Таблица 1 Журнал регистрации отдыхающих и больных (Т.И. Кисилевич, О.И. Шарыпова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 27, июль 1999 г.)

БУХГАЛТЕРУ САНАТОРНО-КУРОРТНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ


Федеральным законом от 23.02.95 г. N 26-ФЗ "О природных лечебных ресурсах, лечебно-оздоровительных местностях и курортах" определены принципы государственной политики в сфере изучения, использования, развития и охраны природных лечебных ресурсов лечебно-оздоровительных местностей и курортов на территории Российской Федерации.

Курорт - это освоенная и используемая в лечебно-профилактических целях особо охраняемая природная территория, располагающая природными лечебными ресурсами и необходимыми для их эксплуатации зданиями и сооружениями, включая объекты инфраструктуры.

Природные лечебные ресурсы - это минеральные воды, лечебные грязи, рапа лиманов и озер, лечебный климат, другие природные объекты и условия, используемые для лечения и профилактики заболеваний и организации отдыха.

К санаторно-курортным учреждениям относятся учреждения, включенные в группу 91517 1 (санатории, санатории-профилактории, пансионаты с лечением, курортные поликлиники, бальнеологические лечебницы, грязелечебницы круглогодичного действия) Общесоюзного классификатора "Отрасли народного хозяйства" (ОКОНХ), утвержденного Госкомстатом СССР, Госпланом СССР и Госстандартом СССР 1.01.76 г. (с изменениями на 20.07.93 г.).


Особенности бухгалтерского учета


Санатории по ОКОНХ относятся к санаторно-курортным учреждениям - отрасли здравоохранение, физическая культура и социальное обеспечение, код 91000.

Экономическая деятельность санаториев сложна и весьма многообразна. Во многом это определено наличием различных вспомогательных и обслуживающих хозяйств, каждое из которых представляет собой самостоятельную отрасль, развивающуюся на основе свойственных ей закономерностей. Санаторные организации охватывают почти все отрасли народного хозяйства - здравоохранение, бытовое обслуживание, торговлю, общественное питание, сельское хозяйство, промышленность, капитальное строительство и др., которые подчинены одной задаче - предоставление полноценного отдыха и лечения по санаторной путевке.

Кроме того, санаторий оказывает сопутствующие основному виду деятельности услуги, требующие ведения раздельного бухгалтерского учета как доходов по ним, так и затрат.

Сейчас практически в каждом санатории встречаются предприятия розничной и оптовой торговли, общественного питания, помещения сдаются в аренду; оказываются услуги пунктов проката, бытовые, транспортные, медицинские услуги населению, услуги прачечными и котельными на сторону, ведутся строительно-монтажные и ремонтные работы. Некоторые организации имеют подсобные хозяйства, реализуют саженцы, посадочный материал и другую продукцию, имеют на балансе жилые дома, детские дошкольные учреждения и т.д.

Успешная работа санатория во многом зависит от организации бухгалтерского учета, системы внутреннего контроля, которые должны обеспечить достоверную информацию не только по санаторному комплексу в целом, но и по видам оказываемых услуг, производимых работ и т.д., т.е. по каждому виду деятельности.

Бухгалтерский учет должен осуществляться таким образом, чтобы можно было своевременно и в полном объеме получать необходимую информацию для исчисления фактических затрат и себестоимости койко-дня, проведения анализа финансово-хозяйственной деятельности с целью выявления внутрихозяйственных резервов и предупреждения нерационального использования ресурсов.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 27.07.98 г. N 34н, одной из основных задач бухгалтерского учета является предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

В налоговом учете санаторных организаций также имеются некоторые особенности. Прежде всего это - льготирование санаторных путевок и медицинских услуг в соответствии с Законом Российской Федерации от 6.12.91 Г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". Согласно инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" от этого налога освобождаются платные медицинские услуги для населения, путевки (курсовки) в санаторно-курортные учреждения. Кроме того, необходимым условием для получения права на льготу является обеспечение раздельного учета не только выручки, но и затрат.

Для целей налогообложения стоимость имущества санаториев уменьшается на балансовую стоимость (за вычетом суммы износа по соответствующим объектам) объектов здравоохранения. В целях правильного применения льготы предприятие обязано обеспечить раздельный учет льготируемого и нельготируемого имущества.

Определение "реализация" в санатории тесно связано с понятием "койко-день". Выручкой от реализации санаторных путевок считается количество отработанных санаторием койко-дней, т.е. число обслуженных отдыхающих по количеству дней, приходящихся на отчетный период. Калькулирование койко-дня производится исходя из срока, на который выдана путевка, по статьям калькуляции, предусматривающим все необходимые расходы для полноценного лечения, оздоровления и отдыха.

По характеру деятельности туристские фирмы и санатории различаются.

Турфирма предоставляет туристу гарантии (права) получения услуг в определенное время и в определенном месте. Сами же услуги оказывают другие фирмы, имеющие договорные отношения не с конкретным туристом или группой туристов, а с турфирмой. Совокупность приобретенных туристом прав оформляется в виде туристской путевки, которая является конечным продуктом деятельности фирмы. Оборот по реализации у турфирмы формируется в том периоде, когда путевка продана ее конкретному приобретателю - туристу.

Санаторий предоставляет отдыхающему весь комплекс услуг, предусмотренный путевкой, своими силами и средствами. При этом санаторные путевки обычно реализуются по фиксированным ценам заранее, до наступления заездов, а услуги оказываются непосредственно при заезде отдыхающему. Поэтому реализацией в санаторной деятельности принято считать, как указывалось выше, отработанный койко-день.

Таким образом, для правильной организации и постановки бухгалтерского учета, формирования учетной политики в санаториях следует учитывать следующие особенности:

наличие многочисленных видов деятельности, в том числе вспомогательных, обслуживающих, сопутствующих;

разные механизмы налогообложения и системы льготирования по различным видам деятельности;

необходимость обеспечения раздельного учета доходов и расходов;

определение выручки от реализации путевок по отработанным койко-дням;

формирование фактической себестоимости санаторной путевки в соответствии со статьями калькулирования;

определение фактической себестоимости услуг вспомогательных обслуживающих хозяйств.

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности ответственность за организацию бухгалтерского учета в организации, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель организации.


Учет использования путевок


Основным первичным документом для учета проведенных в санатории отдыхающими и больными койко-дней по использованным санаторным путевкам является журнал регистрации отдыхающих и больных. Если санаторий выпускает путевки по видам заболеваний и разным ценам, то журналов бывает столько, сколько утверждено графиков заездов и отъездов отдыхающих (больных).

В соответствующие журналы регистрации в хронологическом порядке заносятся предварительно все номера и сроки санаторных путевок. Причем после последнего номера путевки с заездом в последний день месяца оставляют незаполненными одну - две страницы для регистрации путевок, реализованных сверх графика с начальными сроками заезда в данном месяце. Например, в соответствии с графиком по путевкам на срок с 30 июня по 23 июля прибывают 40 человек по путевкам с N 232410 по N 232449. При регистрации в журнале путевки N 232449 необходимо оставить свободными страницы для регистрации сверхплановых путевок.

В санаториях, в которых заезд происходит не ежедневно, а посменно, свободные страницы оставляют в журнале регистрации отдыхающих и больных после последнего номера путевки с заездом по графику в данную смену.

Некоторые санатории выпускают семейные путевки. В таком случае регистрируют в журнале каждого члена семьи отдельной строкой по одному номеру путевки. Если один из членов семьи не смог приехать, это учитывается как недозаезд одного человека.

Стоимость неиспользованных дней по семейной путевке определяется путем умножения стоимости одного дня для одного человека на количество неиспользованных дней одним из членов семьи. Например, стоимость семейной путевки на трех человек на 24 дня - 14400 руб. Семья должна пробыть в санатории 72 дня (24 дн. х 3). Стоимость одного дня пребывания равна 200 руб. (14400 руб. : 72 дн.). Если один из членов семьи не использует по путевке несколько дней (предположим, 2), то стоимость этих неиспользованных дней составит 400 руб. (200 руб. х 2 дн.).

Рассмотрим порядок заполнения журнала регистрации отдыхающих и больных. Пример заполнения журнала регистрации отдыхающих и больных рассмотрим по графику заезда в санаторий по 5 человек ежедневно с возможными отклонениями от графиков заезда и отъезда. Цена путевки на 24 дня - 7200 руб.


Таблица 1

Журнал регистрации отдыхающих и больных (январь)


/-----------------------------------------------------------------------
|  N    | N    |           |Использо-   | Ф.И.О.    |При- |   Исполнение
| п/п   |путев-|   Срок    |  вание     |отдыхающего|меча-|    в месяце
|       | ки   |  путевки  | путевки    |(больного) | ние |
|       |      |           |по срокам   |           |     |
|       |      |           |            |           |     |
|       |      |-----------+------------+-----------+-----+-------------
|       |      |     |     |Дата  |Дата |           |     | По   |Опоз-|
|       |      |с... |по...|прибы-|выбы-|           |     |путев-|дание|
|       |      |     |     | тия  | тия |           |     | кам  |,дн. |
|       |      |     |     |      |     |           |     |      |     |
|-------+------+-----+-----+------+-----+-----------+-----+------+-----+
|  1    | 2    | 3   | 4   |  5   |  6  |     7     | 8   |  9   | 10  |
|-------+------+-----+-----+------+-----+-----------+-----+------+-----+
| 1/1   |000001|3.01 |26.01|4.01  |26.01|  Иванов   |  -  |  23  |  1  |
|       |      |     |     |      |     |  Иван     |     |      |     |
|       |      |     |     |      |     | Иванович  |     |      |     |
|-------+------+-----+-----+------+-----+-----------+-----+------+-----+
|14/14  |000014|5.01 |28.01|5.01  |27.01|  Петров   |Инв. |  23  |  -  |
|       |      |     |     |      |     |  Петр     |1 гр.|      |     |
|       |      |     |     |      |     | Петрович  |     |      |     |
|-------+------+-----+-----+------+-----+-----------+-----+------+-----+
|30/30  |000030|8.01 |31.01|8.01  |5.02 |  Васильев |  -  |  24  |  -  |
|       |      |     |     |      |     | Василий   |     |      |     |
|       |      |     |     |      |     | Васильевич|     |      |     |
|-------+------+-----+-----+------+-----+-----------+-----+------+-----+
|40/40  |000040|10.01|2.02 |10.01 |1.02 |  Михайлов |  -  |  22  |  -  |
|       |      |     |     |      |     | Михаил    |     |      |     |
|       |      |     |     |      |     | Михайлович|     |      |     |
|-------+------+-----+-----+------+-----+-----------+-----+------+-----+
|106/106|000106|22.01|14.02|24.01 |13.02|  Сергеев  |  -  |   8  |  2  |
|       |      |     |     |      |     |  Сергей   |     |      |     |
|       |      |     |     |      |     | Сергеевич |     |      |     |
|-------+------+-----+-----+------+-----+-----------+-----+------+-----+
|  -    |000144|31.01|23.02|  -   |  -  |     -     | -   |  -   | -   |
|-------+------+-----+-----+------+-----+-----------+-----+------+-----+
|145/1  |000145|31.01|23.02|3.02  |23.02|  Павлов   |  -  |   -  |  -  |
|       |      |     |     |      |     |  Павел    |     |      |     |
|       |      |     |     |      |     | Павлович  |     |      |     |
|-------+------+-----+-----+------+-----+-----------+-----+------+-----+
|       |      |     |     |      |     |    ИТОГО  |     | 2 095|  3  |
\-----------------------------------------------------------------------

--------------------------------------------------------------------\
 путевки в днях    |Койко-дни,|                                     |
начала ее срока    |переходя- |         Исполнение путевки          |
                   | щие на   |   в днях в месяце конца ее срока    |
                   | след.    |                                     |
                   | месяц    |                                     |
-------------------+----------+-------------------------------------|
Досроч-|Прод-|     |          |  По     |Опозда-|Досроч-|Прод-|     |
 ный   |лено,|Итого|          | путев-  | ние,  | ный   |лено,|Итого|
выезд, |дн.  |     |          |  кам    |  дн.  |выезд, |дн.  |     |
 дн.   |     |     |          |         |       |  дн.  |     |     |
-------+-----+-----+----------+---------+-------+-------+-----+-----|
  11   |  12 |  13 |    14    | 15      |16     |17     |  18 |  19 |
-------+-----+-----+----------+---------+-------+-------+-----+-----|
   -   |    -|  24 |     -    |  -      | -     | -     |   - |  -  |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
-------+-----+-----+----------+---------+-------+-------+-----+-----|
   1   |    -|  24 |     -    |  -      | -     | -     |   - |  -  |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
-------+-----+-----+----------+---------+-------+-------+-----+-----|
   -   |    -|  24 |     -    |  -      | -     | -     |   5 |  5  |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
-------+-----+-----+----------+---------+-------+-------+-----+-----|
   -   |    -|  22 |     2    |   1     |  -    |  1    |    -|   2 |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
-------+-----+-----+----------+---------+-------+-------+-----+-----|
   -   |    -|  10 |    14    |  13     |  -    |  1    |    -|   14|
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
-------+-----+-----+----------+---------+-------+-------+-----+-----|
  -    |   - |  -  |   24     |Неприезд.| -     | -     |   - |  -  |
-------+-----+-----+----------+---------+-------+-------+-----+-----|
   -   |    -|  -  |   24     | 21      | 3     | -     |   - |  23 |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
       |     |     |          |         |       |       |     |     |
-------+-----+-----+----------+---------+-------+-------+-----+-----|
  1    |   - | 2099|   1381   |1 352    |  3    | 2     |   5 | 1386|
--------------------------------------------------------------------/

  За январь прибыло - 143 человека       Досрочный выезд - 1 день
  Проведено - 2095 человек               Переходит на след. м-ц- __дней
     Опоздания - 3 человека

     Руководитель_________ Регистратор _________ Гл. бухгалтер ________


На основании имеющихся графиков заезда и отъезда заранее в журнале заполняются графы 2, 3, 4 (табл. 1). Графы 5, 7, 10 и 16 заполняются непосредственно в день прибытия, а графы 6, 11 и 17 - в день выбытия отдыхающего или больного. Подсчет койко-дней по остальным графам производится после окончания смены со сроками путевок, полностью относящимися к отчетному месяцу, а по окончании месяца - по путевкам, сроки которых переходят на следующий месяц. По графе 1 нумерация проставляется в виде дроби: в числителе - порядковый номер отдыхающего по журналу, в знаменателе - порядковый номер в смене месяца.

Порядковый N 1. Срок путевки относится к отчетному месяцу с 3 января по 26 января. Отдыхающий приехал в санаторий 4 января. Один день опоздания (3 января) указывается в графе 10. В связи в опозданием отдыхающий использовал не весь срок путевки 24 дня, а 23 дня, что отмечено в графе 9. Дни пребывания в санатории, опоздания и досрочные выезды вместе равняются сроку путевки, который указан в графе 13.

Порядковый N 14. Срок путевки также полностью относится к отчетному месяцу. Предположим, что отдыхающий выехал на день раньше срока. В графе 11 отражается день досрочного отъезда. В графе 9 указывается количество использованных по путевке дней - 23.

Порядковый N 30. Отдыхающий (больной) полностью использовал санаторную путевку. Однако врачебной комиссией ему продлен срок лечения на 5 дней с последующей оплатой этих дней организацией, приобретавшей путевку для сотрудника. Дни продления лечения полностью относятся к следующему месяцу - февралю, поэтому они отражены в графе 18, а не в графе 12.

Порядковый N 40. Срок путевки охватывает 22 дня января и 2 дня февраля. Отдыхающий выбыл из санатория на один день раньше срока. В графе 9 и 13 отмечаются использованные в январе 22 дня, а переходящие дни на февраль указываются в графе 14. Срок путевки складывается из дней января и февраля - суммы граф 13 и 14. В связи с досрочным выездом отдыхающего в графе 15 отражается один день как использованный и в графе 17 - один неиспользованный день.

Порядковый N 106. Срок путевки приходится на 10 дней января и 14 дней февраля. Отдыхающий опоздал на два дня и выбыл на 1 день раньше срока. По путевке им использован 21 день, что указывается в графе 9 - 8 дней и 15 - 13 дней. Опоздание на 2 дня относится к январю, поэтому учитывается в графе 10, досрочный выезд - 1 день - к февралю и указывается в графе 17 как день, переходящий на следующий месяц (графа 14).

Порядковый N 145. Срок путевки приходится на один день января (31 января) и 23 дня февраля. Отдыхающий прибыл в санаторий с опозданием на 3 дня - 3 февраля. Так как заполнение граф 9, 13 и 14 по путевкам с переходящими сроками на следующий месяц производится по окончании месяца, то 1 февраля не было известно, сколько дней будет использовано по путевкам N 000144 и N 000145 или они останутся неиспользованными. Поэтому все дни срока этих путевок, т.е. 24 дня, указываются в графе 14. В графе 16 указывается 3 дня опозданий прибывшего по путевке N 000145, хотя один день срока, путевки относится к февралю.

Правильность подсчетов итогов журнала по графам проверяется арифметически. В нашем примере было зарегистрировано 145 путевок продолжительностью 24 дня. Общее количество дней составляет 24 дня х 145 = 3480 дней. Эта сумма проверяется как слагаемое граф 13 и 14 : 2099 + 1381 = 3480 дней. К отчетному месяцу относятся 2099 дней, т.е. сумма граф 9, 10, 11 и 12, переходящих дни на следующий месяц - 1381 (графы 15 + 16 + дни недозаездов = 1352+3+2+24). Продление срока лечения увеличивает общее число дней - 2099+1386 дней = 3485 дней.

В журнале регистрации итоги за месяц или после каждой смены отдыхающих и больных должны быть заверены записью.

Порядок заполнения журнала регистрации отдыхающих и больных с начальными сроками заезда по путевкам в феврале аналогичен тому, который применялся в январе, но несколько иным должен быть подход к подсчету. К числу прибывших за февраль прибавляется 1 человек, зарегистрированный по путевке N 000145, не вошедшей в подсчет за январь. Количество дней будет определяться суммой итогов граф 9 и 15; опоздания - графа 10 февраля плюс графа 16 января; досрочные выезды графа 11 февраля плюс графа 17 января; неприезды - из раздела регистрации путевок с начальными сроками заезда в феврале плюс путевка N 000144 из раздела регистрации путевок с начальными сроками заезда в январе.

Страницы журнала регистрации отдыхающих и больных должны быль пронумерованы и заверены подписями руководителя и главного бухгалтера. Подчистки и неоговоренные исправления в журнале не допускаются.

Контроль и ответственность за правильное ведение журнала возлагаются на руководителя и главного бухгалтера. Дни заезда и отъезда по путевке, указанные в журнале, должны соответствовать отметкам, сделанным в путевке и в обратном талоне к путевке, выдаваемом отдыхающему или больному при выезде из санатория.

Прием и постановка на учет отдыхающих и больных в структурных подразделениях санатория производятся на основании документов, входящих в состав бланка путевки. Не следует направлять отдыхающих и больных в столовые, фитобар, спальные корпуса и т.д. по талонам, направлениям и другим документам, отпечатанным в отрыве от бланка путевки.

В столовой, в спальном корпусе ведется учет использованных путевок по их срокам. По данным этого учета определяются свободные места в столовой и койки в спальном корпусе. Основанием для проведения лечебных процедур является санаторно-курортная книжка.


Калькулирование себестоимости койко-дня


Калькуляция необходима для расчета себестоимости выпущенной и реализованной продукции. Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную калькуляции.

Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции или выполненных работ на плановый период. Разновидностью плановых калькуляций являются сметные, которые составляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов с покупателями. Нормативные калькуляции составляют на основе действующих на начало месяца норм расхода сырья, материалов и др. Отчетные, или фактические, калькуляции составляются по данным бухгалтерского учета фактических затрат на производство продукции (работ) и отражают фактическую себестоимость произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

До начала хозяйственного года составляется плановая калькуляция, которая служит основанием для составления смет. На основе данных о фактически произведенных санаторием затратах на обслуживание отдыхающих и больных составляют отчетные калькуляции.

В санатории калькуляционной единицей является койко-день, т.е. день пребывания отдыхающего или больного в санатории. Общее количество койко-дней, проведенных отдыхающими и больными в санатории за день, месяц, квартал, определяется на основании журнала регистрации отдыхающих и больных.

Для отражения в бухгалтерском учете койко-дней, проведенных за месяц на основании данных журналов регистрации отдыхающих и больных, составляется внутренний месячный отчет о пропуске койко-дней по санаторию, который является основанием для выполнения соответствующих учетных записей.

В отчет о пропуске койко-дней заносятся итоги за месяц (смену) из каждого журнала регистрации, открытого санаторием. Заносятся только те итоги, которые в какой-либо форме отражают дни путевок отчетного месяца.

Фактическая себестоимость одного койко-дня за месяц, квартал, год по каждой статье калькуляции определяется отношением затрат за этот период к проведенным койко-дням за этот же период. Например, отношением месячных затрат по каждой статье калькуляции к проведенным койко-дням за этот месяц (графа 11 месячного внутреннего отчета ) определяется фактическая себестоимость одного койко-дня за месяц как по статьям, так и в итоге.

Приведем примеры заполнения отчета о пропуске койко-дней за январь и февраль по данным журнала регистрации отдыхающих и больных (табл. 2 и 3).


Пример 1


Таблица 2

/----------------------------------------------------------------
|   |        |        |      Количество путевок                 |
| N |   N    |        |-----------------------------------------+
|п/п|журнала | Цена   |Зарегис- |За отчетный | Переходит |Всего |
|   |регист- | путев- |трирова- |   месяц    | на следу- |      |
|   |рации   |  ки    |но и не- |            | ющий месяц|      |
|   |отдыхаю |        |дозаезды |            |           |      |
|   | щих и  |        |в прошлом|            |           |      |
|   |больных |        |месяце   |            |           |      |
|   |        |        |---------+------------+-----------+------+
|   |        |        |         |Заре- |Недо-|           |      |
|   |        |        |         |гист- |заез-|           |      |
|   |        |        |         |риро- |ды   |           |      |
|   |        |        |         |вано  |     |           |      |
|---+--------+--------+---------+------+-----+-----------+------+
|1  |   2    |   3    |  4      | 5    | 6   |  7        | 8    |
|---+--------+--------+---------+------+-----+-----------+------+
|1  |   1    |        |  -      |143   | -   |  2        |145   |
|---+--------+--------+---------+------+-----+-----------+------+
|   |И т.д.  |        |         |      |     |           |      |
|---+-----------------+---------+------+-----+-----------+------+
|   |Итого            |  -      |143   | -   |  2        |145   |
\----------------------------------------------------------------

--------------------------------------------------------------\
        Количество койко-дней                                 |
--------------------------------------------------------------|
Пропуск, опоздания,|                         |Переходит |Всего|
досрочные выбытия, |                         |на следую-|     |
относящиеся к пе-  |    За отчетный месяц    |щий месяц |     |
риоду до отчетно-  |                         |          |     |
го месяца          |                         |          |     |
                   |                         |          |     |
-------------------+-------------------------+----------+-----|
                   |Опозда-|Пропуск|Досрочные|          |     |
                   | ния   |       |выезды,  |          |     |
                   |       |       |неприезды|          |     |
                   |       |       |         |          |     |
-------------------+-------+-------+---------+----------+-----|
     9             | 10    | 11    |  12     |  13      | 14  |
-------------------+-------+-------+---------+----------+-----|
     -             |  3    |2095   | 1/0     | 1381     |3480 |
-------------------+-------+-------+---------+----------+-----|
                   |       |       |         |          |     |
-------------------+-------+-------+---------+----------+-----|
     -             |  3    |2095   | 1/0     | 1381     |3480 |
--------------------------------------------------------------/

Пример 2


Таблица 3


/----------------------------------------------------------------------
|1 |   2   | 3   |  4   |  5  |   6  | 7  |  8   |   9  | 10  |   11  |
|--+-------+-----+------+-----+------+----+------+------+-----+-------+
|1 |   1   |     | 143  |  1  |   1  | -  | 145  | 2099 |  3  |  1352 |
|--+-------+-----+------+-----+------+----+------+------+-----+-------+
|  |..     |     |      |     |      |    |      |      |     |       |
|  |..     |     |      |     |      |    |      |      |     |       |
|--+-------+-----+------+-----+------+----+------+------+-----+-------+
|  |Продле-|     |      |     |      |    |      |      |     |   5   |
|  |ние    |     |      |     |      |    |      |      |     |       |
|--+-------+-----+------+-----+------+----+------+------+-----+-------+
|  |Итого  |     | 143  |  1  |   1  | -  | 145  | 2099 |  3  |  1357 |
\----------------------------------------------------------------------

 -----------------\
   12  | 13 |  14 |
 ------+----+-----|
  2/24 | -  | 3480|
 ------+----+-----|
       |    |     |
       |    |     |
 ------+----+-----|
       |    |   5 |
       |    |     |
 ------+----+-----|
  2/24 | -  | 3485|
 -----------------/

Себестоимость одного койко-дня за месяц рассчитывается как отношение фактических затрат за этот месяц на счете 20, субсчет "Расходы по эксплуатации санатория" к количеству койко-дней, проведенных за месяц в санатории.

Пример 3. Количество проведенных в санатории за месяц койко-дней составляет 9403. Фактические затраты за этот месяц составили 2369773 руб. Себестоимость одного койко-дня - 252 руб. 02 коп. (2369773 : 9403).

Исходя из полной себестоимости санаторной путевки и сумм затрат в разрезе наименований статей калькуляции можно исчислить себестоимость одного койко-дня по каждой статье калькуляции.

При составлении санаторием бизнес-плана плановая себестоимость одного койко-дня приводится по каждой статье калькуляции за квартал, полугодие, девять месяцев и год.

Фактическая себестоимость проведенных койко-дней определяется по данным аналитического учета на счете 20, субсчет "Расходы по эксплуатации санатория".

Плановая стоимость койко-дней определяется умножением плановой стоимости одного койко-дня за отчетный период на фактически проведенные койко-дни в этом периоде.

Калькулирование себестоимости койко-дня имеет большое значение для правильного руководства финансово-хозяйственной деятельностью санатория. По данным калькуляции анализируются причины отклонений затрат фактических от плановых, принимаются управленческие решения. Экономия не всегда является положительным моментом, а по некоторым статьям калькуляции (питание, лечебные процедуры, культурные и физкультурные мероприятия) экономия недопустима; данные калькуляций используются также для планирования себестоимости койко-дня на следующий год.


Учет выручки от реализации путевок
Документальное оформление движения санаторной путевки


В соответствии со ст. 39 "Реализация товаров, работ или услуг" Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица.

С учетом отраслевых особенностей деятельности санаториев выручкой от реализации санаторных услуг (оформляемых путевками и курсовками), учитываемой по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", является не факт поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу, а факт оказания всего комплекса услуг отдыхающему или больному, предусмотренного калькуляционными статьями по продажной (отпускной) цене. Таким образом, выручкой от реализации услуг санаторием за отчетный период считается количество проведенных санаторием койко-дней по цене реализации санаторной путевки или курсовки.

Обязательства санатория по предоставлению услуг отдыхающим и больным оформляются на бланке санаторной путевки, который должен быть изготовлен типографским способом, иметь все необходимые для путевки реквизиты, в том числе номер и цену.

В настоящее время нет единой методики учета движения санаторной путевки. Применение санаториями счета 56 "Денежные документы" для учета собственной путевки мы считаем нецелесообразным и противоречащим Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению.

Расходы на изготовление бланков путевок следует учитывать по дебету счета 10 "Материалы" по количеству путевок. Сейчас достаточно сложно заранее точно спланировать отпускную цену путевки, поэтому, на наш взгляд, допускается изготовление бланков санаторных путевок без указания стоимости их реализации.

Одновременно по количеству, срокам и продолжительности заездов бланки санаторных путевок приходуются на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" в разрезе материально ответственных лиц:

Д-т 006 - оприходованы бланки строгой отчетности.

При установлении и согласовании с покупателем договорной цены на санаторную путевку нумератором на бланк проставляется цена реализации, и бланк путевки, на котором указана номинальная стоимость, передается покупателям по накладной в обмен на доверенность.

Производится списание бланков путевок с забалансового счета 006:

К-т 006 - списываются переданные покупателю санаторные путевки.

Одновременно в бухгалтерском учете выполняется хозяйственная операция, означающая дебиторскую задолженность покупателей по путевкам, сроки заездов которых еще не наступили:

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Теперь появились дебиторская задолженность покупателей и потенциальные обязательства по обслуживанию отдыхающих.

Стоимость бланков санаторной путевки списывается на расходы по эксплуатации санатория при наступлении момента реализации услуг отдыхающим и больным по путевке:

Д-т 20 "Расходы по эксплуатации санатория", К-т 10 "Материалы".

Для забалансового учета бланков санаторных путевок материально ответственным лицом ежемесячно в установленные графиком документооборота по санаторию сроки составляется Отчет о движении бланков путевок (табл. 4).


Таблица 4

_________________________

наименование организации


Отчет о движении бланков путевок
за ____________ 1999 г


  /--------------------------------------------------------------\
  |                 |    Остаток на   |  Заполнено в    |Остаток |
  |                 |     начало      | течение месяца  |на конец|
  |                 |     месяца      |  при передаче   | месяца |
  |                 |                 |   покупателю    |        |
  |                 |-----------------+-----------------+--------|
  |                 |           |Итого|           |Итого|        |
  |-----------------+-----------+-----+-----------+-----+--------|
  |Продолжительноть |  |  |  |  |     |  |  |  |  |     |        |
  |дней             |  |  |  |  |     |  |  |  |  |     |        |
  |-----------------+--+--+--+--+-----+--+--+--+--+-----+--------|
  |Номер корпуса    |  |  |  |  |     |  |  |  |  |     |        |
  |-----------------+--+--+--+--+-----+--+--+--+--+-----+--------|
  |Категория        |  |  |  |  |     |  |  |  |  |     |        |
  |путевки          |  |  |  |  |     |  |  |  |  |     |        |
  |-----------------+--+--+--+--+-----+--+--+--+--+-----+--------|
  |Цена             |  |  |  |  |     |  |  |  |  |     |        |
  |-----------------+--+--+--+--+-----+--+--+--+--+-----+--------|
  |Количество       |  |  |  |  |     |  |  |  |  |     |        |
  \--------------------------------------------------------------/

Оборотная сторона


1. Остаток путевок всего ______________, в том числе по номерам: _______________ ______________________ _________________________ _______________ ______________________ _________________________ _______________ ______________________ _________________________ _______________ ______________________ _________________________


2. Выдано за месяц всего _______________, в том числе по номерам: _______________ ______________________ _________________________ _______________ ______________________ _________________________ _______________ ______________________ _________________________ _______________ ______________________ _________________________ _______________ ______________________ _________________________


3. Списано по актам вследствие порчи на сумму стоимости бланка: _______________ ______________________ _________________________ _______________ ______________________ _________________________ _______________ ______________________ _________________________


4. Остаток за материально ответственным лицом на конец месяца на общую сумму (по цене изготовления бланка) ________________________________________________________________


Материально ответственное лицо ______ Проверил бухгалтер _________


                         Ф.И.О.                      Ф. И. О.
     Главный бухгалтер ___________________
                                  подпись

Если цены на путевки утверждены и согласованы с покупателем, то в отчете о движении бланков путевок остаток путевок за материально ответственным лицом указывается на общую сумму по номиналу; забалансовый учет в этом случае должен быть обеспечен в разрезе номинальной стоимости каждой группы в соответствии с их номерами.

Учет движения бланков путевок может осуществляться в журнале учета движения бланков путевок ручным или автоматизированным способом. Журнал должен быть прошит и скреплен печатью и подписями руководителя и главного бухгалтера.

При распространении санаторных путевок многочисленными туристскими фирмами - посредниками не допускается исправление на бланке санаторной путевки их номинала.

Если санаторий приобретает путевки других организаций на санаторно-курортное лечение и отдых для их реализации своим работникам, то в бухгалтерском учете следует выполнить следующие записи:


Приобретение путевок:


в порядке безналичных расчетов:

Д-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", К-т 51 "Расчетный счет" - отражается сумма предоплаты за путевки организации-продавцу;

Д-т 71 "Расчеты с подотчетными лицами", К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - отражается получение путевок подотчетным лицом;

Д-т 56 "Денежные документы", К-т 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - отражается оприходование путевок в кассу организации;

оплата путевок наличными деньгами из кассы организации:

Д-т 71 "Расчеты с подотчетными лицами", К-т 50 "Касса" отражается выдача под отчет наличных денег в оплату путевок;

Д-т 56 "Денежные документы", К-т 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - отражается оприходование путевок в кассу организации.


Реализация путевок:


за полную стоимость:

Д-т 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", К-т 56 "Денежные документы" - отражается выдача путевки работнику организации;

Д-т 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", К-т 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - отражается оплата путевки путем удержания из заработной платы работника;

Д-т 50 "Касса", К-т 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - отражается оплата путевок наличными в кассу организации;

путем частичной оплаты:

Д-т 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", К-т 56 "Денежные документы" - на сумму, причитающуюся к удержанию с работника;

Д-т 69 "Расчеты со социальному страхованию", К-т 56 "Денежные документы" - на сумму, компенсируемую за счет средств фонда соцстраха;

Д-т 88-4 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", субсчет "Фонд социальной сферы" - К-т 56 "Денежные документы", на сумму, оплаченную за счет средств фонда социальной сферы.

При реализации собственных путевок своим работникам бухгалтерские проводки будут аналогичны записям по реализации путевок сторонним организациям.

Во время заезда отдыхающих и больных по путевкам, приобретенным в санатории, организациями-посредниками или органами фондов социального страхования, проводится их учет на основании графика заезда по факту заезда в журнале регистрации отдыхающих и больных.


Учет реализации путевок


Путевки в санатории, как правило, продаются до начала указанного в них срока заезда. Для санатория-продавца момент передачи покупателю или посреднику путевки отражается в большинстве санаториев проводкой:

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т 83 "Доходы будущих периодов".

Целесообразно из этой хозяйственной ситуации выделить несколько промежуточных операций, позволяющих обеспечить получение данных для оперативного и управленческого учета.

1. Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - отражается сумма задолженности покупателей за переданные им путевки (по продажной цене).

2. Д-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", К-т 83 "Доходы будущих периодов" - в соответствии с графиком заезда отражается как доходы будущих периодов стоимость путевок, по которым наступил срок заезда.

3. Д-т 83 "Доходы будущих периодов", К-т 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", субсчет "Реализация путевок" - списываются отработанные койко-дни в отчетном периоде.

По основной деятельности - санаторной - к счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" могут быть открыты субсчета:

46-1 "Курортные услуги";

46-2 "Курортно-амбулаторное лечение";

46-3 "Лечебно-диагностические процедуры".

4. Д-т 50 "Касса" или 51 "Расчетный счет", К-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - поступили средства от покупателей за полученные санаторные путевки.

Как правило, оплата за полученные санаторные путевки производится предварительно, до наступления сроков заезда, поэтому при получении авансов выполняется запись:

Д-т 50 "Касса" или 51 "Расчетный счет", К-т 64 "Расчеты по авансам полученным" - зачислен на расчетный счет или поступил в кассу аванс от покупателя за проданные путевки.

В таком случае в счет дебиторской задолженности покупателей путевок засчитывается поступивший аванс:

Д-т 64 "Расчеты по авансам полученным", К-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

При поступлении оплаты наличными денежными средствами следует учесть сумму налога с продаж, если он установлен в данном регионе.

Доначислен налог с продаж при оплате путевки наличными денежными средствами:

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Поступила в кассу оплата за путевку, в том числе налог с продаж:

Д-т 50 "Касса", К-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

Д-т 46 "Реализация продукции (работ, услуг", К-т 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Налог с продаж".

Сальдо счетов 64 "Расчеты по авансам полученным" и 83 "Доходы будущих периодов" представляет определенный интерес для анализа объема выручки в цикле реализации, т.е. сальдо по этим счетам дает необходимую информацию о кредиторской задолженности потенциальным покупателям путевок и данные о потенциальных доходах по неотработанным на конкретную дату койко-дням.

При опозданиях и досрочных отъездах стоимость путевки может погашаться частично. Возврат денежных средств должен осуществляться только конкретному покупателю путевки: юридическому лицу на основании доверенности или безналичным путем, а физическому лицу - наличными по его заявлению.

Вопрос о возможности возврата денежных средств за неиспользованные путевки должен решаться отдельно в каждом конкретном случае. Как правило, при реализации путевок через фирмы-посредники возврат денежных средств не осуществляется, что фиксируется договором. Недозаезды, досрочные выезды (без возврата оплаты) списываются на счет 80 "Прибыли и убытки".

Если расчет отработанных койко-дней производится на основании фактических дней, а не по срокам путевки, то при досрочном отъезде возврат производится с помощью проводки:

Д-т 83 "Доходы будущих периодов", К-т 50 "Касса".

Если же неотработанные койко-дни были включены в объем реализации путевок текущего месяца, их исключают при возврате денежных средств путем проводки:

Д-т 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", К-т 50 "Касса"

и по строке 010 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" отражается разница между оборотами.

Особое внимание нужно при выборе метода учета выручки от реализации для целей налогообложения. Санатории кроме выручки от реализации путевок занимаются иными видами деятельности и получают дополнительные доходы. Но так как в целях налогообложения должен применяться единый способ определения выручки от реализации, то некоторые санатории вынуждены были перейти на метод налогообложения "по оплате".

Договором поставки могут быть предусмотрены различные финансовые санкции как к покупателю, так и к санаторию - поставщику услуг. Например, пеня может быть отражена санаторием к получению от покупателя за просрочку оплаты путевок в соответствии с графиком платежей, за необеспечение сроков заезда групп и т.д. В свою очередь покупатель путевок может в судебном порядке предъявить санаторию штрафные санкции за непредоставление путевок в заранее согласованные сроки и т.д. Бухгалтеру следует помнить, что в соответствии с Положением о составе затрат суммы штрафов и пеней принимаются к бухгалтерскому учету по моменту их признания или присуждения:

Д-т 63 "Расчеты по претензиям" или, Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т 80 "Прибыли и убытки" и включаются в состав внереализационных доходов (или расходов) формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках".


Т.И. Кисилевич, к. э. н.,

доцент Сочинского государственного университета

туризма и курортного дела


О.И. ШАРЫПОВА,

аудитор ООО "Интераудит-инвест"


Более подробно данные вопросы освещаются в книге "Бухгалтерский учет в санаторных организациях", которая выходит в издательстве "Финансы и статистика" в I квартале 2000 г.



Газета "Финансовая газета. Региональный выпуск"


Учредитель: Редакция Международного финансового еженедельника "Финансовая газета"


Газета зарегистрирована в Роскомпечати 3 октября 1994 г.

Регистрационное свидетельство N 012947

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.