Учетная политика организации в 2000 году. (В.Я.Кожинов, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 2, февраль 2000 г.)

Учетная политика организации в 2000 году


Учетная политика в области нематериальных активов


Самая сложная проблема в учете нематериальных активов - определение объекта бухгалтерского учета.

Российское законодательство к нематериальным активам относит права и/или преимущества, связанные с созданием научно-технических или литературных произведений, проведением технических, научных или исследовательских работ и приобретением определенных приоритетов в различных сферах деятельности.

В соответствии с нормативными актами нематериальные активы подразделяются на следующие группы:

1) геологоразведочные работы;

2) компьютерное программное обеспечение;

3) оригинальные произведения развлекательного жанра, литературы и искусства;

4) наукоемкие промышленные технологии;

5) прочие нематериальные активы, в том числе топологии интегральных схем, секреты производства (ноу-хау), торговые знаки, патенты и другие права.

Нематериальными активами не могут быть признаны квалификация, деловые качества и способности субъекта (физического лица), поскольку они не могут быть отчуждены (отделены) от него и выступать самостоятельно. Секреты производства или технические приемы, которыми владеет тот или иной работник, могут стать нематериальными активами, если они изложены на бумаге (или на другом носителе) в виде описаний, схем, рецептов и т.п.

Основными признаками, определяющими категорию нематериальных активов, по мнению отечественных и зарубежных специалистов, являются:

- отсутствие материально-вещественной формы;

- наличие свидетельства, подтверждающего определенные права;

- наличие документации о научных, конструкторских или технологических решениях;

- платежные документы, подтверждающие расходы;

- долгосрочность действия.

В зависимости от источника происхождения нематериальные активы могут относиться к одному из двух видов:

1) исключительным привилегиям, предоставляемым правительством или официальным документом на передачу патента, торговой марки, авторского права или на предоставление лицензии и т.п.;

2) достижениям организации в области конструирования, разработки технологии, секретов производства, квалификации кадров и репутации руководства и сотрудников.

Перечень нематериальных активов, используемых в настоящее время в мировой практике, шире и включает в себя следующие права и достижения предприятий:

1) изобретения;

2) промышленные образцы;

3) лицензии;

4) полезные модели;

5) товарные знаки;

6) наименования мест происхождения товаров;

7) секреты производства (ноу-хау);

8) топологии интегральных схем;

9) программы и базы данных на ЭВМ;

10) научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР);

11) авторские и смежные права;

12) права пользования землей, полезными ископаемыми, лесными угодьями, водными объектами и др.;

13) организационные расходы при создании предприятий;

14) цена фирмы (деловая репутация - гудвилл);

15) торговое имя фирмы;

16) франшизы;

17) лизхолды.

Изобретение - новое и обладающее существенными отличиями от существующих техническое решение в любой области народного хозяйства. Оно охраняется авторским свидетельством или патентом, срок действия которого не может превышать 20 лет.

Промышленный образец - художественно-конструкторское решение, определяющее общий вид изделия. Охраняется патентом, срок действия которого составляет 10 лет и может продлеваться каждые следующие 10 лет.

Лицензия - разрешение, выдаваемое государственными органами на ведение некоторых видов хозяйственной деятельности, или предоставляемое юридическими и физическими лицами право использовать защищенные патентами изобретения, технические знания, опыт и т.п. Охраняется свидетельством или договором, сроки действия которого устанавливаются в зависимости от обстоятельств.

Полезная модель - новое конструктивное исполнение изделия или его частей. Охраняется свидетельством, срок действия которого устанавливается в 5 лет с возможностью возобновления его еще на 3 года.

Товарный знак - отличительный знак товаров и услуг юридических и физических лиц. Охраняется свидетельством, срок действия которого составляет 10 лет и может продлеваться каждые следующие 10 лет.

Наименование места происхождения товара - характеристика товара, обладающего особыми свойствами, связанными с этнографическими и природными условиями конкретного места, в котором этот товар производится. Охраняется свидетельством, выдаваемым на 10 лет с возможным продлением срока его действия каждые следующие 10 лет.

Секреты производства (ноу-хау) - монопольное владение информацией. Охраняются договором между сторонами, в котором устанавливаются сроки использования.

Топология интегральных схем - пространственно-геометрическое расположение элементов микросхем и связей между ними. Охраняется свидетельством, срок действия которого - 10 лет.

Программа и база данных на ЭВМ - набор команд, который может заставить ЭВМ выполнять определенные аналитические, расчетные, формирующие и информационно-обрабатывающие функции для достижения заданного результата. Охраняется договором между сторонами, в котором устанавливаются сроки использования.

Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) - исследование, разработка и конструкторское воплощение в документации новых научно-технических знаний. Охраняются договором между сторонами, в котором устанавливаются сроки действия.

Авторские и смежные права - права авторов (и их правопреемников), являющихся творцами и исполнителями разного рода литературно-художественных, научных, музыкальных и других произведений. Эти права возникают в момент создания произведения и охраняются законодательством Российской Федерации и других стран пожизненно - для автора и в течение 50 лет - для правопреемников.

Права пользования землей, полезными ископаемыми, лесными угодьями, водными объектами и др. - права, которые вытекают из долгосрочной аренды объектов. Охраняются договором, в котором устанавливаются сроки использования.

Организационные расходы при создании предприятия. Должны быть подтверждены документами. В соответствии с Решением Госналогслужбы России и Росархива "Об изменении сроков хранения документов бухгалтерского учета" от 27 июня 1996 г. для первичных бухгалтерских документов установлен срок хранения 5 лет. Этот срок можно принять за срок осуществления амортизационных отчислений по этому виду нематериальных активов.

Цена фирмы (деловая репутация - гудвилл) - престиж, связанный с высокой профессиональной подготовкой работников фирмы, ее репутацией на рынке и т.п. Определяется по разнице между рыночной (аукционной) ценой фирмы и ее балансовой стоимостью. Юридически сроки действия не определены. В зарубежной практике срок осуществления амортизационных отчислений по этому виду нематериальных активов не превышает 40 лет.

Торговое имя фирмы - название, под которым действует фирма. В Российской Федерации пока не применяется и юридически сроки не определены; за рубежом - не превышают 40 лет.

Франшиза - предоставление покупателю некоторых монопольных прав и привилегий на продажу товаров в границах определенных территорий. Охраняется договором, в котором устанавливаются сроки действия.

Лизхолд - специальное право распоряжения и пользования лизинговым имуществом. Охраняется лизинговым договором, в котором устанавливаются сроки (но не более срока амортизации передаваемого имущества).

В некоторых отечественных нормативных актах нематериальные активы подразделяются на амортизируемые и неамортизируемые. Стоимость первых со временем уменьшается, а стоимость вторых - не уменьшается. К нематериальным активам, стоимость которых со временем не уменьшается, отнесены, в частности, товарные знаки, организационные расходы и безвозмездно полученные нематериальные активы. Убедительных обоснований такого деления в нормативных актах нет.

Практика зарубежного бухгалтерского учета показывает, что в некоторых странах нематериальными активами признают только такие, которые созданы на других фирмах и в балансовую стоимость которых входят лишь затраты на приобретение. Например, Комитет по бухгалтерским стандартам США в 1974 г. принял положение, согласно которому расходы на НИОКР не могут быть капитализированы в нематериальных активах.

В настоящее время обсуждается проблема отнесения расходов на переоформление документов предприятий, переходящих из одной формы собственности в другую.

По мнению специалистов, следует рассматривать три случая:

1) если речь идет о вновь создаваемом предприятии, то затраты следует относить на организационные расходы;

2) если речь идет об изменении формы собственности в соответствии с постановлением Правительства РФ, то затраты следует включать в себестоимость продукции (работ, услуг);

3) если речь идет о самостоятельном решении по изменению формы собственности, то расходы следует отнести на чистую прибыль.

Указанные расходы можно учитывать либо на счете 04 "Нематериальные активы", либо на счете 31 "Расходы будущих периодов".

Амортизационные отчисления по нематериальным активам осуществляют исходя из сроков их полезного использования. Если такие сроки установить невозможно, то принимается срок 10 лет.


Учетная политика в области материально-производственных запасов


Учетная политика в области материально-производственных запасов формируется на основании Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденного приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н.

В состав данных активов включаются: сырье, материалы, МБП, готовая продукция и товары. Они принимаются на учет в сумме фактических затрат, произведенных при их приобретении (без НДС по товарам для розничной торговли и многооборотной тары, имеющей залоговую цену).

В перечень фактических затрат на приобретение материально-производственных запасов могут включаться следующие расходы:

- суммы, уплаченные поставщикам;

- таможенные платежи;

- оплата консультационных услуг;

- вознаграждения посредникам;

- транспортно-заготовительные расходы;

- расходы на содержание аппарата складского хозяйства (собираемые предварительно на счете 26 "Общехозяйственные расходы");

- проценты по кредитам поставщиков;

- расходы по доведению товарно-материальных ценностей до состояния, пригодного к использованию;

- расходы по страхованию.

В общем виде проводки по приемке на учет материально-производственных запасов могут выглядеть следующим образом.

Для сырья, материалов и МБП:

Д 60 - К 51 - плата поставщику;

Д 10, 12 - К 60 - стоимость сырья, материалов и МБП без НДС;

Д 19 - К 60 - НДС по приобретенному сырью, материалам и МБП;

Д 10, 12 - К 26 - доля расходов на содержание аппарата складского хозяйства;

Д 10, 12 - К 65 - расходы по страхованию;

Д 68, субсчет "Налог на добавленную стоимость" - К 19 - зачет с бюджетом по НДС.

Для товаров в розничной торговле:

Д 60 - К 51 - плата поставщику;

Д 41 - К 60 - учетная стоимость товаров с НДС;

Д 41 - К 42 - торговая наценка на товары.

Учетная политика в сфере розничной торговли позволяет делать проводки с использование счета 42 "Торговая наценка" (по продажным ценам) и без его использования (по покупным ценам).

При снижении с течением времени качества материально-производственных запасов, можно проводить их уценку (кроме МБП и оборудования, требующего монтажа):

Д 80 - К 10, 40, 41 - на сумму уценки.

Суммы уценки не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.

Бухгалтерский учет расходования товарно-материальных ценностей при производстве товаров (работ, услуг) может осуществляться с использованием четырех способов:

1) по себестоимости каждой единицы;

2) по средней себестоимости;

3) по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО);

4) по себестоимости последних по времени закупок (метод ЛИФО).

Абсолютно точным является первый способ. Использование при организации складского учета наклеек со штриховыми кодами сделало этот способ удобным для практического применения. Другие способы дают приблизительные результаты. В условиях роста инфляции следует предпочесть метод ФИФО, при котором себестоимость реализуемой продукции формируется по данным о наиболее дешевых закупках, поэтому величина прибыли будет больше. Однако, если темпы инфляции не превышают 40% в год, а материально-производственные запасы не больше 30% ежемесячной расходной нормы, это преимущество незначительно.

Что касается таких материально-производственных запасов, как МБП, то в учетной политике необходимо отразить следующие наиболее важные их особенности: установление лимита и определение способов начисления амортизации.

Лимит законодательно устанавливается в пределах до 100 минимальных размеров оплаты труда и выбирается решением руководителя и главного бухгалтера организации.

Способы начисления амортизации остались традиционными, но в нормативных актах они конкретизированы.

По экономическому содержанию МБП занимают промежуточное положение между основными средствами и материалами. Это обстоятельство накладывает отпечаток на способы начисления амортизации.

В настоящее время используются четыре способа начисления амортизации по МБП:

1) линейный;

2) пропорционально объему продукции (работ, услуг);

3) по ставке 100%;

4) по ставке 50%.

Первые два способа аналогичны соответствующим способам начисления амортизации по основным средствам. Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, в отношении которых применяют эти способы, близки по техническим свойствам к основным средствам.

Способ начисления амортизации по ставке 100% применяется согласно нормативам для МБП, стоимость которых не превышает 1/20 установленного организацией лимита для данных активов. Такие МБП амортизируются как материалы, т.е. на все 100%, при передаче их в эксплуатацию. При этом счет 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" может не использоваться:

Д 20, 26, 44 - К 12, субсчет 1 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы на складе" - списано 100% учетной стоимости МБП.

Начисление амортизации на все 100% не означает выбытия МБП. Учет их сохранности должен обеспечиваться, а наличие - отражаться в актах инвентаризации имущества. Если это сделать сложно, то следует использовать традиционные проводки:

Д 12, субсчет 2 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в эксплуатации" - К 12, субсчет 1 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы на складе" - переданы МБП со склада в эксплуатацию;

Д 20, 26, 44 - К 13 - начислена амортизация на все 100% стоимости МБП.

Способ начисления амортизации по ставке 50% заключается в том, что при передаче МБП со склада в эксплуатацию начисляется амортизация в размере 50% учетной стоимости. С этой величиной амортизации МБП эксплуатируются на протяжении всего срока их полезного использования. Вторая половина амортизационных отчислений включается в себестоимость при выбытии МБП. При этом на счет 13 доначисляется амортизация и одновременно составляется акт о выбытии МБП. Если при разборке МБП появляются пригодные для дальнейшего использования материалы, то они приходуются.

Совокупность проводок по учету МБП может выглядеть следующим образом:

Д 12-2 - К 12-1 - переданы МБП со склада в эксплуатацию;

Д 20, 26, 44 - К 13 - начислена амортизация в размере 50% учетной стоимости МБП;

Д 20, 26, 44 - К 13 - начислена амортизация в размере 50% учетной стоимости МБП минус стоимость возвратных отходов;

Д 10 - К 13 - начислена амортизация на долю возвратных отходов;

Д 48 - К 12-2 - списана учетная стоимость МБП по акту выбытия;

Д 13 - К 48 - списаны суммы амортизации МБП по акту выбытия.


Учетная политика в отношении незавершенного производства


В соответствии с п.41 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98) незавершенное производство оценивается тремя способами:

1) по нормативной (плановой) себестоимости;

2) по статьям прямых расходов;

3) по стоимости израсходованных материалов, сырья, полуфабрикатов.

Проблема оценки незавершенного производства может быть упрощена при использовании нормативного метода. Следует составить график нарастания себестоимости разных видов изделий в зависимости от стадии изготовления. Зная, на какой стадии производственного процесса находится тот или иной образец, легко определить затраты на него.

Пример.

Производственная себестоимость одного образца готового изделия составляет 55 руб. На изготовление каждого образца необходимо 4 дня. Трудовые затраты и отчисления в социальные фонды, а также прочие расходы распределяются пропорционально рабочему времени каждый день нарастающим итогом. Материальные затраты включаются в себестоимость на все 100% в момент завершения рабочего дня.

При этих условиях изменение (нарастание) себестоимости изделия (С) от начала изготовления до полной готовности (в зависимости от стадии изготовления) может выглядеть, например, как на рис.4.

Из рис.4 можно легко установить стоимость образца изделия на любой момент процесса его изготовления.

За рубежом часто практикуется очень простой способ оценки незавершенного производства: производственная себестоимость любого незаконченного образца принимается равной 50% себестоимости готового изделия независимо от стадии его готовности.


Учетная политика по выпуску и реализации готовой продукции


Учет готовой продукции может осуществляться традиционно с помощью проводки:

Д 40 - К 20 - отражается сумма производственной себестоимости.

Данный способ не всегда удобен, а в строительстве был бы нелеп, поскольку там нет складов готовой продукции. Поэтому в строительстве используют два способа учета выпуска продукции.

1. Способ приемки в целом по окончании работ:

Д 46 - К 20 - списана на реализацию себестоимость готовой строительной продукции.

2. Способ приемки по частям (с использованием счета 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам"):

Д 51 - К 64 - получен аванс от заказчика;

Д 36 - К 46 - отражается договорная стоимость выполненных работ;

Д 46 - К 20 - отражается фактическая себестоимость выполненных работ;

Д 46 - К 68 - отражается НДС по выполненным работам;

Д 46 - К 80 - получен финансовый результат.

По окончании всех этапов работ:

Д 62 - К 36 - отражается договорная стоимость всего объекта;

Д 64 - К 62 - зачтены авансы;

Д 51 - К 62 - получена доплата от заказчика (в случае необходимости).

При использовании нормативного метода калькулирования себестоимости продукции готовая продукция может учитываться с применением счета 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)":

Д 40 - К 37 - на сумму плановой (нормативной) производственной себестоимости;

Д 37 - К 20, 23 - на сумму фактической производственной себестоимости.

В случае, когда фактическая себестоимость выше нормативной, при реализации продукции делаются проводки:

Д 46 - К 40 - на сумму плановой (нормативной) производственной себестоимости;

Д 46 - К 37 - на сумму превышения фактической себестоимости над плановой;

Д 62 - К 46 - на сумму счета покупателю;

Д 46 - К 68 - на сумму НДС;

Д 46 - К 80 - получен финансовый результат.

Если фактическая себестоимость ниже нормативной, то при реализации продукции делаются проводки:

Д 46 - К 40 - на сумму плановой (нормативной) производственной себестоимости;

Д 46 - К 37 - сторно на сумму экономии;

Д 62 - К 46 - на сумму счета покупателю;

Д 46 - К 68 - на сумму НДС;

Д 46 - К 80 - получен финансовый результат.

Реализация готовой продукции завершает производственный цикл.


В.Я.Кожинов,

главный бухгалтер фирмы "Инторгсервис",

чл.- корр. Международной академии информатизации


Журналы издательства "ФБК-Пресс"


Издательский дом ФБК-ПРЕСС выпускает журналы по бухгалтерскому учету, аудиту и налоговому праву с 1991 года. Специализированные издания уже тогда были хорошо известны на рынке деловой литературы и пользовались особой популярностью у широкого круга специалистов. В последующие годы издательству удалось закрепить достигнутое и добиться качества изданий, которое отвечает самым высоким требованиям специалистов. Это - результат слаженной работы высококвалифицированных профессионалов Издательского дома ФБК-ПРЕСС: экономистов, финансистов, юристов и полиграфистов.


Учредитель: ООО "ИД ФБК-ПРЕСС"


Почтовый адрес: 101990, г. Москва, ул. Мясницкая, д.44/1


Телефон редакции: (495) 737-53-53


E-mail: fbk-press@fbk.ru

Адрес в Интернете: www.fbk-press.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.