Отражение в бухгалтерском учете негосударственных образовательных учреждений НДС и налога с продаж (М.Л.Макальская, "Консультант бухгалтера", N 2, февраль 2000 г.)

Отражение в бухгалтерском учете негосударственных образовательных
учреждений НДС и налога с продаж


Порядок налогообложения негосударственных образовательных учреждений в значительной степени определяется их организационно-правовым статусом. Он раскрыт в Федеральном законе от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об образовании" (в редакции Федерального закона от 13 января 1996 года N 12-ФЗ, и с изменениями от 16 ноября 1997 года N 144-ФЗ) и в Федеральном законе от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях.

Из пункта 2 статьи 46 Федерального закона "Об образовании" платная образовательная деятельность негосударственного образовательного учреждения не рассматривается как предпринимательская, если получаемый от нее доход полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса, его развитие и совершенствование. Если это требование не соблюдается, то негосударственное образовательное учреждение становится плательщиком НДС наряду с налогом на прибыль и другими налогами, которые уплачивают коммерческие организации.

Бухгалтеру негосударственного образовательного учреждения следует как можно внимательнее отнестись к оформлению затрат, поскольку любая сумма, не зачтенная при налоговой проверке в качестве израсходованной на образовательную деятельность (например, в случае неполного или неправильного составления первичных документов), дает формальную возможность налоговому инспектору сделать вывод о том, что деятельность данного образовательного учреждения является предпринимательской.

Негосударственное образовательное учреждение может оказаться плательщиком НДС, если разместит временно свободные средства на депозитных счетах в банке, будет издавать и реализовывать учебники и учебные пособия, сдавать свободные помещения в аренду и т.п., поскольку эта деятельность расценивается как предпринимательская.

Прибыль от предпринимательской деятельности подлежит налогообложению, но после уплаты налогов она может быть использована уже без ограничений, например, на оказание материальной помощи сотрудникам учреждения, на организацию лечения и отдыха, поэтому вряд ли целесообразно избегать этого направления деятельности. Если же негосударственное образовательное учреждение ведет предпринимательскую деятельность, то оно обязано начислять и уплачивать НДС и применять для его отражения счета-фактуры, а также начислять и уплачивать другие налоги.

Порядок составления счетов-фактур утвержден постановлением Правительства РФ от 29 июля 1997 года N 917 "Об утверждении Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость". Соответственно, необходимо вести журнал учета счетов-фактур и книгу продаж.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте предыдущего абзаца имеется в виду постановление Правительства РФ от 29 июля 1996 г. N 914


В пункте 9 Указа Президента РФ от 8 мая 1996 года N 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины" все плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры на реализацию продукции (работ, услуг).

В пункте 3 статьи 120 части первой НК РФ отсутствие счетов-фактур квалифицируется как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Пункт представлен в редакции Федерального закона от 9 июля 1999 года N 154-ФЗ и введен в действие с 17 августа 1999 года.

Согласно пункту 1 статьи 120 части первой НК РФ грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс.руб.

Отдельные направления деятельности образовательного учреждения имеют льготы по НДС. В соответствии с подпунктом "л" пункта 1 статьи 5 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" от этого налога освобождаются:

- продукция собственного производства отдельных предприятий общественного питания (студенческих и школьных столовых, столовых других учебных заведений, детских дошкольных учреждений);

- услуги в сфере образования, связанные с учебно-производственным и воспитательным процессом;

- услуги по обучению детей и подростков в кружках, секциях, студиях;

- услуги, оказываемые детям и подросткам с использованием спортивных сооружений;

- услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях.

В соответствии с подпунктом "м" пункта 1 статьи 5 Закона РФ о налоге на добавленную стоимость от этого налога освобождаются:

- НИОКР, выполняемые любыми образовательными учреждениями при их финансировании за счет бюджета;

- НИОКР, выполняемые учреждениями образования на основе хозяйственных договоров.

При применении данной льготы от уплаты НДС освобождаются и головные организации, и организации-соисполнители.

Основанием для освобождения от уплаты НДС НИОКР при их финансировании за счет средств федерального бюджета является договор на выполнение работ с указанием источника финансирования и письменное уведомление заказчика о выделенных ему целевых бюджетных средствах.

Основанием для освобождения от уплаты НДС НИОКР при их финансировании за счет средств бюджетов субъектов РФ или местных бюджетов является справка финансового органа об открытии финансирования этих работ за счет средств соответствующих бюджетов.

В соответствии с подпунктом "э" пункта 1 статьи 5 Закона РФ о налоге на добавленную стоимость от этого налога освобождается реализация книжной продукции и продукции средств массовой информации, связанной с образованием, наукой и культурой, независимо от того, кто является покупателем этой продукции.

Существуют и другие льготы, например, по оплате проживания в общежитии (подпункт "т" пункта 1 статьи 5 Закона РФ о налоге на добавленную стоимость), по плате за посещение театрально-зрелищных, спортивных, культурно-просветительных, развлекательных мероприятий, включая платные дискотеки(подпункт "н" пункта 1 статьи 5 Закона РФ о налоге на добавленную стоимость).

В том случае, когда поступившие платежи не облагаются НДС, следует исходить из пункта 7 постановления Правительства РФ "Об утверждении Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" в котором говорится, что при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), не облагаемых налогом на добавленную стоимость, в счете-фактуре сумма налога не указывается и делается надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

В приказе об учетной политике учреждения следует оговорить, какие поступления не относятся к предпринимательской деятельности (предоплата за обучение, оплата пересдачи экзаменов и т.д.) и вести отдельный учет этих поступлений. Например, если негосударственное образовательное учреждение предполагает использовать все получаемые на образовательный процесс средства без их внешнего инвестирования, оно может использовать счет 96 "Целевые финансирование и поступления", по дебету которого ведется учет средств, израсходованных на образовательный процесс, а по кредиту - средств, поступивших в уплату за обучение.

Остальные средства будут учитываться на тех счетах, которые предусмотрены планом счетов и инструкцией по его применению для предпринимательской деятельности.

При таком порядке учета будут четко разграничены средства, подлежащие и не подлежащие налогообложению. Это разграничение является необходимым условием получения налоговых льгот.

Приобретая материалы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, основные средства, нематериальные активы, оплачивая выполняемые сторонними организациями работы и услуги негосударственное образовательное учреждение получает счета-фактуры. Их следует регистрировать в журнале учета и вести книгу покупок. НДС, отраженный в счетах-фактурах, должен быть отнесен на счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в соответствии с письмом Минфина России от 12 ноября 1996 года N 96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами".

Если приобретаемые материалы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, основные средства, нематериальные активы, выполняемые сторонними организациями работы и услуги используются для деятельности, не облагаемой НДС, то его сумма списывается с кредита счета 19 на затраты (дебет счетов затрат или счета 96. Если же они используются для деятельности, облагаемой НДС, то могут быть зачтены в уменьшение задолженности бюджету по НДС проводкой: дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом", кредит счета 19.

Приобретаемые основные средства, материалы и малоценные и быстроизнашивающиеся предметы смогут использоваться как для деятельности, облагаемой НДС, так и для деятельности, освобожденной от НДС. В этом случае НДС, отраженный на счете 19 по этим ценностям распределяется в соответствии с объемами выполняемых работ.

При продаже ненужного имущества негосударственное образовательное учреждение начисляет и уплачивает НДС, рассчитанный от объема его реализации.

При его начислении дебетуется счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" или счет 48 "Реализация прочих активов" и кредитуется счет 68.

При уплате - дебетуется счет 68 и кредитуется счет 51 "Расчетный счет". На имя покупателя выписывается счет-фактура в двух экземплярах. Первый экземпляр не позднее 10 дней с даты отгрузки передается покупателю. На его основании покупатель может уменьшить свою задолженность бюджету по НДС. Второй экземпляр счета-фактуры остается у продавца (в данном случае - негосударственного образовательного учреждения).

Негосударственное образовательное учреждение, получая плату за обучение от физических лиц, является плательщиком налога с продаж, введенного с 1 июля 1999 года. Этот налог в отличии от НДС не увязывается с ведением либо неведением предпринимательской деятельности.

Начисление и уплата этого налога производится:

- при поступлении наличных денег в кассу негосударственного образовательного учреждения от обучающегося или его родителей в уплату за обучение;

- при поступлении денег на расчетный счет негосударственного образовательного учреждения от обучающегося или его родителей в уплату за обучение;

- при поступлении денег на расчетный счет негосударственного образовательного учреждения от юридического лица за конкретного обучающегося (в случае, если он сам или кто-либо из его родителей работает в данной организации - юридическом лице). Это следует из статьи 1 Федерального закона от 31 июля 1998 года N 150-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в РФ", где говорится, что в целях настоящего закона к продаже за наличный расчет приравнивается продажа с проведением расчетов по перечислениям со счетов в банках по поручениям физических лиц.

К продаже за наличный расчет приравнивается продажа с проведением расчетов посредством кредитных и иных платежных карточек, по расчетным чекам банков, а также передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) населению в обмен на другие товары, что также отражено в статье 1 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в РФ"

Уплаченную сумму юридическое лицо может отнести на себестоимость продукции (работ, услуг) при наличии лицензии у образовательного учреждения и договора с ним.

Налог с продаж имеет тот же способ расчета, что и НДС, то есть объектом налогообложения является оборот по реализации продукции (работ, услуг). Но этот оборот берется вместе с НДС и акцизами.

Налог с продаж, в отличии от НДС, является невозмещаемым налогом. Это следует из письма Минфина РФ от 27 января 1999 года N 16-00-16-29 "Об отражении в учете налога с продаж", он включается в фактическую себестоимость приобретаемых производственных запасов или в первоначальную стоимость основных средств и нематериальных активов.

При начислении и уплате налога с продаж негосударственными образовательными учреждениями тоже имеются проблемы. Например, при поступлении предоплаты за обучение процесс реализации образовательных услуг не возникает, он отодвинут во времени и связан с окончанием обучения и получением диплома или какого-либо другого документа. Условно считать реализацией момент получения денег нельзя, поскольку договор на обучение может быть расторгнут с полным или частичным возвратом средств. Кроме того учет на счете 96 не предусматривает процесс реализации. В этом случае неурегулированным остается вопрос об отражении этого налога на счетах бухгалтерского учета и в отчетности.

Согласно письму Минфина РФ от 21 января 1999 года N 04-03-13 "Об отражении в бухгалтерском учете налога с продаж" "Сумма налога с продаж включается налогоплательщиком в цену товара, предъявляемую к оплате покупателю (заказчику) и отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

На сумму налога с продаж, подлежащую перечислению в бюджет, производится запись по дебету счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" и кредиту счета 68 по отдельному субсчету.

В Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) по строке 010 выручку (нетто) от реализации товаров (работ, услуг) следует показывать без учета налога с продаж".

Вероятно, негосударственные образовательные учреждения, применяя счет 96, могут его использовать в данном случае аналогично счету 46, объяснив этот механизм в приказе об учетной политике и раскрыв причину этого в пояснительной записке к годовому бухгалтерскому отчету.

Выручка (нетто) от реализации товаров (работ, услуг) в Отчете о прибылях и убытках (форме N 2) по строке 010 при отсутствии предпринимательской деятельности негосударственного образовательного учреждения не будет показана вообще.


М.Л.Макальская


Журнал "Консультант бухгалтера"


Свидетельство о регистрации средства массовой информации ПИ N ФС77-24863 от 30.06.2006 г.

Издается с сентября 1993 г.

Адрес редакции: 107014, г. Москва, а/я 112

Телефоны редакции: (495) 963-19-26

Адрес электронной почты - zakaz@dis.ru

Адрес в Интернете - www.dis.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.