Как избежать двойного налогообложения иностранным гражданам, работающим в России, и российским гражданам, работающим за рубежом (Е.В. Иванова, "Российский налоговый курьер" N 5, май 1999 г.)

Как избежать двойного налогообложения иностранным гражданам, работающим в России, и российским гражданам, работающим за рубежом


Правомерно ли применение в отношении иностранного физического лица положений соглашения об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и страной постоянного местожительства данного иностранного физического лица, если оно проживает на территории Российской Федерации более 183 дней в году, то есть является иностранным физическим лицом, имеющим постоянное местожительство в Российской Федерации?

Соглашения об избежании двойного налогообложения применяются к лицам с постоянным местожительством в одном или обоих договаривающихся государствах.

В соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации к физическим лицам - резидентам Российской Федерации относятся лица, фактически находящиеся в России не менее 183 дней в календарном году.

При этом в соответствии с внутренним законодательством другого договаривающегося государства указанные лица также могут рассматриваться как лица, имеющие постоянное местожительство в этом другом договаривающемся государстве.

В том случае, если иностранный гражданин по законодательству договаривающихся государств является лицом с постоянным местожительством в обоих государствах, для определения его налогового статуса в целях применения положений соглашения применяются критерии, изложенные в статьях "Резидент" или "Лицо с постоянным местожительством" конкретного соглашения.


Гражданин Финляндии N обычно проживает и работает в Финляндии, имеет там дом, но в настоящее время пребывает на территории России и получает доходы от работы на российском предприятии в течение периода, превышающего 183 дня. Указанный гражданин представил документ, подтверждающий его налоговое резидентство в Финляндии, на основании которого заявляет, что должен платить налоги в Финляндии. Просим разъяснить: в каком государстве должно осуществляться налогообложение его российских доходов?

Согласно ст.11 части первой Налогового кодекса Российской Федерации это физическое лицо является лицом с постоянным местожительством в Российской Федерации. При этом Финляндия также рассматривает его как своего налогового резидента, так как в соответствии с налоговым законодательством Финляндской Республики физическое лицо, являющееся налоговым резидентом этой страны, продолжает рассматриваться в качестве налогового резидента в течение следующих трех лет с конца того года, в котором он покинул Финляндию. Таким образом, и Россия, и Финляндия рассматривают этого гражданина как своего налогового резидента.

В настоящее время действует соглашение между Правительством СССР и Правительством Финляндской Республики об устранении двойного налогообложения в отношении подоходных налогов от 06.10.87 (далее в данном ответе - Соглашение). Налоговый статус гражданина N определяется в соответствии с положениями ст.1 "Лица, к которым применяется Соглашение" данного документа.

При применении указанного Соглашения лицом с постоянным местопребыванием в договаривающемся государстве признается лицо, которое в соответствии с законодательством этого государства подлежит в нем налогообложению на основе постоянного местожительства. Если согласно национальному законодательству договаривающихся государств физическое лицо считается лицом, имеющим постоянное местожительство в каждом из них, то для целей применения Соглашения об избежании двойного налогообложения положение такого лица регулируется в соответствии с п.3 ст.1 Соглашения.

Подпунктом "а" п.3 ст.1 Соглашения установлено, что рассматриваемое физическое лицо считается лицом, имеющим постоянное местопребывание в том договаривающемся государстве, в котором оно располагает постоянным жилищем. Таким образом, в целях применения Соглашения это физическое лицо является налоговым резидентом Финляндии.

В отношении вознаграждений (доходов), которые данное иностранное физическое лицо получает от работы на российском предприятии, будет применяться ст.11 "Доходы физических лиц" Соглашения.

В соответствии с п.1 ст.11 Соглашения заработная плата или иное вознаграждение, получаемое физическим лицом с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве (в Финляндии) за работу, выполняемую в другом договаривающемся государстве (в России), не подлежит налогообложению в этом другом государстве, если упомянутое лицо находится в этом другом государстве в течение одного или нескольких периодов времени, не превышающих в сумме 183 дня в календарном году, и если работодатель, которым или от имени которого выплачивается заработная плата, не имеет постоянного местопребывания в этом другом государстве, и если расходы по заработной плате не несет постоянное представительство, находящееся в этом другом государстве.

В связи с тем, что несколько условий данного пункта не выполняются (гражданин N пребывает на территории России в течение периода, превышающего 183 дня, и получает заработную плату от юридического лица, являющегося лицом с постоянным местопребыванием в Российской Федерации), налогообложение его доходов будет производиться в нашей стране, в то время как его мировой доход подлежит налогообложению в Финляндии.

При этом обращаем внимание, что для применения положений соглашения об избежании двойного налогообложения в Российской Федерации иностранному лицу необходимо представить в российские налоговые органы документ о признании этого физического лица налоговым резидентом иностранного государства. В то же время наличие такого документа у иностранного физического лица, имеющего постоянное местожительство в Российской Федерации, не освобождает его от обязанности подавать в налоговые органы декларации с указанием всех видов доходов в порядке, предусмотренном российским налоговым законодательством.


Штатный корреспондент российской газеты в течение полутора лет работает во Франции. Его заработная плата начисляется и выплачивается в России в рублях. В каком государстве должно производиться налогообложение этих доходов?

Налогообложение доходов физических лиц, как имеющих, так и не имеющих постоянного местожительства в Российской Федерации, осуществляется в соответствии с Законом Российской Федерации от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Закон N 1998-1) с учетом положений действующих международных договоров, заключенных между Российской Федерацией и иностранными государствами, в том числе соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества.

Действующим в настоящее время соглашением между Правительством СССР и Правительством Французской Республики об устранении двойного налогообложения доходов от 04.10.85 (далее в данном ответе - Соглашение) предусмотрено, что если перед направлением во Францию физическое лицо являлось лицом с постоянным местопребыванием в Российской Федерации и работает во Франции в качестве журналиста или корреспондента печати, радио и телевидения, то вознаграждение, которое это лицо получает от источника в Российской Федерации, не подлежит налогообложению во Франции в течение не более 730 дней на протяжении трех следующих друг за другом календарных лет (пп."d" п.2 ст.9).

Таким образом, в соответствии с положениями Соглашения налогообложение заработной платы рассматриваемого корреспондента должно осуществляться в соответствии с российским налоговым законодательством в течение оговоренного выше периода.


По роду деятельности российский гражданин в течение короткого периода времени пребывал на территории Республики Кипр, где получил гонорар за исполнение музыкальных произведений. С этого гонорара был удержан налог в пенсионный фонд Республики Кипр и подоходный налог. Подлежат ли зачету в Российской Федерации в целях устранения двойного налогообложения суммы налога, уплаченного им в этот пенсионный фонд?

В соответствии со ст.1 соглашения между Правительством СССР и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 29.10.82 (далее в данном ответе - Соглашение) налогами, на которые распространяется указанное Соглашение, являются:

- применительно к СССР: подоходный налог с иностранных юридических лиц, подоходный налог с населения, сельскохозяйственный налог, налог с владельцев строений и земельный налог;

- применительно к Республике Кипр: подоходный налог, налог на прирост стоимости имущества, специальный взнос в фонд помощи беженцам и налоги на недвижимость.

Соглашение применяется также к любым налогам и сборам, по существу аналогичным вышеперечисленным, которые взимаются в дополнение к существовавшим на момент подписания Соглашения налогам и сборам либо вместо них после подписания Соглашения.

В настоящее время в налоговой системе Российской Федерации налогом, аналогичным подоходному налогу с населения, является подоходный налог с физических лиц.

Положения указанного Соглашения не распространяются на налоги и взносы в пенсионные фонды договаривающихся государств, поэтому взимание налогов и сборов в пенсионные фонды регулируется внутренним законодательством каждого государства.

Статьей 4 Закона N 1998-1 установлено, что суммы подоходного налога, уплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств физическими лицами, имеющими постоянное местожительство в Российской Федерации, засчитываются при внесении этими лицами подоходного налога в Российской Федерации. При этом положения указанной статьи применяются только в отношении подоходного налога.

Выплаты в пенсионный фонд представляют собой обязательные страховые взносы, которые, хотя фактически носят характер налоговых платежей, в соответствии с российским законодательством таковыми не являются. Следовательно, суммы пенсионного налога, уплаченные в пенсионный фонд Республики Кипр, не могут быть зачтены при уплате подоходного налога.


На нашем предприятии "Нина М.", находящемся на территории России, на протяжении трех месяцев работал гражданин Болгарии. В соответствии с заявлением иностранного физического лица об освобождении от налога в Российской Федерации этот гражданин просит выплатить ему причитающийся доход без удержания подоходного налога, так как в соответствии с соглашением между указанными государствами об избежании двойного налогообложения уплата подоходного налога с таких доходов должна производиться в Болгарии. Как следует поступить в сложившейся ситуации?

В соответствии со ст.1 Закона N 1998-1 физические лица, не имеющие постоянного местожительства в Российской Федерации, являются плательщиками подоходного налога в Российской Федерации. При этом объектом налогообложения у таких физических лиц является совокупный доход, полученный в календарном году от источников в Российской Федерации.

Таким образом, в соответствии с положениями инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Инструкция N 35) в случаях, когда иностранный гражданин, не имеющий постоянного местожительства в Российской Федерации, получает доходы от источника в Российской Федерации за выполнение им трудовых и иных приравненных к ним обязанностей по месту основной работы, этот доход подлежит налогообложению у источника в порядке, предусмотренном разделом II Инструкции N 35. Кроме того, если в соответствии с соглашением, имеющимся между бывшим СССР или Российской Федерацией и государством, в котором лицо имеет постоянное местожительство, это лицо имеет право на полное или частичное освобождение от уплаты налога на территории Российской Федерации, оно может подать заявление об освобождении от налога в Российской Федерации. При этом заявление об освобождении обязательно должно быть заверено подписью и печатью налогового органа государства, в котором иностранный гражданин имеет постоянное местожительство.

Пунктом 2 ст.15 соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Болгария об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 08.06.93 (далее в данном ответе - Соглашение) предусмотрено, что вознаграждение, получаемое лицом с постоянным местопребыванием в Республике Болгария в отношении работы по найму, осуществляемой в Российской Федерации, облагается подоходным налогом только в Республике Болгария в случае выполнения всех следующих условий:

- получатель находится в Российской Федерации в течение периода, не превышающего в совокупности 183 дней в соответствующем календарном году;

- вознаграждение выплачивается нанимателем, не являющимся лицом с постоянным местопребыванием в Российской Федерации;

- расходы по выплате вознаграждения не несет постоянное представительство или постоянная база, которую наниматель имеет в Российской Федерации.

Согласно трудовому контракту болгарский гражданин был принят на работу на российское предприятие, которое выплачивало ему вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей. При этом одно из указанных условий не было выполнено, а именно: фирма "Нина М.", выплачивающая доходы гражданину Болгарии, является лицом с постоянным местопребыванием в Российской Федерации в смысле ст.4 Соглашения. Таким образом, п.2 ст.15 Соглашения не распространяется на доходы вышеупомянутого физического лица. Следовательно, эти доходы подлежат налогообложению в Российской Федерации в полном объеме.


Советник налоговой службы III ранга

Е.В. Иванова


"Российский налоговый курьер" N 5, май 1999 г.


(Окончание в следующем номере)


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение