости (при сверках взаимных расчетов и проведении инвентаризации) необходимые данные о состоянии расчетов с каждым поставщиком и подрядчиком вы сможете получить из имеющихся сведений о выставленных вам счетах и их оплате.

Однако, несмотря на большую трудоемкость, автор все же рекомендует вести учет расчетов именно в разрезе поставщиков. Это удобно для использования данных бухгалтерского учета аппаратом управления. Кроме того, такой способ ведения учета позволяет не изменять принятую его систему в случаях, когда эти расчеты осуществляются в порядке плановых платежей.

Независимо от величины суммы по счету-фактуре и формы расчетов (инкассо, аккредитивы, плановые платежи и т.п.) все расчеты за отгруженные поставщиками товарно-материальные ценности и за принятые от подрядчиков работы (услуги) должны найти отражение на счете 60 "Расчеты c поставщиками и подрядчиками". Если к моменту поступления ценностей на склад покупателя или оформления приемки работ и услуг счета-фактуры уже оплачены, то и в этих случаях записи должны быть произведены в корреспонденции со счетом 60.

Таким образом, суммы оплаты счетов-фактур за отгруженные товарно-материальные ценности, принятые работы или услуги списываются, как правило, в дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Отражение операций по приобретению материальных ценностей по дебету счета 10 непосредственно в корреспонденции со счетами учета денежных средств (50, 51, 52, 55) не только является нарушением методологии бухгалтерского учета, но и, как правило, приводит к ошибкам при определении балансовой стоимости материальных запасов и к путанице в расчетах.

При поступлении от поставщиков товарно-материальных ценностей счет 60 кредитуется в корреспонденции с дебетом счетов, предназначенных для учета этих ценностей, в сумме, указанной в первичных учетных документах, отражающих поступление этих ценностей.

Напоминаем читателям, что суммы по расчетным документам на материальные ценности или товары, отгруженные поставщиками, но не прибывшие на конец месяца на склад предприятия (организации), также отражаются по кредиту счета 60 в корреспонденции со счетами, предназначенными для учета товарно-материальных ценностей; при этом стоимость товарно-материальных ценностей в пути или не вывезенных со складов поставщиков выделяется лишь в аналитическом учете.

На промышленных предприятиях, в снабженческих и сбытовых организациях, при значительном количестве документов на приобретенные товарно-материальные ценности, принятые работы и оказанные услуги, необходимые данные по ним могут накапливаться в отдельных бланках журнала-ордера N 6 или 6-c/н:

- в одном могут быть произведены записи в связи с расчетами за отгруженные товарно-материальные ценности, за их доставку и за переработку материалов;

- в другом - в связи с расчетами за прочие работы и услуги.

В свою очередь, накапливание данных по операциям, связанным с заготовлением товарно-материальных ценностей, также может осуществляться в отдельных бланках журнала-ордера N 6 и 6-c/н:

- на промышленных предприятиях могут обособленно учитываться, например, операции по заготовлению материальных ценностей, приобретаемых за счет средств финансирования капитальных вложений;

- в снабженческих и сбытовых организациях, имеющих несколько складов хранения товаров, необходимые записи по поступлению товаров на каждый склад могут быть произведены на отдельном бланке журнала-ордера N 6-сн.

Поступление материальных ценностей должно быть надлежащим образом оформлено и подтверждено соответствующими приходными документами. Поэтому необходимо сверить данные, указанные в бухгалтерских регистрах по учету расчетов с поставщиками, с данными складского учета. Выявленные расхождения свидетельствуют о необоснованном отражении задолженности перед поставщиком на счете 60 (если материальные ценности не оприходованы на склад) либо о неотражении в учете фактически имеющей место задолженности (если материальные ценности получены, но задолженность перед поставщиком в бухгалтерском учете не отражена).

В случае выявления расхождений проверьте правильность составления декларации по НДС. Напоминаем, что в соответствии с действующим законодательством отнесение НДС, уплаченного поставщикам на расчеты с бюджетом (в дебет счета 68), возможно только при одновременном выполнении двух условий: материальные ценности должны быть фактически получены и оплачены***.

Сведения об оплате счетов-фактур отражаются на основе выписок банка, кассовых ордеров или других денежных документов. Разного рода списания - недоплаченные суммы, принимаемые на учет как кредиторская задолженность по разным расчетам; суммы, обращаемые в погашение соответствующей дебиторской задолженности при перечислении денежных средств в порядке взаимных расчетов или показанной как зачет взаимных требований, - отражаются по справкам, составляемым бухгалтерией.

Обращаем внимание читателей, что на практике достаточно часто смешивают или неверно трактуют два различных с юридической точки зрения понятия: перечисление денежных средств в порядке взаимных расчетов и зачет встречных требований.

В соответствии со ст.410 ГК РФ обязательство может быть прекращено полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.

При этом не допускается зачет требований в случаях, когда по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек (ст.411 ГК РФ). Кроме того, зачет не может быть произведен в отношении требований о возмещении вреда жизни и здоровью, о взыскании алиментов, о пожизненном содержании, а также в иных случаях, предусмотренных законом или договором. Таким образом, если, например, в договоре купли-продажи будет указано, что оплата по этому договору не может быть произведена путем зачета взаимных требований покупателя к продавцу, то такой зачет может быть произведен только по обоюдному соглашению сторон и должен быть оформлен как изменение первоначальных условий договора.

В остальных случаях для зачета взаимных требований достаточно заявления одной из сторон, в соответствии с которым другая сторона обязана произвести такой зачет. Например, это может быть письмо одной из сторон примерно такого содержания:


Генеральному директору

ЗАО "Витязь"

Исх. N 22 от 15 марта 1999 г.

г-ну Калинкину O.B.


По имеющимся у нас документам ЗАО "Витязь" должно ООО "Слава" за аренду помещения по счету N 21/12 от 15.12.98 г 600 руб. 00 коп. (в том числе НДС 100 руб. 00 коп.). Одновременно имеется задолженность ООО "Слава" перед ЗАО "Витязь" за поставленные материалы по счету N 341 от 11.12.98 г. на сумму 234 руб. 00 коп. (в т.ч. НДС 39 руб. 00 коп.).

С учетом изложенного просим Вас произвести зачет взаимной задолженности ООО "Слава" и ЗАО "Витязь" на сумму 234 руб. 00 коп. (в т.ч. НДС 39 руб. 00 коп.).

После зачета взаимных требований сумма задолженности ЗАО "Витязь" в пользу ООО "Слава" на 15 января 1999 г. составит 366 руб. 00 коп.


С уважением,

генеральный директор ООО "Слава"
главный бухгалтер

Савостин И.C.
Савушкина Л.И.


При этом зачет взаимных требований производится именно на дату подписания соответствующего документа (письма, акта и т.п.), a не на дату фактической выверки расчетов. Это особенно важно в том случае, когда эти события относятся по времени к разным отчетным периодам.

Обращаем внимание читателей, что в соответствии со ст.410 ГК РФ зачет взаимных требований возможен только по встречным однородным требованиям и только по требованиям, срок исполнения которых наступил либо срок не указан или определен моментом востребования. Это означает, что нельзя, например, зачесть деньги против товара. Аналогично в ситуации, когда, например, в договоре указано, что срок уплаты арендной платы - 15 число следующего месяца, то зачесть сумму причитающейся с вас за март арендной платы в счет погашения задолженности вам за товары (работы, услуги и т.п.) можно будет не ранее 15 апреля.


В отличие от зачета взаимных требований, при исполнении обязательств в порядке взаимных расчетов (т.e. при исполнении обязательств третьим лицом) нет условия об обязательном наличии встречного однородного требования (т.e. можно перечислить деньги за вашего партнера, например, в счет аванса за поставку им продукции). Но при этом сторона, которую вы просите перечислить за вас денежные средства в порядке взаимных расчетов, вправе отказать в вашей просьбе и расплатиться по своим долгам (если они есть) лично с вами, а не с вашим партнером.

Основанием для произведения взаимных расчетов может служить специальный договор или соответствующий пункт в любом хозяйственном договоре (договор на поставку продукции, договор аренды и т.п.), a также письмо одной из сторон с просьбой провести оплату в порядке взаимных расчетов.

Предлагаем вниманию читателей примерную форму такого письма:


Генеральному директору

ЗАО "Витязь"

Исх. N 23 от 15 марта 1999 г.

г-ну Калинкину O.B.


Просим Вас в порядке взаимных расчетов перечислить 331 руб. 20 коп. (в т.ч. НДС 55 руб. 20 коп.) в счет частичного погашения Вашей дебиторской задолженности по арендной плате за декабрь 1998 г. в пользу МП "Электросеть" (p/c N...... в банке ....). В платежном поручении в графе "назначение платежа" просим указать:

"За электроэнергию для ООО "Слава" по счету-фактуре N 276/12 от 31.12.98 г., в том числе НДС 55 руб. 20 коп. Оплата произведена в порядке взаимных расчетов между ЗАО "Витязь" и ООО "Слава" на основании письма N 23 от 15.01.99 г."


С уважением,

генеральный директор ООО "Слава"
главный бухгалтер

Савостин И.C.
Савушкина Л.И.


Начальник отдела методологии налогообложения,
бухгалтерского учета и экономического анализа
Издательско-консультационной компании
"Статус-Кво 97"

Г.Ю.Касьянова


"Российский налоговый курьер" N 4, апрель 1999 г.


------------------------------

* О том, какие первичные учетные документы необходимо использовать для документирования операций с материальными ценностями и как их правильно составить, вы можете прочитать в книге автора "Документооборот в бухгалтерском и налоговом учете", М., "Статус-Кво 97", 1999. Справки о приобретении по телефону: (095) 737-80-43.

** Более подробно об использовании каждого из методов вы сможете прочитать в одном из очередных номеров газеты "Советы налогоплательщику". Условия подписки см. на с.8.

*** Более подробно об условиях зачета при расчетах с бюджетом НДС, уплаченного поставщикам, вы можете прочитать в газете "Советы налогоплательщику" N 4 и 5 за 1999 г. Условия подписки см. на c.8.


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.