Учет и налогообложение операций с основными средствами (К.И.Оганян, "Российский налоговый курьер", N 1, январь 2000 г.)

Учет и налогообложение операций с основными средствами


В предлагаемой вниманию читателей статье рассматривается ряд вопросов, возникающих при осуществлении операций с основными фондами, а также некоторые ключевые моменты, которые необходимо учитывать при определении порядка налогообложения таких операций.


Теория


В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденным приказом Минфина России от 03.09.97 N 65н (далее - ПБУ 6/97), под основными средствами понимается часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев.

Не относятся к основным средствам и учитываются организацией в составе средств в обороте предметы, используемые в течение периода менее 12 месяцев независимо от их стоимости, предметы стоимостью на дату приобретения не более 100-кратного установленного законом размера минимального месячного размера оплаты труда (далее - МРОТ) за единицу независимо от срока их полезного использования и иные предметы, устанавливаемые организацией исходя из правил положений по бухгалтерскому учету.

Таким образом, под указанное определение подпадают здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, а также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.


Проблемная ситуация


Много споров вызывает вопрос правомерности отнесения персональных компьютеров, стоимость которых не превышает ста МРОТ, в состав основных средств.

По мнению МНС России, данный объект подлежит зачислению в состав основных средств, поскольку согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94, утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.94 N 359 и введенному в действие с 01.01.96, к вычислительной технике относятся аналоговые и аналого-цифровые машины для автоматической обработки данных, вычислительные электронные электромеханические и механические комплексы и машины, устройства, предназначенные для автоматизации процессов хранения, поиска и обработки данных, связанных с решением различных задач. При этом объектом классификации вычислительной техники и оргтехники считается каждая машина, укомплектованная всеми приспособлениями и принадлежностями, необходимыми для выполнения возложенных на нее функций, и не являющаяся составной частью какой-либо другой машины. В соответствии с указанным классификатором мини-, микро-ЭВМ, клавишные, специализированные, управляющие и прочие ЭВС классифицированы под кодами 3020202 - 3020209.

Исходя из вышеизложенного, а также учитывая, что по своему экономическому содержанию вычислительная техника не может относиться к малоценным и быстроизнашивающимся предметам в силу длительного срока использования, автор считает, что персональные компьютеры должны зачисляться организациями в состав основных средств.


Постановка на учет основных средств


Основные средства могут быть приобретены либо произведены самой организацией. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (далее - Положение по ведению бухгалтерского учета), основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

К числу подобных затрат относятся информационные и консультационные расходы, затраты по уплате регистрационных и иных сборов, связанных с регистрацией прав на имущество, комиссионное вознаграждение посреднику и т.д. Все упомянутые выше затраты должны включаться в первоначальную стоимость основного средства и относиться на себестоимость продукции (работ, услуг) через износ. Списание подобных затрат непосредственно на издержки производства и обращения является грубым нарушением и влечет за собой применение соответствующих штрафных санкций.

Первоначальная стоимость произведенных основных средств включает в себя расходы по изготовлению, сооружению и монтажу указанных объектов.

Основные средства, бывшие в употреблении, принимаются к учету по покупной стоимости с добавлением расходов по доставке и установке.

Безвозмездно полученные основные средства учитываются по рыночной стоимости на дату оприходования, а принимаемые в качестве взноса в уставный (складочный) капитал - по стоимости, согласованной между учредителями (участниками) организации.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.

Необходимо иметь в виду, что первоначальная стоимость не подлежит изменению, за исключением случаев, предусмотренных законодательством. К таким случаям относятся: достройка, дооборудование, реконструкция, а также частичная ликвидация объекта. Кроме того, организациям предоставлено право не чаще одного раза в год производить переоценку основных средств либо путем индексации, либо путем прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам (п.39 Положения по ведению бухгалтерского учета).


Переоценка


Госкомстат России разработал соответствующий документ - Индексы изменения стоимости основных фондов для проведения их переоценки в восстановительную стоимость на 1 января 1999 г., осуществляемую в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97 индексным методом (утверждены Госкомстатом России от 22.02.99 N МС-1-23/761).

Указанные индексы предназначены для пересчета балансовой стоимости основных фондов, учтенных в ценах на 01.01.98, а также балансовой стоимости основных фондов, приобретенных в 1998 г. и учитываемых в ценах приобретения, в восстановительную стоимость в ценах на 01.01.99. Кроме того, этим документом предусматривается возможность пересчета стоимости основных фондов, учтенных в ценах на 01.01.97, 01.01.96 и 01.01.95, в цены на 01.01.99 путем использования приведенных индексов и соответствующих индексов предшествующих переоценок.

Безусловным достоинством упомянутого документа является учет степени износа объектов основных средств (машин, оборудования, транспортных средств, электронно-вычислительной техники) при проведении переоценки.

Механизм состоит в применении понижающих коэффициентов к индексам переоценки в том случае, если степень износа переоцениваемых объектов по данным бухгалтерского учета составила к 01.01.99 свыше 75%. Таким образом, до выхода соответствующего нормативного акта Правительства Российской Федерации, регламентирующего вопросы переоценки основных средств, организации вправе руководствоваться указанным выше документом, который носит рекомендательный характер.


Рассмотрим все вышесказанное на примере.


Организацией в I квартале 1998 г. была приобретена газовая турбина, цена которой составила 1200 тыс. руб. с учетом НДС (цифры условные). Сумма затрат, связанных с транспортировкой и монтажом равна 15 тыс. руб., комиссионные посреднику - 10 тыс. руб. В 1999 г. организацией была проведена переоценка стоимости газовой турбины в соответствии с указаниями Госкомстата России от 22.02.99 индексным методом. Индекс переоценки исходя из изменения стоимости объекта по периоду его приобретения его группе составил 1.11.

В бухгалтерском учете организации были сделаны следующие бухгалтерские проводки.

I квартал 1998 г.

Дебет счета 08 "Капитальные вложения" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1000 тыс. руб. - отражено получение газовой турбины;

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит счета 51 "Расчетный счет" - 1200 тыс. руб. - погашена задолженность перед поставщиком за постановленную газовую турбину;

Дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 200 тыс. руб. - отражена сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная при приобретении объекта;

Дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом" (субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС") Кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 200 тыс. руб. - предъявлена к зачету сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная поставщику;

Дебет счета 08 "Капитальные вложения" Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 10 тыс. руб. - отражена задолженность перед комиссионером *;

Дебет счета 08 "Капитальные вложения" Кредит счетов 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 71 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др. - 15 тыс. руб. - списаны затраты, связанные с транспортировкой и монтажом объекта *;

Дебет счета 01 "Основные средства" Кредит счета 08 "Капитальные вложения" - 1025 тыс. руб. - сформирована первоначальная стоимость основного средства.

I квартал 1999 г.

Дебет счета 01 "Основные средства" Кредит счета 87 "Добавочный капитал" (субсчет "Прирост имущества по переоценке") - 110 тыс. руб. - списан прирост стоимости объекта в результате переоценки основного средства в добровольном порядке в соответствии с рекомендациями Госкомстата России от 22.02.99 N МС-1-23/761.


Хотелось бы отметить, что много вопросов у организаций вызывает правомерность отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) амортизационных отчислений с суммы переоценки основных средств, проведенной в добровольном порядке (то есть не на основании соответствующих постановлений Правительства Российской Федерации). В настоящее время согласно разъяснения МНС России на издержки производства и обращения относятся амортизационные отчисления с суммы обязательной переоценки, проведенной в соответствии с решениями Правительства России. Таким образом, организациям следует корректировать себестоимость продукции (работ, услуг) на величину амортизационных отчислений с сумм переоценки, проведенной в добровольном порядке.

Не комментируя обоснованность или необоснованность такого подхода, хотелось бы рекомендовать налогоплательщикам придерживаться его до выхода официальных указаний МНС России - во избежание возможных конфликтов с налоговыми органами.


К.И.Оганян,

Государственный советник

налоговой службы III ранга


-------------------------------------------------------------------------

* В данном случае НДС, уплаченный за выполненные работы (услуги), включается в балансовую стоимость оборудования. Такой вывод автор делает на основании пп."в" п.2 ст.7 Закона Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". Отметим, что аналогичное мнение по этому вопросу высказывал Минфин России в письме от 03.08.98 N 04-03-11.

Добавим, что в соответствии с изменениями, внесенными в вышеупомянутый закон, с 01.01.2001 такие суммы НДС должны будут относиться в зачету. - Прим. редакции.


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.