События после отчетной даты (Г.Ю.Касьянов, "Российский налоговый курьер", 3, март 2000 г.)

События после отчетной даты


После драки кулаками не машут, но после 1 января немножко можно, а иногда даже нужно

Еще в начале прошлого года вниманию широкой бухгалтерской общественности было предложено Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденное приказом Минфина России N 56н от 25.11.98. Однако возможность его практического применения для большинства бухгалтеров возникла только сейчас, в период подготовки годового отчета за 1999 г. Положение это - действительно очень нужное и важное, и его применение в ряде случаев влечет за собой не только необходимость выполнения тех или иных бухгалтерских записей, но и серьезные налоговые последствия.


Какие события являются существенными и что тогда делать?


Согласно п.3 ПБУ 7/98 событием после отчетной даты признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за год.

Событием после отчетной даты признается также объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год. Обращаем внимание читателей, что объявление дивидендов всегда производится после утверждения (и соответственно после подписания) бухгалтерской отчетности за прошедший год. Поэтому в соответствии с п.10 ПБУ 7/98 сведения о начисленных дивидендах отражаются только в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Однако пояснительная записка также входит в состав годовой бухгалтерской отчетности и соответственно должна утверждаться в ее составе наряду с балансом и формой N 2 на общем собрании акционеров (участников).

При этом внесение изменений в годовой отчет после его утверждения акционерами (участниками) без их согласия не допускается. Таким образом, для того чтобы соблюсти все необходимые формальности, следует либо представить акционерам для утверждения в качестве проекта годовой отчет с уже внесенными в него данными о планируемых к начислению дивидендах, либо при утверждении годового отчета, составленного без учета начисленных дивидендов, в решение, принимаемое по итогам общего собрания акционеров (участников), включить специальный пункт, предписывающий отразить в годовом отчете начисление дивидендов за отчетный год в размере, установленном данным решением.

Однако, как известно, в соответствии с действующим законодательством собрание по утверждению годовой отчетности может проводиться в период с 1 марта по 30 апреля (не ранее двух и не позднее четырех месяцев по окончании отчетного года). При этом последний срок сдачи годового отчета за 1999 г. в налоговые органы установлен 30 марта 2000 г.

Таким образом, по закону начисление дивидендов может осуществляться как до сдачи годового отчета в названные организации, так и после. Соответственно может возникнуть ситуация, когда придется вносить уточнения в представленные ранее отчеты (а точнее - сдавать скорректированные новые). Лучше, конечно, провести общее собрание до сдачи годового отчета в налоговые органы и органы статистики. Но если по каким-либо причинам это невозможно, то представление в контролирующие органы уточненного варианта пояснительной записки после внесения в годовой отчет соответствующих данных о начислении дивидендов (так же, как и ее непредставление) не может повлечь за собой применения к организации каких-либо финансовых санкций, поскольку внесенные изменения не влекут за собой необходимости пересчета (в том числе и доначисления) налоговых платежей за прошедший год*(1).

Обращаем внимание читателей, что согласно п.6 ПБУ 7/98 отражению в бухгалтерской отчетности подлежат только существенные*(2) события, произошедшие после отчетной даты, независимо от того, какое влияние они оказали на деятельность организации - положительное или отрицательное.

Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно, исходя из требований положений нормативных актов по бухгалтерскому учету*(3).

Таким образом, если событие, имевшее место после отчетной даты, не является существенным, то вполне допустимо отразить его в отчетности текущего года (как это сделать на практике, мы рассмотрим ниже).

В соответствии с п.5 ПБУ 7/98 события после отчетной даты делятся на две основные группы:

- события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;

- события, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.

Примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты с учетом их классификации, установленной в п.5 ПБУ 7/98, представлен в таблице.


Таблица


События, подтверждающие существовавшие на
отчетную дату хозяйственные условия, в
которых организация вела свою деятельность
События,
свидетельствующие о
возникших после отчетной
даты хозяйственных
условиях, в которых
организация вела свою
деятельность
- объявление в установленном порядке дебитора
организации банкротом, если по состоянию на
отчетную дату в отношении этого дебитора уже
осуществлялась процедура его признания бан-
кротом;

- произведенная после отчетной даты оценка
активов, результаты которой свидетельствуют
об устойчивом и существенном снижении их
стоимости, определенной по состоянию на от-
четную дату;

- получение информации о финансовом состоянии
и результатах деятельности дочернего или за-
висимого общества (товарищества), ценные бу-
маги которого котируются на фондовых биржах,
подтверждающая устойчивое и существенное сни-
жение стоимости долгосрочных финансовых вло-
жений организации;

- продажа производственных запасов после от-
четной даты, результаты которой свидетельст-
вуют о том, что расчет цены возможной реали-
зации этих запасов по состоянию на отчетную
дату был необоснованным;

- объявление о размерах дивидендов дочерними
и зависимыми обществами за периоды, предшест-
вовавшие отчетной дате;

- обнаружение после отчетной даты того об-
стоятельства, что применение соответствующего
процента готовности объекта строительства,
использованного для определения финансового
результата по состоянию на отчетную дату ме-
тодом "Доход по стоимости работ по мере их
готовности", было необоснованным;

- получение от страховой организации материа-
лов по уточнению размеров страхового возмеще-
ния, по которому по состоянию на отчетную
дату велись переговоры;

- обнаружение после отчетной даты существен-
ной ошибки в бухгалтерском учете или наруше-
ния законодательства при осуществлении дея-
тельности организации, которые ведут к иска-
жению бухгалтерской отчетности за отчетный
период
- принятие решения о ре-
организации организации;

- приобретение предпри-
ятия как имущественного
комплекса;

- реконструкция или пла-
нируемая реконструкция;

- принятие решения об
эмиссии акций и иных
ценных бумаг;

- крупная сделка, свя-
занная с приобретением и
выбытием основных
средств и финансовых
вложений;

- пожар, авария, стихий-
ное бедствие или другая
чрезвычайная ситуация, в
результате которой унич-
тожена значительная
часть активов организа-
ции;

- прекращение существен-
ной части основной дея-
тельности организации,
если это нельзя было
предвидеть по состоянию
на отчетную дату;

- существенное снижение
стоимости основных
средств, произошедшее
после отчетной даты;

- непрогнозируемое изме-
нение курсов иностранных
валют после отчетной
даты;

- действия органов госу-
дарственной власти (на-
ционализация и т.п.)

Когда Рубикон будет перейден


В соответствии с п.4 ПБУ 7/98 датой подписания бухгалтерской отчетности, представляемой в адреса, определенные законодательством Российской Федерации, считается дата подписания этой отчетности в установленном порядке. Эта дата проставляется в специально предназначенном для этого поле на первой странице бухгалтерского баланса.

Все события, имевшие место (или выявленные) после даты подписания бухгалтерской отчетности (кроме объявления годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год, которые признаются событиями после отчетной даты при любых условиях), отражаются в бухгалтерской отчетности текущего 2000 г., так как согласно п.3 ПБУ 7/98 они уже не могут быть признаны событиями, наступившими после отчетной даты, которые должны отражаться в бухгалтерской отчетности прошедшего года.


Как отразить в бухгалтерской отчетности существенные события, наступившие после отчетной даты


Согласно п.7 ПБУ 7/98 последствия события, наступившего после отчетной даты, отражаются в бухгалтерской отчетности одним из двух способов:

- путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации (то есть посредством отражения на счетах бухгалтерского учета в отчетном периоде заключительными оборотами этого периода);

- путем раскрытия соответствующей информации в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу (в других формах отчетности возможность раскрытия соответствующей информации действующими правилами не предусмотрена).

Выбор того или иного способа зависит от того, какие данные изменятся в результате наступления события после отчетной даты, а также от того, когда возникли хозяйственные условия, признаваемые событиями после отчетной даты, - до или после этой даты:

- если соответствующие данные отражались в бухгалтерском балансе, то и изменения должны быть внесены в баланс, если же данные отражались в других формах отчетности, то и изменения должны вноситься именно в эти формы;

- если хозяйственные условия, признаваемые событиями после отчетной даты, возникли до этой даты, то они отражаются на счетах бухгалтерского учета заключительными оборотами отчетного периода (см. п.9 ПБУ 7/98), а если - после, то в отчетном периоде никаких бухгалтерских записей не производится (см.п.10 ПБУ 7/98).

В соответствии с п.9 ПБУ 7/98 в общем случае события, наступившие после отчетной даты, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годовой бухгалтерской отчетности в общеустановленном порядке.

Обращаем внимание читателей, что в любом случае не подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета те события, наступившие после отчетной даты, которые в соответствии с действующими правилами вообще не должны отражаться на счетах бухгалтерского учета какими-либо записями. Например, при принятии решения о реорганизации может измениться вступительный баланс на какую-либо дату, но никаких записей на счетах бухгалтерского учета делать не следует.

В таких случаях сведения о событиях, наступивших после отчетной даты, должны найти свое отражение в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу. Также в пояснительной записке должны быть отражены сведения об изменении в результате наступления события после отчетной даты сумм налогов, исчисленных "по отгрузке" и "по оплате", и другие аналогичные сведения.

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрываются и события, имевшие место после отчетной даты, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность (см. п.10 ПБУ 7/98). Соответственно в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете в таких случаях не производятся.

Согласно п.11 ПБУ 7/98 информация, раскрываемая в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, должна включать краткое описание характера события, наступившего после отчетной даты, и оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность оценить в денежном выражении последствия события, имевшего место после отчетной даты, отсутствует, то организация должна на это указать.

При фактическом наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

Пример 1

При проведении в январе-феврале 2000 г. аудиторской проверки бухгалтерской отчетности организации за 1999 г. были обнаружены существенные ошибки. Аудиторское заключение было получено организацией в начале марта 2000 г. На момент получения аудиторского заключения бухгалтерская отчетность еще не была утверждена в установленном порядке.

В данной ситуации организация должна произвести следующие действия:

Действие первое.

Следует определить, можно ли признать данный факт событием, наступившим после отчетной даты.

В приложении 1 к ПБУ 7/98 указано, что к числу событий, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, относится, в частности, обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете, которая ведет к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период.

По условиям примера выявленные в ходе проверки ошибки являются существенными (то есть погрешность, возникшая в отчете, составляет более 5% от суммы соответствующих статей баланса).

Таким образом, исходя из вышеизложенного данный факт можно считать событием, которое имело место после отчетной даты.

Если некоторые ошибки не являются существенными, то они не будут отнесены к событиям после отчетной даты и соответственно должны исправляться на основании аудиторского заключения в бухгалтерской отчетности за март 2000 г. как факты хозяйственной деятельности, выявленные в 2000 г.*(4)

Действие второе.

Следует определить, является ли данное событие существенным.

В соответствии с условиями примера выявленные ошибки являются существенными (то есть отношение суммы погрешности, возникшей из-за ошибки, к общей сумме соответствующих активов или пассивов составляет более 5%).

Действие третье.

Необходимо определить способ отражения в бухгалтерской отчетности события, наступившего после отчетной даты.

В рассматриваемом случае следует произвести необходимые записи в бухгалтерском учете организации заключительными оборотами 1999 г.

Обращаем внимание читателей, что согласно п.9 ПБУ 7/98 при наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие.

Таким образом, формально следуя требованиям ПБУ 7/98, в рассмотренном выше примере следует не только исправить ошибку заключительными оборотами 1999 г., но и еще раз отразить то же самое в марте 2000 г. (когда получено аудиторское заключение - то есть выявлен сам факт существования события после отчетной даты), сделав сторнировочные записи на суммы, уже отраженные в 1999 г. (то есть опять на те же самые суммы). В рассмотренном примере такие действия выглядят излишними. Однако в некоторых случаях они вполне оправданы и поэтому их все же придется выполнять.


Пример 2

На основании имевшихся у организации данных о рыночных ценах по состоянию на 31 декабря 1999 г. была произведена переоценка товаров (их уценка) с суммы 150 тыс.руб. до суммы 100 тыс.руб.

При этом на счетах бухгалтерского учета в декабре 1999 г. были сделаны следующие записи:

Дебет счета 14 Кредит счета 41 - 50 тыс.руб. - отражена сумма уценки товаров до цены их возможной реализации на основании акта-описи по переоценке товаров*(5);

Дебет счета 80 Кредит счета 14 - 50 тыс.руб. - списана на финансовый результат сумма убытка от переоценки товаров (не учитывается в составе внереализационных расходов при определении налогооблагаемой прибыли).

В январе 2000 г. организация реализовала эти товары за 144 тыс.руб. (в т.ч. НДС - 24 тыс.руб.).

Таким образом, фактическая цена реализации товаров без учета НДС составила 120 тыс.руб. (144 тыс.руб. - 24 тыс.руб.).

В данной ситуации организация должна произвести следующие действия:

Действие первое.

Необходимо определить, можно ли признать данный факт событием, наступившим после отчетной даты.

В приложении 1 к ПБУ 7/98 указано, что к числу событий, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, относится, в частности, продажа производственных запасов после отчетной даты, показывающая, что расчет цены возможной реализации этих запасов по состоянию на отчетную дату был необоснованным.

В рассматриваемой ситуации (если, конечно, повышение цены не было следствием каких-либо непредвиденных обстоятельств, например резкого роста курса доллара, непредвиденного изменения конъюнктуры рынка и т.п.) налицо необоснованный расчет цены возможной реализации при переоценке товаров на конец года.

Таким образом, данный факт можно считать событием, которое имело место после отчетной даты.

Действие второе.

Следует определить, является ли данное событие существенным.

В соответствии с условиями примера по состоянию на 31 декабря 1999 г. стоимость товаров с учетом произведенной переоценки составляла 100 тыс.руб. (для простоты расчетов допустим, что других товаров в остатке не было).

Фактически цена реализации составила 120 тыс.руб. (без учета НДС), то есть сумма допущенной неточности при определении цены равна 20 тыс.руб. (120 тыс.руб. - 100 тыс.руб.)

Таким образом, отношение денежной оценки последствий события, наступившего после отчетной даты, к общей сумме соответствующих активов равно:

20 тыс.руб.:100 тыс.руб. х 100% = 20%.

Поскольку данное отношение составляет более 5% от общей суммы дебиторской задолженности организации, то данное событие, имевшее место после отчетной даты, должно быть признано существенным.

Действие третье.

Необходимо определить способ отражения в бухгалтерской отчетности события, наступившего после отчетной даты.

В рассматриваемом случае следует увеличить балансовую стоимость товаров на 20 тыс.руб. и признать в бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря отчетного года убыток от переоценки товаров меньшим на эту сумму, выполнив при этом необходимые записи в бухгалтерском учете организации заключительными оборотами 1999 г.:

Дебет счета 14 Кредит счета 41 - 20 тыс.руб. (сторно) - отражена сумма, на которую была занижена балансовая стоимость товаров при определении цены их возможной реализации;

Дебет счета 80 Кредит счета 14 - 20 тыс.руб. (сторно) - отражена сумма, на которую была занижена балансовая прибыль при определении цены возможной реализации товаров.

Таким образом, балансовая стоимость товаров после отражения в бухгалтерской отчетности за 1999 г. события, наступившего после отчетной даты, по состоянию на 1 января 2000 г. составит 120 тыс.руб. (100 тыс.руб. + 20 тыс.руб.).

Действие четвертое.

Следует отразить операцию корректировки стоимости товаров в бухгалтерской отчетности текущего периода.

В рассматриваемом случае в январе 2000 г. следует сделать запись, обратную той, которая была произведена при отражении события, наступившего после отчетной даты, заключительными оборотами 1999 г.:

Дебет счета 41 Кредит счета 14 - 20 тыс.руб. (сторно) - отражена сумма, на которую была занижена балансовая стоимость товаров при определении цены их возможной реализации;

Дебет счета 14 Кредит счета 80 - 20 тыс.руб. (сторно) - отражена сумма, на которую была занижена балансовая прибыль при определении цены возможной реализации товаров.

В результате балансовая стоимость товаров вновь составит 100 тыс. руб. (120 тыс.руб. -20 тыс.руб.).

Одновременно в январе 2000 г. отражается и реализация этих товаров:

Дебет счета 62 Кредит счета 46 - 144 тыс.руб. - отражена договорная стоимость товаров, с учетом НДС;

Дебет счета 46 Кредит счета 76 (68) - 24 тыс.руб. - отражена сумма НДС, подлежащего получению (полученного) от покупателя товаров;

Дебет счета 46 Кредит счета 41 - 100 тыс.руб. - списана балансовая стоимость реализованных товаров;

Дебет счета 46 Кредит счета 44 - 3 тыс.руб. - списаны издержки обращения по реализованным товарам (сумма взята условно);

Дебет счета 46 Кредит счета 80 - 17 тыс.руб. - отражена прибыль от реализации товаров (144 тыс.руб. - 100 тыс.руб. - 24 тыс.руб. - 3 тыс.руб.).

В результате нами получен балансовый убыток в сумме 3 тыс.руб. (17 тыс.руб. - 20 тыс.руб.), который будет учитываться при формировании налогооблагаемой прибыли на общих основаниях.


Пример 3

В бухгалтерском балансе по состоянию на 31 декабря 1999 г. отражены значительные вложения организации в акции другой организации. В марте 2000 г. организация получила информацию о том, что рыночная цена этих акций в марте значительно уменьшилась.

В данной ситуации организация должна раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках соответствующую информацию:

- описать характер события (уменьшение рыночной цены вложений в ценные бумаги другой организации). При этом желательно указать основание для таких выводов (то есть указать источник получения сведений);

- привести рыночную стоимость акций с учетом события, возникшего после отчетной даты;

- указать сумму возможного убытка организации в результате наступления события после отчетной даты.

Переоценка ценных бумаг может быть произведена в 2000 г. в соответствии с действующим законодательством (то есть если изменилась котировка этих акций на фондовом рынке и выполнены другие необходимые условия.


Г.Ю.Касьянов,

эксперт "РНК"


-----------------------------

*(1) Подоходный налог с сумм дивидендов, начисленных в пользу физических лиц, исчисляется и уплачивается в бюджет только после их фактической выплаты уже в 2000 г. Также в 2000 г. в соответствии с п.3 ст.9 Закона от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" составляется расчет и уплачивается в бюджет налог на прибыль с дивидендов, начисленных в пользу юридических лиц, при соблюдении следующего порядка:

- представление расчета в налоговые органы производится в 5-дневный срок со дня фактического начисления дивидендов, но не позднее 10 дней после принятия решения о распределении прибыли;

- уплата налога осуществляется в 5-дневный срок со дня представления расчета.

*(2) Событие, произошедшее после отчетной даты, признается существенным, если без знания о нем пользователи бухгалтерской отчетности не могут произвести достоверную оценку финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации.

*(3) В настоящее время критерий существенности определен только в п.4.31 Инструкции о заполнении форм годовой бухгалтерской отчетности (утверждена приказом Минфина России от 12.11.96 N 97). В соответствии с ним существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее 5%.

*(4) На практике, конечно, бухгалтеры стремятся исправить такие ошибки также и в бухгалтерских регистрах за предыдущий год. В некоторых случаях такие действия могут привести к санкциям со стороны налоговых органов, если в результате исправления такой ошибки произойдет занижение налогооблагаемой базы по какому-либо налогу за отчетный период. Но выявить эти нарушения очень сложно, поскольку аналитическая часть аудиторского заключения нигде не показывается (см. статью В.Ю.Кашина "Необязательная аналитическая часть аудиторского заключения" в "РНК" N 2, 2000).

*(5) Подробный порядок переоценки товаров был рассмотрен в статье М.А.Пархачевой "Переоценка товаров на предприятиях розничной торговли", опубликованной в журнале "Российский налоговый курьер" N 1, 2000.


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение