Бухгалтерская модель мини-пекарни-булочной (В.Я. Кожинов, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 16, апрель 1999 г.)

Бухгалтерская модель мини-пекарни-булочной


Чтобы обеспечить стабильный выпуск и реализацию качественной продукции, руководителям и бухгалтерским службам мини-пекарен и мини-пекарен-булочных необходимо осуществлять налоговое планирование и прогнозирование финансового результата хозяйственной деятельности на всех этапах работы. В некоторых публикациях мы уже показывали, как составить модель хозяйственной деятельности пекарни и магазина на базе нормативных налоговых, бухгалтерских и юридических документов (см., например, статьи "Малый бизнес: оптимизация финансового результата работы хлебопекарни". "Финансовая газета. Региональный выпуск" N 50, 1998 г.; "Торговля: приближенные оценки дебиторов и кредиторов в бухгалтерском учете". "Финансовая газета. Региональный выпуск" N 9, 10, 1999 г.).

Простая и удобная модель хозяйственной деятельности легко адаптируется к современным бухгалтерским программным средствам. Она функционирует по принципу замкнутой денежной системы "деньги - товар деньги", что позволяет получать наглядное представление об эффективности того или иного варианта хозяйствования. В качестве одного из способов построения такой модели выберем простой статистический подход, когда модель формируется исходя из конкретных хозяйственных операций предприятия, усредненных по какому-то принципу.

Самый простой прием - усреднение сумм проводок в журналах хозяйственных операций за отчетный период и приведение их к эквивалентной среднемесячной деятельности. Такой журнал может стать основой для создания модели. После доработки при помощи проводок в этом журнале может быть отражена работа предприятия в виде замкнутой денежной системы, а микробаланс (далее - баланс), составленный по данному журналу, имеет следующий вид:


Баланс предприятия как замкнутой денежной системы


  /---------\               /---------\
  |Актив    |               | Пассив  |
  \---------/               \---------/

   51   "Расчетный счет"      80 "Прибыли и убытки"

     81 "Использование
     прибыли"

     88 "Непокрытый убыток"
  /--------\                /---------\
  |Итого   |                | Итого   |
  \--------/                \---------/

В балансе замкнутой денежной системы на счете 51 отражается сумма чистой прибыли, на счете 81 - сумма платежей в бюджет из прибыли, на счете 88 - использование прибыли на другие цели.

При ряде допущений хозяйственная деятельность фирмы может быть сведена к форме замкнутой денежной системы. Покажем, как это можно сделать исходя из среднестатистических данных хозяйственных операций. В качестве примера возьмем реальную фирму - мини-пекарню с булочной. Эта фирма выпекает хлебобулочные изделия и реализует их населению через свою булочную и серию лотков. Кроме того, через булочную она реализует другие продовольственные товары. У фирмы 2 учредителя и 10 наемных работников. Другие данные нам не понадобятся, поскольку все особенности предприятия отражаются в конкретных бухгалтерских проводках.

Количество проводок на предприятии за I квартал 1999 г. составило около 4,5 тыс., поэтому есть смысл воспользоваться для построения бухгалтерской модели обобщенными (сводными) ежемесячными проводками, что существенно облегчит задачу. Кроме того, сделаем предположение о том, что ежемесячный журнал хозяйственных операций не содержит уникальных проводок, оказывающих существенное влияние на важные экономические параметры (т.е. каждая проводка может быть подвергнута усреднению).

Данные статистической обработки журнала хозяйственных операций в усредненном виде приведены в табл. 1.


  /----------------------------------------------------------------\
  |  N  | Дебет | Кредит |              Сумма,   руб.              |
  |     |       |        |-----------------------------------------|
  |     |       |        | январь  | февраль  |  март    | средняя |
  |-----+-------+--------+---------+----------+----------+---------|
  | 1   |   2   |   3    |   4     |    5     |    6     |    7    |
  |-----+-------+--------+---------+----------+----------+---------|
  | 1   |   10  |   60   | 25 190  | 53 543   | 60 550   |  46 428 |
  | 2   |   10  |   71   | 5 069   |  6 656   |  4 420   |  5 382  |
  | 3   |   12  |   76   | 4 408   |   348    |   400    |  1 719  |
  | 4   |   19  |   60   | 1 257   |  7 416   |  5 069   |  4 581  |
  | 5   |   19  |   71   |  811    |  1 065   |   707    |   861   |
  | 6   |   19  |   76   | 4 090   |  8 210   | 10 548   |  7 616  |
  | 7   |   20  |   02   | 2 758   |  2 758   |  2 758   |  2 758  |
  | 8   |   20  |   05   | 1 080   |  1 080   |  1 080   |  1 080  |
  | 9   |   20  |   10   | 87 294  | 47 240   | 55 777   |  63 437 |
  | 10  |   20  |   12   | 4 408   |   348    |   400    |  1 719  |
  | 11  |   20  |   52   |   -     | 12 279   |    -     |  4 093  |
  | 12  |   20  |   67   |   -     |    -     |  5 670   |  1 890  |
  | 13  |   20  |   69   | 1 249   |  1 246   |  1 421   |  1 305  |
  | 14  |   20  |   70   | 3 431   |  3 710   |  4 148   |  3 763  |
  | 15  |   20  |   71   |  984    |    -     |    -     |   328   |
  | 16  |   20  |   76   |   -     |    -     |   909    |   303   |
  | 17  |   26  |   02   | 4 411   |  4 411   |  4 411   |  4 411  |
  | 18  |   26  |   10   | 1 421   |  2 899   |  1 263   |  1 861  |
  | 19  |   26  |   12   |   -     |   348    |    -     |   116   |
  | 20  |   26  |   51   | 1 505   |  1 187   |  1 561   |  1 418  |
  | 21  |   26  |   52   |   -     |   66     |   41     |    36   |
  | 22  |   26  |   69   |  963    |   809    |   580    |   784   |
  | 23  |   26  |   70   | 2 500   |  2 424   |  1 746   |  2 223  |
  | 24  |   26  |   76   | 34 025  | 40 694   | 51 309   |  42 009 |
  | 25  |   41  |   10   | 2 380   |  2 500   |  4 025   |  2 968  |
  | 26  |   41  |   42   | 75 306  | 90 171   | 82 573   |  82 683 |
  | 27  |   41  |   60   |257 010  | 274 239  | 272 595  | 267 948 |
  | 28  |   44  |   02   |  855    |   855    |   855    |   855   |
  | 29  |   44  |   60   |  117    |   525    |    -     |   214   |
  | 30  |   44  |   69   | 3 402   |  3 434   |  3 150   |  3 329  |
  | 31  |   44  |   70   | 8 838   |  8 920   |  8 418   |  8 725  |
  | 32  |   44  |   76   | 1 366   |    -     |   520    |   629   |
  | 33  |   46  |   20   |100 272  | 69 713   | 72 044   |  80 676 |
  | 34  |   46  |   26   | 42 660  | 46 343   | 69 571   |  52 856 |
  | 35  |   46  |   41   |269 679  | 323 276  | 380 721  | 324 559 |
  | 36  |   46  |   42   |-62 899  | - 77 780 | - 88 631 | - 76 437|
  | 37  |   46  |   44   | 10 732  | 10 980   | 11 044   |  10 921 |
  | 38  |   46  |   68   | 27 720  | 37 188   | 27 553   |  30 820 |
  | 39  |   46  |   80   | 23 713  | 38 403   | 21 009   |  27 708 |
  | 40  |   50  |   46   |388 247  | 395 854  | 454 349  | 412 817 |
  | 41  |   50  |   62   | 20 218  | 51 606   |  9 832   |  27 212 |
  | 42  |   50  |   71   | 20 200  |  1 200   | 12 000   |  11 133 |
  | 43  |   50  |   94   |   -     | 115 000  |  4 000   |  39 667 |
  | 44  |   51  |   46   |   -     |    -     |   765    |   255   |
  | 45  |   51  |   50   | 62 426  | 82 750   | 59 036   |  68 071 |
  | 46  |   51  |   76   | 1 243   |    -     |  4 174   |  1 806  |
  | 47  |   52  |   76   |   -     | 18 237   |    -     |  6 079  |
  | 48  |   52  |   83   |  212    |   111    |   112    |   145   |
  | 49  |   60  |   50   |297 709  | 338 089  | 317 088  | 317 629 |
  | 50  |   60  |   51   |   -     |  2 615   |  2 010   |  1 542  |
  | 51  |   62  |   46   | 19 219  | 52 550   |  9 887   |  27 219 |
  | 52  |   67  |   51   | 3 570   |    -     |    -     |  1 190  |
  | 53  |   68  |   19   | 17 691  |  7 627   | 13 856   |  13 058 |
  | 54  |   68  |   51   | 45 011  |  1 800   |   847    |  15 886 |
  | 55  |   68  |   76   | 3 659   |   614    |    -     |  1 424  |
  | 56  |   69  |   51   | 7 310   |  5 098   |  5 615   |  6 008  |
  | 57  |   70  |   50   | 14 964  | 12 326   | 12 818   |  13 369 |
  | 58  |   70  |   68   | 1 333   |  1 320   |  1 264   |  1 306  |
  | 59  |   70  |   69   |  146    |   143    |   134    |   141   |
  | 60  |   71  |   50   | 27 064  |  7 721   | 18 327   |  17 704 |
  | 61  |   76  |   50   | 19 780  |  7 471   | 41 729   |  22 993 |
  | 62  |   76  |   51   | 52 683  | 56 017   | 53 628   |  54 109 |
  | 63  |   80  |   46   |   -     |    -     | 32 443   |  10 814 |
  | 64  |   80  |   68   |  148    |   151    | 14 971   |  5 090  |
  | 65  |   81  |   68   |   -     |    -     |  6 900   |  2 300  |
  | 66  |   88  |   68   |   -     |    -     |  9 000   |  3 000  |
  | 67  |   88  |   69   |   85    |    -     |    -     |    28   |
  | 68  |   88  |   70   |  316    |    -     |    -     |   105   |
  | 69  |   94  |   50   |   -     | 105 000  | 14 000   |  39 667 |
  \----------------------------------------------------------------/

В колонке 7 табл. 1 содержится базовая часть модели ежемесячной хозяйственной деятельности пекарни-булочной. В ней нет начальных сальдо по счетам, поэтому она отображает лишь динамическую составляющую деятельности.

Чтобы проверить финансовую замкнутость базовой части модели, выполним расчет баланса по проводкам колонки 7.


Баланс базовой части

модели пекарня-булочная


  /-----------\                 /----------\
  |   Актив   |                 | Пассив   |
  \-----------/                 \----------/
   41 "Товары"       29 040     02 "Износ         8 024

                             основных средств"

   44 "Издержки      2 831      05 "Амортизация   1 080
   обращения"                  нематериальных
                                 активов"

   50 "Касса"        11 403    10 "Материалы"     16 456

   52 "Валютный      2 095     12 "МБП"           116
   счет"                       42 "Торговая
                                   наценка"           6 246

   69 "Расчеты       421       51 "Расчетный      10 021
   по социальным               счет"
     фондам"

   76 "Расчеты       15 517    67 "Расчеты        700
   с дебиторами"               по внебюджетным
                                 платежам"

   81 "Использование 2 300     68 "Расчеты с      12 148
   прибыли"                    бюджетом"

   88 "Непокрытый    3 133     80 "Прибыли и      11 804
   убыток"                     убытки"

                          83 "Доходы будущих 145
                                 периодов"
  /----------\                /---------\
  |Итого     |       66 740   |Итого    |         66 740
  \----------/                \---------/

Примечание. Здесь и далее мы будем употреблять термин баланс применительно к балансу-брутто, что для постановки и решения задачи не столь важно.


Баланс базовой части модели не является замкнутым и выглядит на первый взгляд не вполне реально, но это из-за того, что он не учитывает остатки по счетам на начало квартала и отображает лишь динамическую составляющую. Однако результаты деятельности в предыдущий период заметны.

Кредитовые остатки по активным счетам 10, 12, 51 обусловлены следующим. В процессе среднемесячной деятельности в I квартале часть материалов и МБП была куплена и передана в производство из средств, полученных в этом квартале, а часть взята со склада из тех остатков, которые мы не отразили как начальные сальдо. Кредитовое сальдо по счету 51 обусловлено не полученным овердрафтом, а тем, что не показан начальный остаток. Поэтому столь необычное расположение данных счетов в балансе отображает реальную динамическую составляющую хозяйственной деятельности пекарни-булочной. Более того, понимание изолированной динамики очень важно.

Баланс базовой части модели необходимо привести к балансу замкнутой денежной системы путем введения дополнительных трансформационных проводок, отображающих реальную экономическую жизнь предприятия.

В первую очередь проанализируем суммы, отраженные на счетах 02 и 05. Данные средства являются источником финансирования затрат на покупку новых основных средств и приобретение новых патентов, лицензий, прав. Эквивалент этих средств в денежном выражении может быть реально отражен на счетах 50, 51, 52. Необходимо обеспечить контроль за использованием средств финансирования, иначе через некоторое время, когда указанные активы (основные средства, лицензии и т.п.) исчерпают свои возможности, у предприятия не будет средств для их воспроизводства.

Еще один важный аспект проблемы заключается в том, что накапливать средства на замену указанных активов практически не представляется возможным. В результате нередко предприниматели "проедают" амортизационные отчисления и продолжают эксплуатировать технически не безопасные для персонала изношенные механизмы, агрегаты, установки.

Если бы был надежный (или относительно надежный) способ сохранения денежных сумм, необходимых для замены основных средств и нематериальных активов, то в будущем в бухгалтерском учете должны были появиться следующие проводки по списанию устаревших активов и приобретению новых:

Д-т 47, 48, К-т 01, 04

Д-т 02, 05, К-т 47, 48

Д-т 60, К-т 51

Д-т 01, 04, К-т 60.

Выделим трансформационные проводки по удалению из чистой прибыли сумм на воспроизводство основных средств и нематериальных активов:

70. Д-т 02, К-т 51 - 8 024 - компенсация износа основных средств.

71. Д-т 05, К-т 51 - 1 080 - компенсация амортизации нематериальных активов.

Дополнительные материалы, которые пришлось взять со склада из резерва, следовало бы докупить, если бы резерва не было. При этом следует учесть, что сумма, подлежащая зачету с бюджетом по НДС, с точки зрения замкнутой денежной системы эквивалентна сумме возврата, поэтому:

Д-т 60, К-т 51 - 18 102

Д-т 10, К-т 60 - 16 456

Д-т 19, К-т 60 - 1 646

Д-т 68, К-т 19 - 1 646

Д-т 51, К-т 68 - 1 646.

Эквивалентная трансформационная проводка будет выглядеть следующим образом:

72. Д-т 10, К-т 51 - 16 456 - компенсация перерасхода материалов.

Аналогичным образом оформляются проводки для МБП:

Д-т 60, К-т 51 - 128

Д-т 12, К-т 60 - 116

Д-т 19, К-т 60 - 12

Д-т 68, К-т 19 - 12

Д-т 51, К-т 68 - 12

73. Д-т 12, К-т 51 - 116 - компенсация перерасхода МБП.

Товары в булочной, которые были приобретены в I квартале и оставлены в резерве в совокупности с величиной торговой наценки и издержками обращения, связанными с этим остатком, следует реализовать, и трансформационные проводки будут отображать операции по реализации:

74. Д-т 46, К-т 41 - 29 040 - списан товар на реализацию по продажной цене.

75. Д-т 46, К-т 44 - 2 831 - списаны на реализацию издержки обращения.


         /--------------\
     76. |Д-т 46, К-т 42|- 6 246 - сторнирована торговая наценка на
         \--------------/
     реализованный товар.

77. Д-т 46, К-т 68 - 1 041 - начислен НДС от торговой наценки.

78. Д-т 50, К-т 46 - 29 040 - получена выручка в кассу за реализованный товар.

79. Д-т 46, К-т 80 - 2 374 - определена прибыль от реализации товара.

80. Д-т 51, К-т 50 - 29 040 - выручка от реализации товара зачислена на расчетный счет.

81. Д-т 68, К-т 51 - 1 041 - оплачен НДС от торговой наценки.

Дебиторские задолженности, возникшие за исследуемый период, могут быть переведены в денежные средства с учетом Положения по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98), утвержденного приказом Минфина России от 25.11.98 г. N 57н. Предположим, что вероятность возврата суммы дебиторской задолженности равна 80%. Тогда трансформационные проводки будут иметь следующий вид:

82. Д-т 51, К-т 76 - 0,8 х 15 517 = 12 414 - возврат части дебиторской задолженности.

83. Д-т 80, К-т 76 - 0,2 х 15 517 = 3 103 - убытки от дебиторской задолженности.

Остальные трансформационные проводки имеют конкретный корректирующий характер:

84. Д-т 51, К-т 52 - 2 095 - перевод средств с валютного счета на расчетный счет.

85. Д-т 51, К-т 50 - 11 403 - сдано из кассы в банк.

86. Д-т 51, К-т 69 - 421 - компенсация переплаты в социальные фонды.

87. Д-т 83, К-т 80 - 145 - доходы будущих периодов условно отнесены на текущую прибыль.

88. Д-т 67, К-т 51 - 700 - доплата в дорожные фонды.

89. Д-т 68, К-т 51 - 12 148 - доплата в бюджет.

Для удобства трансформационные проводки занесены в специальную таблицу, являющуюся продолжением модели.


Таблица 2

Трансформационные проводки


  /--------------------------------\
  |  N   | Дебет |Кредит | Сумма,  |
  |      |       |       |  руб.   |
  |------+-------+-------+---------|
  |  70  |  02   |  51   | 8 024   |
  |      |       |       |         |
  |  71  |  05   |  51   | 1 080   |
  |      |       |       |         |
  |  72  |  10   |  51   | 16 456  |
  |      |       |       |         |
  |  73  |  12   |  51   |  116    |
  |      |       |       |         |
  |  74  |  46   |  41   | 29 040  |
  |      |       |       |         |
  |  75  |  46   |  44   | 2 831   |
  |      |       |       |         |
  |  76  |  46   |  42   | -6 246  |
  |      |       |       |         |
  |  77  |  46   |  68   | 1 041   |
  |      |       |       |         |
  |  78  |  50   |  46   | 29 040  |
  |      |       |       |         |
  |  79  |  46   |  80   | 2 374   |
  |      |       |       |         |
  |  80  |  51   |  50   | 29 040  |
  |      |       |       |         |
  |  81  |  68   |  51   | 1 041   |
  |      |       |       |         |
  |  82  |  51   |  76   | 12 414  |
  |      |       |       |         |
  |  83  |  80   |  76   | 3 103   |
  |      |       |       |         |
  |  84  |  51   |  52   | 2 095   |
  |      |       |       |         |
  |  85  |  51   |  50   | 11 403  |
  |      |       |       |         |
  |  86  |  51   |  69   |  421    |
  |      |       |       |         |
  |  87  |  83   |  80   |  145    |
  |      |       |       |         |
  |  88  |  67   |  51   |  700    |
  |      |       |       |         |
  |  89  |  68   |  51   | 12 148  |
  \--------------------------------/

Расчетный баланс модели хозяйственной деятельности, представленной в табл. 1 и 2, свидетельствует о том, что данная модель представляет собой замкнутую денежную систему.


Баланс замкнутой денежной системы пекарня-булочная


        /-------\                     /--------\
        |Актив  |                     |Пассив  |
        \-------/                     \--------/

        51"Расчетный счет"  5787      80"Прибыли    11 220
                                         и убытки"

     81 "Использование 2 300
     прибыли"

     88 "Непокрытый      3 133
     убыток"

        /-------\                     /-------\
        |Итого  |           11 220    |Итого  |     11 220
        \-------/                     \-------/

Таким образом, задача составления статистической бухгалтерской модели хозяйственной деятельности мини-пекарни-булочной решена. Она включает 89 проводок и предназначена для изучения влияния различных экономических параметров на финансовый результат работы и суммарные налоговые платежи.

Применим составленную модель для простейшего исследования, например влияния на размер дивидендов учредителей экономии общехозяйственных расходов. При тех расходах, которые есть в настоящее время, ежемесячная сумма дивидендов обоих учредителей согласно балансу замкнутой денежной системы равна 5 787 руб. (одного учредителя - 2 894 руб.). Общехозяйственные расходы в бухгалтерском учете отражаются на счете 26. Обозначим экономию этих расходов как Э%, что означает уменьшение расходов на определенную долю процентов от исходной суммы модели (52 856 руб. - см. проводку N 34).

Меняя суммы во всех проводках, в которых непосредственно и опосредованно участвует счет 26, можно получить зависимость средней величины дивидендов одного учредителя (У) от величины экономии общехозяйственных расходов пекарни-булочной. Результаты расчетов представлены на рисунке, там же указана средняя заработная плата наемных работников (НР).


ГРАФИК (ПРИЛОЖЕНИЕ К СТАТЬЕ ФИНАНСОВОЙ ГАЗЕТЫ N 16, 04.1999)

"Зависимость дивидендов учредителей и заработной платы наемных работников от величины экономии общехозяйственных расходов"


Зависимость дивидендов учредителей (У) и заработной платы наемных работников (НР) от величины экономии (Э%) общехозяйственных расходов


На рисунке видно, что уменьшение общехозяйственных расходов на 15% приведет к двукратному увеличению размера дивидендов учредителей.

Очевидно, что модель можно использовать для проведения подобных исследований. Это позволит найти ответы на многие вопросы, возникающие у руководства и собственников пекарни-булочной. Точность модели может постоянно увеличиваться путем добавления новых журналов хозяйственных операций.

Полученную выручку можно разделить на три составляющие: суммарные налоговые платежи, расходы, связанные с производством и реализацией продукции, и чистая прибыль. Если отнести эти потоки к величине выручки в процентах, то можно судить о степени рентабельности предприятия и жесткости системы его налогообложения. Результаты таких расчетов представлены в табл. 3 для различных значений экономии общехозяйственных расходов.


Таблица 3 Денежные потоки в мини-пекарне-булочной,

% к выручке


  /---------------------------------------\
  | Показатели |      Экономия            |
  |            |  общехозяйственных       |
  |            |     расходов, %          |
  |            |--------------------------|
  |            | 0    |  5   |  10  | 15  |
  |------------+------+------+------+-----|
  |            |      |      |      |     |
  |Выручка     |100   | 100  | 100  |100  |
  |            |      |      |      |     |
  |Суммарные   |12,5  | 12,5 | 12,5 |12,5 |
  |налоги      |      |      |      |     |
  |            |      |      |      |     |
  |Чистая      |2,3   | 3,0  | 3,8  |4,5  |
  |прибыль     |      |      |      |     |
  |            |      |      |      |     |
  |Расходы     |85,2  | 84,5 | 83,7 |83,0 |
  \---------------------------------------/

Под выручкой в мини-пекарне-булочной понимается сумма, полученная от реализации продукции через лотки или непосредственно из цеха оптовому покупателю плюс сумма реализованной торговой наценки.

Таким образом, на базе обобщенных журналов хозяйственных операций (сводных проводок) может быть получена статистическая бухгалтерская модель хозяйственной деятельности мини-пекарни-булочной, которая носит характер замкнутой денежной системы. Модель может использоваться для проведения целого ряда исследований, в том числе для налогового планирования и прогнозирования финансового результата работы мини-пекарни-булочной. Подобные модели можно построить для любого коммерческого предприятия.


В.Я. Кожинов,

главный бухгалтер

ООО "Бухгалтер-профессионал"

Контактный телефон (095) 181-35-49



Газета "Финансовая газета. Региональный выпуск"


Учредитель: Редакция Международного финансового еженедельника "Финансовая газета"


Газета зарегистрирована в Роскомпечати 3 октября 1994 г.

Регистрационное свидетельство N 012947

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.