Особенности обложения НДС средств массовой информации и книжной продукции (В.Т.Прохоров, "Российский налоговый курьер", N 11, ноябрь 1999 г.)

Особенности обложения НДС средств массовой
информации и книжной продукции


В 1995 г. был принят и введен в действие целый ряд нормативных документов, направленных на поддержку издания СМИ и книжной продукции, действие которых распространялось с 01.01.96 по 01.01.99.

Федеральным законом от 22.10.98 N 159-ФЗ "О внесении изменения и дополнения в статью 10 Федерального закона "О государственной поддержке средств массовой информации и книгоиздания Российской Федерации" продлено до 1 января 2002 г. действие Федерального закона от 01.12.95 N 191-ФЗ "О государственной поддержке средств массовой информации и книгоиздания Российской Федерации" (далее - Закон N 191-ФЗ).

В рамках налогового законодательства действие льготы по СМИ и книжной продукции продлено Федеральным законом от 16.11.98 N 170-ФЗ "О внесении изменения в статью 4 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах".


Льготы по НДС


В полном соответствии с Законом N 191-ФЗ в части освобождения от НДС и налога на прибыль был разработан и введен в действие с 1 января 1996 г. Федеральный закон от 30.11.95 N 188-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах".

Статьей 1 указанного закона предусмотрено, что от НДС освобождаются:

- обороты по реализации продукции СМИ, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, а также редакционная, издательская и полиграфическая деятельность по производству книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, газетной и журнальной продукции;

- услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой.

При этом данные льготы не распространяются на продукцию СМИ и книжные издания рекламного и эротического характера.

Поправки к Закону Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон N 1992-1) нашли свое отражение и в Изменениях и дополнениях N 1 инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (зарегистрированы Минюстом России 29.01.96 N 1021).

Однако при применении на практике новой редакции Закона N 1992-1 неоднозначное толкование этих положений привело к разногласиям между налогоплательщиками и налоговыми органами. Для решения возникших проблем Госналогслужба России подготовила согласованные с Минфином России письма от 21.03.96 N ВГ-4-03/22н "О порядке применения налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" (зарегистрировано Минюстом России 08.04.96 N 1060) и от 07.06.96 N ПВ-6-03/393 "Разъяснение о применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" (зарегистрировано Минюстом России 14.06.96 N 1106). Эти документы были направлены для руководства во все госналогинспекции субъектов Российской Федерации, в основные организации СМИ и книжные издательства. В письмах была изложена методология практического применения льгот, а также более четко очерчен круг объектов льготирования.

Письмом Госналогслужбы России от 21.03.96 N ВГ-4-03/22н установлено, что освобождаются от обложения НДС обороты по реализации продукции СМИ, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, на всех этапах прохождения данной продукции - от производителя до конечного потребителя, то есть обороты по реализации редакций СМИ, издательств, информационных агентств, телерадиовещательных компаний, передающих центров, организаций по реализации периодических печатных изданий и книжной продукции (включая оптовую и розничную торговлю). При этом продукция СМИ может реализовываться в любой форме; в напечатанном виде, на магнитных носителях (в виде аудио- и видеозаписей). Аналогичный подход в освобождении от НДС прослеживается и в отношении услуг и работ, оказываемых предприятиями, которые осуществляют распространение необлагаемых периодических печатных изданий, включая газеты и журналы, и необлагаемой книжной продукции. Иными словами, не подпадают под обложение НДС услуги (работы) по распространению указанной продукции на пути от ее производителя до конечного потребителя. Такими услугами (работами) являются: осуществление подписки, транспортировка, разгрузка, перегрузка, экспедиционные работы, услуги по доставке населению. Кроме того, освобождены от обложения НДС услуги и работы, выполняемые полиграфическими предприятиями.

В письме Госналогслужбы России от 07.06.96 N ПВ-6-03/393 дается также разъяснение в отношении услуг передающих радио- и телецентров по распространению отдельных выпусков теле-, радио-, кинохроникальных программ. В соответствии с действующим законодательством эти услуги подлежат освобождению от обложения НДС (тем более что по налогу на прибыль такая льгота есть).


Реклама


Особо следует отметить, что у всех организаций, осуществляющих производство и реализацию необлагаемых периодических печатных изданий, книжной продукции, теле-, радио-, кинохроникальных программ, не облагаются НДС денежные средства, поступающие от рекламодателей-заказчиков. Это положение позволяет данным организациям существенно улучшить свое финансовое состояние.

Необходимо обратить внимание еще на один аспект. Поскольку большинство рекламодателей при размещении рекламы в СМИ пользуется посредническими услугами рекламных агентств, то существенное значение для рекламодателей имеет верное определение налогооблагаемой базы рекламным агентством и, следовательно, правильное оформление счетов-фактур. При осуществлении рекламными агентствами согласно договору поручения (комиссии) операций по сбору у рекламодателей и дальнейшему размещению в периодических печатных изданиях, теле-, радиопрограммах (естественно, нерекламного и неэротического характера) рекламных материалов стоимость (цена) услуги рекламного агентства должна быть сформирована из собственно стоимости услуги периодического печатного издания, теле-, радиопрограммы (необлагаемая часть) плюс комиссионное вознаграждение с учетом НДС (облагаемая часть). Таким образом, облагаемым оборотом у рекламного агентства, оказывающего посредническую услугу по размещению в периодических печатных изданиях, теле-, радиопрограммах нерекламного и неэротического характера рекламных материалов, полученных у рекламодателей, является комиссионное вознаграждение, получаемое данным рекламным агентством.

Порядок льготирования СМИ и книжной продукции не распространяется на производство и распространение продукции СМИ и изданий рекламного и эротического характера. Порядок отнесения к рекламной продукции четко определен действующим законодательством. Так, периодические печатные издания, книжная продукция носят рекламный характер, если удельный вес рекламы превышает 40% объема отдельного номера периодического издания или единицы книжной продукции (по площади), а в теле- и радиопрограммах - 25% объема вещания (по времени).

Налогоплательщикам не следует забывать, что если хотя бы в одном экземпляре (номере) периодического печатного издания реклама будет занимать более 40% площади данного экземпляра (номера) или единицы книжной продукции, то облагаться НДС будет данная продукция за весь налоговый отчетный период. Более того, в оборот, облагаемый НДС, должны быть включены и все вышеперечисленные льготируемые услуги (работы) по распространению этой продукции, услуги полиграфических предприятий, а также денежные средства, полученные от рекламодателей-заказчиков. Этот порядок распространяется на теле-, радио-, кинохроникальные программы, аудио- или видеозаписи программ телерадиовещательных компаний, если реклама в отдельные дни в этих программах (тиражах) превышает 25% объема вещания.


Эротические издания


Согласно ст.1 Закона N 191-ФЗ под СМИ эротического характера следует понимать периодическое печатное издание или теле-, радиопрограмму, которые "в целом и систематически эксплуатируют интерес к сексу". Такие расплывчатые критерии не позволяют однозначно решить вопрос об отнесении того или иного печатного издания к продукции эротического характера. В связи с этим в случае возникновения разногласий между налогоплательщиком и налоговым органом следует обращаться за разъяснениями в Министерство Российской Федерации по делам печати, телерадиовещания и средств массовых коммуникаций (МПТР России).


Политическая реклама и объявления граждан


В связи с приближением выборной кампании в Государственную Думу появились вопросы об исчислении и уплате НДС от сумм, получаемых за размещение политической рекламы*. Кроме того, существовал и вопрос о налогообложении при размещении объявлений и поздравлений.

Поскольку согласно действующему законодательству об НДС в налогооблагаемый оборот включаются любые получаемые предприятиями (организациями) денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), то денежные средства, получаемые редакциями за размещение политической рекламы, объявлений непредпринимательского характера и поздравлений, должны быть включены в налогооблагаемую базу. При отнесении указанной информации к рекламе следует руководствоваться Федеральным законом от 18.07.95 N 108-ФЗ "О рекламе". В пунктах 4 и 5 ст.1 этого закона говорится, что он не распространяется на политическую рекламу и объявления физических лиц. Следовательно, стоимость заказа на размещение в газетной и журнальной продукции политической рекламы, поздравлений и других объявлений непредпринимательского характера подлежат обложению НДС как обычный вид платной работы (услуги), оказываемой редакциями (издательствами) заказчикам.

Что касается реализации газетной и журнальной продукции, а также вещания теле-, радио-, кинохроникальных программ, аудио- или видеозаписей программ телевещательных компаний, в которых размещены политическая реклама, объявления и поздравления, то в том случае, если коммерческая реклама в отдельном номере (выпуске) данного СМИ не превышает 40% его объема номера или 25% объема выпуска, реализация данной продукции освобождается от НДС.


Возмещение НДС


При решении вопроса по возмещению сумм НДС, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг), следует также руководствоваться вышеуказанным письмом Госналогслужбы России от 21.03.96 N ВГ-4-03/22н. Согласно этому документу при приобретении товаров (работ, услуг), не освобожденных от НДС в соответствии со ст.5 Закона N 1992-1, оплата счетов поставщикам производится с учетом НДС. При этом уплаченные поставщикам суммы НДС возмещению (зачету) из бюджета не подлежат, а относятся на издержки производства данной печатной продукции или теле-, радио-, кинохроникальных программ и аудио- или видеозаписей программ.

Однако здесь необходимо учитывать, что издатели могут производить, а распространители распространять как льготируемую, так и нельготируемую продукцию. Поэтому необходимым условием применения налоговых льгот является ведение предприятиями раздельного учета облагаемых и необлагаемых НДС оборотов (п.5 ст.1 Федерального закона от 01.04.96 N 25-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость"). Порядок ведения раздельного учета затрат, в том числе накладных расходов, определяется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98 (утверждено приказом Минфина России от 9.12.98 N 60н) и оформляется организационно-распорядительным документом руководителя организации (предприятия). В данном документе может быть предусмотрено как распределение затрат, так и зачет (возмещение) сумм уплаченного НДС пропорционально каким-либо критериям: фонду оплаты труда, прямым затратам, любым натуральным показателям и т.д.

Распределение затрат по общехозяйственным расходам при производстве облагаемых и необлагаемых НДС видов продукции (работ, услуг) также может производиться пропорционально объему каждого вида продукции в общем объеме реализации.


Что считать печатным изданием, связанным с образованием,
наукой и культурой?


Многочисленные разногласия между налогоплательщиками и налоговыми органами вызывала проблема отнесения книжной продукции к продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, которая подпадает под освобождение от НДС.

Госналогслужба России поддержала позицию Роскомпечати и в своем письме от 07.06.96 N ПВ-6-03/393 дала разъяснения, в соответствии с которыми к книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, следует относить всю книжную продукцию за исключением продукции рекламного и эротического характера. При этом к книжной продукции, освобождаемой от НДС, будут относиться издания, подпадающие под кодовые обозначения Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93:

- 95 3000 - книги и брошюры;

- 95 4010 - издания репродукционные, картографические, нотные;

- 95 4110 - альбомы по искусству;

- 95 4130 - альбомы, атласы;

- 95 6000 - нотные издания;

- 95 7310 - календари отрывные ежедневные;

- 95 900 - издания для слепых.

Аналогично к периодической печатной продукции нужно относить продукцию полиграфической промышленности, подпадающую под кодовые обозначения ОК 005-93:

- 95 1000 - газеты;

- 95 2000 - периодические и продолжающиеся издания (журналы, сборники, бюллетени).

Вместе с тем, как мы писали выше, необходимым условием применения данной льготы является ведение предприятиями раздельного учета облагаемых и необлагаемых НДС оборотов.


Посреднические услуги**


В соответствии со ст.39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных кодексом, - и на безвозмездной основе. Таким образом, реализация товаров (продукции) возникает у собственника этих товаров (продукции), а у лица, собственником товаров (продукции) не являющегося, реализации не возникает.

Наиболее выгодным для распространителей (а также и для покупателей) периодической печати может быть заключение договора комиссии. Дело в том, что посредник (комиссионер) в соответствии с главой 51 "Комиссия" Гражданского кодекса Российской Федерации не является собственником товаров (продукции), и поэтому у него возникает выручка от реализации посреднических услуг, а не товаров (продукции).

В рамках договора комиссии НДС при реализации товаров (продукции) уплачивает комитент. У комитента выручка от реализации продукции (товаров) определяется на основании документов, оформленных покупателем продукции (товаров), и из нее при расчете НДС не исключается сумма вознаграждения, причитающегося комиссионеру.

Таким образом, комиссионер, являющийся в данном случае посредником между комитентом и третьими лицами, согласно пп."а" п.1 ст.3 и п.3 ст.4 Закона N 1992-1 должен уплатить НДС от выручки, полученной от реализации посреднических услуг (комиссионного вознаграждения).

В заключение следует отметить, что в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 08.05.96 N 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины" и постановлением Правительства Российской Федерации от 29.07.96 N 914 "Об утверждении Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" с 1 января 1997 г. все плательщики НДС при отгрузке товаров, выполнении работ, оказании услуг (как облагаемых НДС, так и освобожденных от данного налога) должны обязательно составлять счета-фактуры, а также вести книги продаж, книги покупок и журналы учета выдаваемых и получаемых счетов-фактур. Поэтому при оформлении счетов-фактур предприятиям, осуществляющим производство и реализацию СМИ и книжной продукции, следует строго руководствоваться вышеназванными нормативными документами.


В.Т.Прохоров,

Советник налоговой службы I ранга


-------------------------------------------------------------------------

* См. об этом выше в официальном ответе МНС России.

** Об исчислении налога на прибыль комиссионерами см. выше в статье О.Б.Жуковой.


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение