Совместная деятельность: бухгалтерские и налоговые аспекты (Л.П.Хабарова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 13, 14, март, апрель, 1999 г.)

Совместная деятельность:
бухгалтерские и налоговые аспекты


Договоры простого товарищества (совместной деятельности) широко применяются в хозяйственной практике. Вместе с тем при отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций по совместной деятельности возникают многочисленные вопросы, связанные с учетом, отчетностью, своевременным внесением налогов.

После введения в действие части первой Налогового кодекса изменился подход к налогообложению вкладов в совместную деятельность.

С 1 января 1999 г. вступили в действие Указания по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденные приказом Минфина России от 24.12.98 г. N 68н (далее - Указания).

С введением в действие Указаний утратило силу письмо Минфина России от 24.01.94 г. N 7 "Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности". Мы рассмотрим вопросы бухгалтерского учета и налогообложения операций по договорам простого товарищества:

1) у организации - товарища (участника договора простого товарищества);

2) на отдельном балансе простого товарищества;

3) у организации - товарища, которому поручено ведение общих дел.

Правовой основой заключения и расторжения договоров простого товарищества (совместной деятельности) является глава 55 Гражданского кодекса Российской Федерации. По договору простого товарищества двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (ст.1041 ГК РФ).

Отличительными чертами договора простого товарищества являются, во-первых, объединение вкладов, во-вторых, совместная деятельность участников договора ради достижения поставленных общих целей.

В качестве вклада участники договора вносят в общее дело деньги или другое имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловую репутацию и деловые связи.

Вклады участников договора о совместной деятельности предполагаются равными по стоимости, если иное не предусмотрено в договоре. Денежная оценка вкладов производится по соглашению между участниками договора.

Внесенное участниками имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором о совместной деятельности либо не вытекает из существа обязательства.

В соответствии с ГК РФ в договоре о совместной деятельности определяется участник, которому на основании доверенности, выданной остальными участниками договора, поручается ведение бухгалтерского учета общего имущества. Независимо от того, уполномочен ли товарищ вести общие дела или нет, он вправе знакомиться с любой документацией по ведению общих дел (договорами, счетами и т.д.). Это право согласно ст.1045 ГК РФ не может быть ограничено даже соглашением товарищей. Добровольный отказ товарища от прав на информацию также не допускается.

Вклады участников по договорам о простом товариществе учитываются на счете 58 "Краткосрочные финансовые вложения" или 06 "Долгосрочные финансовые вложения" в зависимости от срока, на который заключен договор. К счету 58 (06) открывается специальный субсчет "По договорам простого товарищества". Аналитический учет на данном субсчете ведется по каждому договору о совместной деятельности.

Передача имущества в счет вклада по договору простого товарищества в бухгалтерском учете организации - товарища отражается с использованием счетов учета реализации.

По дебету счетов 46 "Реализация продукции, (работ, услуг)", 47 "Реализация основных средств", 48 "Реализация прочих активов" отражается стоимость передаваемого имущества по балансовой стоимости.

По кредиту счетов 46, 47, 48 в корреспонденции с дебетом счета 58 (06) отражается стоимость имущества, передаваемого в счет вклада в совместную деятельность по согласованной всеми участниками оценке.

Сумма начисленного износа по основным средствам и нематериальным активам списывается соответственно с дебета счетов 02 "Износ основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" в кредит счетов 47, 48.

Подтверждением получения имущественного вклада для организации - товарища является авизо об оприходовании имущества товарищем, ведущим общие дела, или первичный учетный документ о получении имущества (копия накладной, квитанции к приходному ордеру и т.п.).

В бухгалтерском учете организации - товарища вклады в совместную деятельность отражаются следующими записями:


      Дебет счетов 46, 47, 48               | отражается первоначальная
      Кредит счетов 40 (41), 01, 04, 10, 12 | стоимость передаваемого
                                            | имущества
                      Дебет счетов 02, 05   | сумма начисленного износа
                      Кредит счетов 47, 48  | по передаваемому имуществу
                   Дебет счета 58 (06)      | отражается передача
                   Кредит счетов 46, 47, 48 | имущества в качестве
                                            | вклада в совместную
                                            | деятельность по
                                            | согласованной стоимости
        Дебет счетов 46, 47, 48 (80)        | выявленное сальдо по
        Кредит счета 80 (46, 47, 48)        | счетам реализации
                                            | списывается на финансовый
                                            | результат

Внесение вклада по договору простого товарищества денежными средствами отражается в бухгалтерском учете следующей записью:

Дебет счета 58 (06)

Кредит счета 51

Рассмотрим вопрос о налоговых последствиях формирования вклада по договору простого товарищества.

В соответствии со ст.39 части первой Налогового кодекса Российской Федерации не признается реализацией для целей налогообложения передача товаров (работ, услуг), иного имущества в качестве вклада по договору простого товарищества (договора о совместной деятельности). Соответственно передача вклада в совместную деятельность производится без уплаты налога на добавленную стоимость с цены их реализации, отраженной на счетах бухгалтерского учета. При этом следует иметь в виду, что в соответствии с п.2 ст.7 Закона Российской Федерации от 6.12.91 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" суммы налога, уплаченные поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), включая основные средства, а также за товары, подлежат возмещению (зачету) из бюджета только при их использовании в производстве или при продаже, а в остальных случаях покрываются за счет соответствующих источников финансирования.

Поэтому, в том случае если до момента передачи товаров, материалов, МБП, основных средств, нематериальных активов в качестве вклада по договору о совместной деятельности было проведено возмещение налога на добавленную стоимость, восстанавливаются суммы налога, ранее списанные в дебет счета 68 с кредита счета 19. В бухгалтерском учете организации - товарища это отражается следующей записью:


        Дебет счета 88  | на сумму ранее проведенного возмещения
        Кредит счета 68 | налога на добавленную стоимость по
                        | передаваемым в качестве вклада в совместную
                        | деятельность товарам, материалам, МБП,
                        | основным средствам, нематериальным активам

Правомерность указанного порядка расчетов по налогу на добавленную стоимость при осуществлении вкладов по договорам простого товарищества подтверждается и в письме ГНИ по г. Москве от 28.10.98 г. N 30-14/32659 "О налоге на добавленную стоимость".

Вклад в совместную деятельность не признается реализацией, поэтому сумма превышения оценочной стоимости вклада над первоначальной стоимостью передаваемого имущества, отражаемая по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки", с 1 января 1999 г. исключается из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

С 1 января 1999 г. сумма превышения первоначальной стоимости имущества, передаваемого в качестве вклада по договору простого товарищества, над оценочной стоимостью в бухгалтерском учете отражается по дебету счета 80 "Прибыли и убытки". Так как указанный убыток не относится к расходам и потерям, перечисленным в п.15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, следует предположить, что он не будет приниматься для целей налогообложения. Корректировка налогооблагаемой базы производится вне системы бухгалтерского учета при заполнении приложения 11 к Инструкции ГНС РФ от 10.08.95 г. N 37.

С 1 января 1999 г. Указаниями внесены изменения в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий. При отражении в бухгалтерском учете результатов совместной деятельности применяется счет 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", к которому открываются два субсчета: 74-1 "Расчеты по договору простого товарищества", 74-2 "Расчеты по долгосрочным вложениям".

Прибыль, убытки и другие результаты от совместной деятельности распределяются пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором.

В бухгалтерской отчетности организации - товарища прибыль, подлежащая к получению по договору о совместной деятельности, отражается по строке 080 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках", включается в состав операционных доходов и облагается по общей ставке налога на прибыль.

В соответствии с условиями договора организации - товарищу может быть предусмотрено вознаграждение за переданное в общее владение или пользование имущество. Получение вознаграждения организацией товарищем отражается в бухгалтерском учете так же, как и получение прибыли по договору о простом товариществе:


        Дебет счета 74  | доля прибыли, подлежащая к получению по
        Кредит счета 80 | договору о совместной деятельности
        Дебет счета 51  | получение денежных средств в части доли
        Кредит счета 74 | прибыли по договору о совместной
                               деятельности

Убытки от договора простого товарищества на результатах деятельности участников договора не отражаются, так как они должны покрываться за счет участников совместной деятельности, т.е. в соответствии со ст.1046 ГК РФ гасятся за счет собственных источников финансирования организации товарища:


        Дебет счета 88  | убытки от договора простого
        Кредит счета 74 | товарищества
        Дебет счета 74  | перечисление товарищем средств для погашения
        Кредит счета 51 | убытков по договору простого товарищества

Организация - товарищ является плательщиком налога на имущество в части доли имущества, внесенного им в качестве вклада по договору о совместной деятельности.

При прекращении договора простого товарищества вещи, переданные в общее владение, возвращаются предоставившим их товарищам. По результатам раздела возврат вкладов по договору простого товарищества используется для закрытия счета 58 (06), субсчет "По договору простого товарищества"

В бухгалтерском учете возврат вкладов при прекращении договора простого товарищества отражается следующими записями:


        Дебет счета 74        | возврат вклада по договору простого
        Кредит счета 58 (06)  | товарищества по оценочной стоимости
                              | имущества
        Дебет счета 74        | возврат имущества сверх величины вклада
        Кредит счета 87,      | по договору простого товарищества
        субсчет "Безвозмездно |
        полученные ценности"  |

В налоговом учете сумма безвозмездно полученных ценностей увеличивает налогооблагаемую базу по прибыли.


        Дебет счета 74  | возврат денежных средств сверх величины
        Кредит счета 80 | вклада по договору простого товарищества

Эта сумма включается в полном объеме в налогооблагаемую базу по прибыли.


          Дебет счета 51  | поступление денежных средств при прекращении
          Кредит счета 74 | договора простого товарищества
  Дебет счетов 41, 01, 04 | поступление имущества при прекращении
  Кредит счета 74         | договора простого товарищества

По оприходованному после раздела амортизируемому имуществу (основным средствам, нематериальным активам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам) амортизация производится в общеустановленном порядке.

Имущество, полученное при прекращении договора простого товарищества сверх величины вклада данного товарища, отражается в учете как безвозмездно полученное. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 г. N 34н и с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденным приказом Минфина России от 3.09.97 г. N 65н, амортизация по имуществу, полученному по договору дарения (безвозмездно), не начисляется.

В балансе организации - товарища сальдо по счету 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества" отражается отдельно в части расчетов по имущественным и денежным вкладам и в части финансовых результатов от совместной деятельности.

При отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций по совместной деятельности организации - товарища (участника) необходимо обратить внимание на следующие моменты.

1. Вклад в совместную деятельность отражается на дебете счета 58 (06) по оценочной стоимости, оговоренной в договоре.

2. Передача вклада в совместную деятельность не является реализацией для целей налогообложения и не включается в оборот налога на добавленную стоимость.

3. Если по имуществу, передаваемому как вклад в совместную деятельность, было проведено возмещение налога на добавленную стоимость, при передаче вклада делается восстановление сумм налога на добавленную стоимость.

4. Финансовый результат от передачи вкладов в совместную деятельность с использованием в бухгалтерском учете счетов реализации отражается на счете 80 "Прибыли и убытки". Для целей налогообложения не принимается.

5. Доля прибыли, причитающаяся организации - товарищу по договору совместной деятельности, отражается в бухгалтерской отчетности как операционный доход и облагается по общей ставке налога на прибыль.

6. Убытки от договора совместной деятельности организация товарищ гасит за счет собственных средств, т.е. прибыли, остающейся в распоряжении организации.

7. При прекращении договора простого товарищества имущество, полученное сверх сумм вклада, принимается на учет как безвозмездно полученное. На сумму данного имущества увеличивается налогооблагаемая база по прибыли.

8. Имущество, полученное сверх сумм вклада по договору простого товарищества, в дальнейшем не амортизируется. Эта позиция относится к основным средствам, нематериальным активам, МБП.

9. Организация - товарищ является плательщиком налога на имущество в части имущества, внесенного им в качестве вклада в совместную деятельность. Участник, ведущий бухгалтерский учет общих дел, для составления обособленного баланса, который не включается в баланс по его основной деятельности, использует счет 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества", субсчет "Расчеты по долгосрочным вложениям".


Совместная деятельность: бухгалтерские и налоговые аспекты


Для осуществления расчетов по договору простого товарищества открывается отдельный банковский счет.

Отражение хозяйственных операций в рамках договора простого товарищества, формирование финансовых результатов на отдельном балансе совместной деятельности осуществляются в общеустановленном порядке.

В бухгалтерском учете совместной деятельности вклады товарищей по договору простого товарищества на отдельном балансе отражаются следующими записями:


  Дебет счета  51   |при     вкладе     денежными
  Кредит счета 74   |средствами
  Дебет счетов 41,01|по    оценочной    стоимости
  Кредит счета 74   |имущества,   внесенного    в
                    |качестве  вклада по договору
                    |простого товарищества

Имущество, переданное в общее пользование товарищей и не находящееся в их общей собственности, учитывается на забалансовом счете, например 001 "Арендованные основные средства", в оценке, указанной в договоре о совместной деятельности.

Затраты, связанные с деятельностью в рамках договора простого товарищества, отражаются в учете в общеустановленном порядке с использованием счетов 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Издержки обращения" в зависимости от отраслей, в которых осуществляется совместная деятельность.

В состав расходов по совместной деятельности включается вознаграждение, предусмотренное договором одному из участников простого товарищества за предоставленное имущество. В бухгалтерском учете предусмотренное вознаграждение отражается следующими записями:


  Дебет счета 26    |вознаграждение,
  Кредит счета 74   |предусмотренное   договором
                    |одному     из    участников
                    |совместной деятельности
  Дебет   счета 74  |перечисление
  Кредит  счета 51  |вознаграждения  одному   из
                    |товарищей

Начисление амортизации по основным фондам и нематериальным активам в рамках совместной деятельности осуществляется в общеустановленном порядке в соответствии с ПБУ 6/97 "Учет основных средств", утвержденным приказом Минфина России от 3.09.97 г. N 65н.

Необходимо отметить, что начисление амортизации для целей налогообложения производится от первоначальной стоимости (по договору о простом товариществе от оценочной стоимости имущества в договоре) по нормам, утвержденным постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 г. N 1072:


  Дебет счета 26 (44)|начисление амортизации  по
  Кредит счета 02    |основным    средствам    в
                     |рамках     договора      о
                     |совместной деятельности

Приобретение имущества в ходе совместной деятельности отражается в учете в сумме фактических затрат в общеустановленном порядке:


  Дебет   счета 08  |фактические   затраты   на
                    |приобретение      основных
  Кредит  счета 60  |средств  в ходе совместной
                    |деятельности
  Дебет   счета 19  |НДС    по    приобретенным
                    |основным средствам в  ходе
  Кредит  счета 60  |совместной деятельности
  Дебет   счета 01  |принятие  на учет основных
                    |средств,  приобретенных  в
  Кредит  счета 08  |ходе            совместной
                    |деятельности

  Дебет   счета 68  |отнесение  на  расчеты   с
                    |бюджетом   сумм   НДС   по
  Кредит  счета 19  |приобретенным     основным
                    |средствам     в     рамках
                    |совместной деятельности

Приобретение основных средств, нематериальных активов, других долгосрочных вложений осуществляется за счет дополнительных перечислений денежных средств от участников договора о совместной деятельности:


  Дебет счета 51     |дополнительное
  Кредит счета 74,   |перечисление  денежных
  субсчет   "Расчеты |средств    участниками
  по    долгосрочным |простого  товарищества
  вложениям"         |на        долгосрочные
                     |вложения

Обороты по реализации продукции (товаров, работ, услуг), основных средств, иного имущества в рамках совместной деятельности отражаются в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке:


  Дебет счета  62  |отгружена продукция в  рамках
  Кредит счета 46  |совместной деятельности
  (47, 48)         |
                   |
  Дебет счета  46  |НДС   по   отгруженной,    но
  (47, 48)         |неоплаченной  продукции   при
  Кредит счета 76  |методе   определения  выручки
                   |для целей налогообложения  по
                   |оплате
  Дебет счета  46  |НДС  по отгруженной продукции
  (47, 48)         |при     методе    определения
  Кредит счета 68  |выручки       для       целей
                   |налогообложения по отгрузке

При реализации продукции, товаров, работ, услуг в рамках договора о совместной деятельности кроме НДС появляется объект налогообложения по целому ряду налогов, в том числе по налогу на пользователей автомобильных дорог, по налогу на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы. В бухгалтерском учете начисление указанных налогов осуществляется в общеустановленном порядке:


  Дебет счета 26 (44) |начисление    налога    на
                      |пользователей
  Кредит счета 67     |автомобильных   дорог   от
                      |объема  выручки  в  рамках
                      |совместной деятельности
  Дебет счета 80      |начисление    налога    на
  Кредит счета 68     |содержание жилищного фонда
                      |и    объектов   социально-
                      |культурной сферы от объема
                      |выручки  в рамках договора
                      |о совместной деятельности

Субъектом налогообложения в данном случае является не простое товарищество без образования юридического лица, а организация участник совместной деятельности, уполномоченная вести общие дела и являющаяся юридическим лицом и налогоплательщиком по законодательству Российской Федерации.

Выявленный по результатам совместной деятельности финансовый результат за отчетный период определяется в общеустановленном порядке:


  Дебет счета  46 (80)|финансовый  результат  от
  Кредит счета 80 (46)|совместной   деятельности
                      |за отчетный период
                      |

По окончании отчетного периода финансовый результат от совместной деятельности подлежит списанию на счет 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":


  Дебет счета  80 (88)|финансовый  результат  за
  Кредит счета 88 (80)|отчетный период в  рамках
                      |совместной деятельности
                      |
  Дебет счета 88      |в   части   доли  прибыли
  Кредит счета 74     |каждого        участника,
                      |полученной    в    рамках
                      |совместной деятельности
  Дебет счета 74      |при          перечислении
  Кредит счета 51     |участникам  сумм  прибыли
                      |согласно            доле,
                      |определенной  в  договоре
                      |совместной деятельности

Напомним, что каждый участник договора простого товарищества свою долю прибыли, полученную в результате совместной деятельности, включает в состав операционных доходов, а при формировании финансовых результатов уплачивает налог на прибыль на общих основаниях.

Убыток, полученный в рамках совместной деятельности пропорционально доле каждого участника, в бухгалтерском учете отражается следующими записями:


        Дебет счета 74  | убыток от совместной деятельности
        Кредит счета 88 | за отчетный период
        Дебет счета 51  |  по мере погашения участниками совместной
        Кредит счета 74 |  деятельности убытка за счет собственных
                        |  источников финансирования, т.е. за счет
                        |  нераспределенной прибыли прошлых лет

По окончании срока действия договора о совместной деятельности оставшееся имущество и денежные средства распределяются в соответствии с условиями договора простого товарищества в качестве первоначальных и дополнительных взносов.

Возврат денежных средств, внесенных товарищами в качестве первоначального и дополнительного вкладов, отражается в учете следующей записью:


  Дебет счета 74, |возврат  денежных средств,
  субсчет         |внесенных    в    качестве
  "Расчеты     по |первоначального вклада
  договору        |
  простого        |
  товарищества"   |
  Кредит счета 51 |

  Дебет счета 74, |возврат  денежных средств,
  субсчет         |внесенных    в    качестве
  "Расчеты     по |дополнительного вклада
  долгосрочным    |
  вложениям"      |
  Кредит счета 51 |

Возврат товарищам имущества пропорционально доле каждого отражается в балансе совместной деятельности с использованием счетов реализации:


  Дебет счета  47 (48) |списывается       стоимость
  Кредит счета 01 (04) |имущества     в     оценке,
                       |предусмотренной   договором
                       |простого товарищества,  или
                       |в  сумме фактических затрат
                       |на      приобретение     по
                       |имуществу, приобретенному в
                       |рамках           совместной
                       |деятельности
  Дебет счета  02 (05) |списывается           сумма
  Кредит счета 47 (48) |начисленной амортизации  по
                       |основным          средствам
                       |(нематериальным активам) за
                       |период           совместной
                       |деятельности
  Дебет счета 74,      |списываются           суммы
  субсчет              |первоначального           и
  "Расчеты     по      |дополнительного  вклада  по
  договору             |каждому  участнику договора
  простого             |о совместной деятельности
  товарищества"        |
  или     субсчет      |
  "Расчеты     по      |
  долгосрочным         |
  вложениям"           |
  Кредит счета 47 (48) |
                       |

В соответствии со ст. 39 части первой Налогового кодекса не признается реализацией для целей налогообложения передача имущества участнику договора простого товарищества в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности, или раздела такого имущества. Следовательно, указанные обороты не включаются в оборот налога на добавленную стоимость.

Таким образом, при ведении общих дел по договору о совместной деятельности на отдельном балансе необходимо обратить внимание на следующие моменты.

1. Вклады организаций - товарищей на отдельном балансе отражаются по оценочной стоимости.

2. Учет вкладов ведется на счете 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества" в разрезе каждого участника.

3. Затраты, связанные с деятельностью простого товарищества, отражаются в учете в общеустановленном порядке.

4. В состав затрат по договору простого товарищества может включаться вознаграждение за предоставленное имущество одному из участников.

5. Начисление амортизации по основным средствам, нематериальным активам в рамках совместной деятельности осуществляется по нормам, утвержденным постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 г. N 1072 исходя из оценочной стоимости имущества.

6. Приобретение основных средств и другие долгосрочные вложения в рамках договора о совместной деятельности отражаются в учете по фактическим затратам. Источником финансирования данных приобретений являются дополнительно перечисленные средства организаций - товарищей, учитываемые на счете 74, субсчет "Расчеты по долгосрочным вложениям".

7. Обороты по реализации продукции в рамках совместной деятельности являются объектом обложения НДС, налога на пользователей автомобильных дорог, налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.

8. Финансовый результат от совместной деятельности распределяется между участниками. Плательщиками налога на прибыль являются организации - товарищи, которые включают свою долю прибыли от совместной деятельности в операционные доходы.

9. Возврат имущественных вкладов после прекращения договора простого товарищества отражается в учете совместной деятельности с использованием счетов реализации. Но для целей налогообложения реализацией это не считается.


Л.П. Хабарова,

профессор



Газета "Финансовая газета. Региональный выпуск"


Учредитель: Редакция Международного финансового еженедельника "Финансовая газета"


Газета зарегистрирована в Роскомпечати 3 октября 1994 г.

Регистрационное свидетельство N 012947

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение