Коммунальные платежи при аренде нежилых помещений ("Российский налоговый курьер" N 9, сентябрь 1999 г.)

Коммунальные платежи при аренде нежилых помещений


В настоящее время многие организации не имеют собственных помещений для офисов, складов, торговых залов и прочих нужд и поэтому вынуждены арендовать нежилые помещения. В связи с этим у бухгалтеров таких организаций возникает много вопросов по оформлению договоров аренды и отражению в бухгалтерском учете операций по аренде имущества.

Вопросы оформления договорных отношений между арендатором и арендодателем по договору аренды регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ), а вопросы учета и налогообложения расходов по арендной плате и содержанию арендованного имущества у арендатора - действующим налоговым законодательством и нормативными документами по бухгалтерскому учету.

Согласно ст.606 ГК РФ при заключении по договора аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В соответствии с п.1 ст.611 ГК РФ арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества. Как правило, арендуемое имущество (нежилое помещение) сдается в аренду в том виде, в котором оно пригодно к эксплуатации, а именно: с отоплением, водоснабжением, освещением и т.п.

Порядок пользования коммунальными услугами должен быть определен договором аренды.

Уточним, что к коммунальным услугам относится отопление, водоснабжение, канализация, газ, электроэнергия, горячее водоснабжение (нагрев воды) и прочие коммунальные услуги (п. 11 письма Минфина России от 29.10.93 N 118 "Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве").

Что касается арендной платы, то согласно п.1 ст.614 ГК РФ порядок, условия и сроки ее внесения также определяются договором аренды. Если же они не определены договором, считается, что установлены порядок, условия и сроки, обычно применяемые при аренде аналогичного имущества при сравнимых обстоятельствах.

Однако необходимо иметь в виду, что в соответствии с п.1 ст.654 ГК РФ в договоре аренды здания или сооружения обязательно должен быть указан размер арендной платы. В противном случае договор аренды здания считается незаключенным. При этом правила определения цены, предусмотренные п.3 ст.424 ГК РФ, не применяются*.

Согласно п.2 ст.614 ГК РФ арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:

- платежей, определенных в твердой сумме и вносимых периодически или единовременно;

- установленной доли продукции, плодов или доходов, полученных в результате использования арендованного имущества;

- определенных услуг, предоставляемых арендатором;

- передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

- возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Согласно тому же пункту ГК РФ стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

В соответствии с п.2 ст.616 ГК РФ расходы по содержанию арендованного имущества должен нести арендатор, если иное не предусмотрено договором аренды или законом.

В этой связи возможны два варианта оформления договорных отношений:

1) расходы за коммунальные услуги, связанные с содержанием арендованного помещения согласно договору аренды, несет арендодатель, и их сумма входит в состав арендной платы;

2) арендатор самостоятельно оплачивает эти расходы, заключив договоры с соответствующими организациями (энергоснабжающими и другими).

В соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Правительством Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат), эти расходы должны включаться в себестоимость продукции (работ, услуг) в первом случае - согласно пп."ч" п.2 Положения о составе затрат (или по элементу "Прочие затраты" согласно п.10 Положения о составе затрат), а во втором - в качестве эксплуатационных расходов по содержанию помещений (пп."и" п.2 Положения о составе затрат). При этом затраты, связанные с оплатой электроэнергии, могут включаться в себестоимость по элементу "Материальные затраты" как покупная энергия, расходуемая на хозяйственные нужды организации (п.6 Положения о составе затрат).

Рассмотрим, как при указанных вариантах заключения договора операции, связанные с арендованным имуществом, отражаются в бухгалтерском учете.


Ситуация 1

Устанавливается фиксированная арендная плата, в которую включена стоимость коммунальных платежей.

Организация-арендатор уплачивает арендодателю фиксированную арендную плату в размере 9000 руб. в месяц (в том числе НДС - 1500 руб.).


Оформление договора аренды


Согласно п.2 ст.614 ГК РФ арендная плата может быть установлена в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно.

Величина арендной платы, включающая в себя стоимость коммунальных услуг, может быть рассчитана следующими способами:

- исходя из заявленных арендатором сведений о потреблении электроэнергии (полученных расчетным путем с учетом показателей энергоемкости электроприборов, оборудования, используемых в процессе их деятельности), теплоэнергии и воды на производственные и хозяйственные нужды;

- пропорционально размеру арендуемых площадей;

- каким-либо другим способом, закрепленным в договоре аренды.

При этом договором аренды может быть предусмотрен порядок экспертизы арендодателем используемых мощностей арендатора на предмет их энергоемкости и безопасности.

В случае применения фиксированной арендной платы в договоре аренды в соответствующем разделе может быть указано:


4**. Платежи и расчеты по договору

4.1. За пользование предоставленными помещениями Арендатор уплачивает Арендодателю договорную арендную плату в сумме 9000 (девять тысяч) руб. в месяц, включая НДС. Указанная сумма включает в себя плату за аренду помещения и плату за предоставленные коммунальные услуги (электричество, водоснабжение, отопление и т.п.).

Расчет арендной платы произведен в Приложении N _ к настоящему договору.


Отметим, что в соответствии с п.3 ст.614 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год.

В договоре аренды это может быть отражено следующим способом:


3. Права и обязанности сторон

3.1. Арендодатель имеет право:

3.1.1. В одностороннем порядке в связи с инфляционными процессами и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, не чаще чем один раз в год изменять размеры арендной платы, уведомив об этом Арендатора письменно за ______ (__________) месяц_.


Внесение изменений в договор аренды оформляется дополнительным соглашением между сторонами.


Порядок включения затрат в себестоимость


В соответствии с пп."ч" п.2 Положения о составе затрат у арендатора в себестоимость продукции (работ, услуг) включается плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей).

Таким образом, если договором аренды обязанности арендатора по содержанию арендуемого имущества (оплата энергоснабжения и других коммунальных платежей) учтены в общей сумме арендной платы, арендатор относит данные расходы на себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с указанным выше пп."ч" п.2 Положения о составе затрат.

В учете арендатора операции, связанные с арендой и использованием арендованного имущества, должны отражаться следующим образом:

Дебет счета 001 - отражена стоимость арендованного имущества;

Дебет счета 76 Кредит счета 51 - 9000 руб. - перечислена арендодателю арендная плата (в том числе НДС - 1500 руб.);

Дебет счета 26 Кредит счета 76 - 7500 руб. - отнесена на себестоимость продукции (работ, услуг) арендная плата (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 76 - 1500 руб. - отражен НДС по арендной плате.

В случае перечисления арендодателю арендной платы единовременно за несколько периодов способ отражения в учете тех же операций может быть несколько иным:

Дебет счета 001 - отражена стоимость арендованного имущества;

Дебет счета 76 Кредит счета 51 - перечислена арендодателю арендная плата (в том числе НДС);

Дебет счета 31 Кредит счета 76 - перечисленная арендодателю арендная плата отнесена на расходы будущих периодов;

Дебет счета 26 Кредит счета 31 - отнесена на себестоимость продукции (работ, услуг) арендная плата за текущий месяц (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 31 - отражен НДС по арендной плате.


Ситуация 2

Размер арендной платы определяется без учета стоимости коммунальных услуг. Арендатор сам заключает договор на оказание названных услуг с соответствующими организациями.

Организация-арендатор уплачивает арендодателю арендную плату в сумме 8100 руб. в месяц (в том числе НДС - 1350 руб.).

Оплату стоимости коммунальных услуг арендатор производит соответствующим организациям согласно заключенным с ними договорам.


Оформление договора аренды


В рассматриваемой ситуации в соответствующих разделах договора аренды необходимо предусмотреть следующее:


3. Права и обязанности сторон

3.2. Арендатор обязан:

3.2.1. Самостоятельно заключить с организациями, оказывающими коммунальные услуги, соответствующие договоры.


4. Платежи и расчеты по договору

4.1. За пользование предоставленными помещениями Арендатор уплачивает Арендодателю договорную арендную плату в сумме 8100 (восемь тысяч сто) руб. в месяц, включая НДС. Указанная сумма включает в себя только плату за аренду помещения, без учета стоимости коммунальных услуг.


Следует отметить, что согласно ст.539 ГК РФ при заключении договора энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.

При этом договор энергоснабжения заключается с абонентом при наличии у него энергопринимающего устройства, отвечающего установленным техническим требованиям, присоединенного к сетям энергоснабжающей организации, и другого необходимого оборудования, а также при обеспечении учета потребления энергии.

Оплата должна производиться за фактически принятую электроэнергию в соответствии с данными ее учета.

Если договор о предоставлении коммунальных услуг при аренде помещения заключен с соответствующими организациями непосредственно арендатором, то согласно пп."и" п.2 Положения о составе затрат расходы арендатора по уплате коммунальных платежей в целях налогообложения относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) - в качестве эксплуатационных расходов на содержание помещений. Согласно п.6 того же Положения расходы по оплате электроэнергии могут включаться в себестоимость по элементу "Материальные затраты" как покупная энергия, расходуемая на нужды организации, и сумма арендной платы в соответствии с пп."ч" п.2 и п.10 указанного Положения также включается в себестоимость.

В учете арендатора операции, связанные с арендой и использованием арендованного имущества, должны отражаться следующим образом:

Дебет счета 001 - отражена стоимость арендованного имущества;

Дебет счета 76 Кредит счета 51 - 8100 руб. - перечислена арендодателю арендная плата (в том числе НДС - 1350 руб.);

Дебет счета 26 Кредит счета 76 - 6750 руб. - арендная плата без учета НДС отнесена на себестоимость продукции (работ, услуг);

Дебет счета 19 Кредит счета 76 - отражен НДС по арендной плате;

Дебет счета 76 Кредит счета 51 - оплачена соответствующим организациям стоимость коммунальных услуг (в том числе НДС);

Дебет счета 26 Кредит счета 76 - отнесена на себестоимость продукции (работ, услуг) стоимость коммунальных услуг (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 76 - отражен НДС по коммунальным платежам.

В случае перечисления арендодателю арендной платы единовременно за несколько периодов ее величина сначала относится на счет 31 "Расходы будущих периодов", а затем в соответствующем периоде списывается на себестоимость. В бухгалтерском учете в этом случае делаются следующие проводки:

Дебет счета 001 - отражена стоимость арендованного имущества;

Дебет счета 76 Кредит счета 51

- перечислена арендодателю арендная плата (в том числе НДС);

Дебет счета 31 Кредит счета 76

- перечисленная арендодателю арендная плата отнесена на расходы будущих периодов;

Дебет счета 26 Кредит счета 31

- отнесена на себестоимость продукции (работ, услуг) арендная плата за текущий месяц (без учета НДС);

Дебет счета 19 Кредит счета 31

- отражен НДС по арендной плате.

Таким образом, расходы организации-арендатора по оплате коммунальных услуг, исходя из характера указанных расходов как затрат, непосредственно связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг). При этом не имеет значения характер договора, заключенного между арендатором и арендодателем, - устанавливает ли он включение данных платежей в сумму арендной платы или самостоятельную их оплату арендодателем на основе договоров с соответствующими организациями.

Следует отметить, что на практике часто встречаются ситуации, когда стоимость коммунальных услуг не входит в состав арендной платы, а возмещается арендатором дополнительно, помимо арендной платы, на основании счетов, перепредъявляемых арендодателем арендатору. В этом случае арендатор не заключает договоры непосредственно с поставщиками услуг, например с энергоснабжающими организациями. Таким образом, складывается ситуация, когда арендатор как бы перепродает сторонним организациям свои услуги, связанные с обслуживанием своего имущества, сданного в аренду.

Следует заметить, что согласно п.2.1 инструкции Роскомцен N 01-17/1443-11, Минтопэнерго России N ВК-7539 от 30.11.93 "О порядке расчетов за электрическую и тепловую энергию" перепродавец электрической и тепловой энергии - это энергоснабжающая организация, основным видом деятельности которой в соответствии с ее уставом (положением) является покупка и продажа электрической и тепловой энергии. При создании новых предприятий по покупке и продаже энергии статус перепродавцов утверждается региональной энергетической комиссией.

Также необходимо иметь в виду, что согласно ст.545 ГК РФ абонент может передавать энергию, принятую им от энергоснабжающей организации через присоединенную сеть, другому лицу (субабоненту) только с согласия энергоснабжающей организации.

Обращаем внимание читателей, что согласно ст.17 Федерального закона от 25.09.98 N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" поставка (продажа) электрической и тепловой энергии должна производиться на основании лицензии.

Следовательно, выставление счетов арендодателем арендатору за потребленную энергию при невыполнении указанных условий можно трактовать как незаконно осуществляемую предпринимательскую деятельность.

Однако в том случае, если перепредъявление к оплате арендодателем арендатору коммунальных платежей является обоснованным, выполнение этой процедуры должно предусматриваться договором аренды либо соответствующим дополнительным соглашением, заключенным между арендодателем и арендатором.


"Российский налоговый курьер" N 9, сентябрь 1999 г.


-------------------------------------------------------------------------

* Напомним, что согласно п.3 ст.424 ГК РФ в тех случаях, когда в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.

** Здесь и далее нумерация разделов договора условная.



Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.