Некоторые особенности учета и налогообложения в розничной торговле и общественном питании в 2000 г. (В.Г.Клейникова, "Консультант бухгалтера", N 4, апрель 2000 г.)

Некоторые особенности учета и налогообложения в розничной торговле
и общественном питании в 2000 г.


Изменения, произошедшие в учете и налогообложении для предприятий розничной торговли и общественного питания в 2000 г., во многом связаны с принятием Федерального закона от 2 января 2000 г. N 36-ФЗ "О внесении изменений в закон РФ "О налоге на добавленную стоимость".

Прежде всего, согласно этому закону с 1 января 2000 г. оборот, облагаемый НДС при реализации товаров предприятиями розничной торговли и общественного питания, определяется, как и в оптовой торговле, на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость. В таком же порядке определяется облагаемый оборот при аукционной продаже товаров.

Дата вступления в силу этого закона - 1 января 2000 г., за исключением положений, для которых законом установлена иная дата, - хотя и противоречит пункту 1 статьи 5 части первой НК РФ, подтверждена в телеграмме МНС РФ от 28 января 2000 г. N ВГ-6-03/80 и письме МНС РФ от 3 февраля 2000 г. N ВГ-6-03/99 "О применении отдельных положений Закона о налоге на добавленную стоимость", согласованном с Минфином РФ (оба эти документа в Минюсте РФ не зарегистрированы). На основании статьи 6 части первой НК РФ признание нормативного правового акта не соответствующим НК РФ осуществляется в судебном порядке.

Согласно упомянутой телеграмме МНС РФ от 28 января 2000 г., начиная с оборотов за январь 2000 г., организации розничной торговли и общественного питания предъявляют к возмещению (зачету) суммы налога на добавленную стоимость по товарам, приобретенным после 1 января 2000 г. для продажи и изготовления продукции собственного производства, по мере оплаты таких товаров и принятия их к учету при наличии счетов-фактур поставщиков.

Другая особенность налогообложения предприятий розничной торговли и общественного питания в 2000 г. состоит в порядке расчета НДС при реализации товаров, числящихся в остатке на 1 января 2000 г.

Как следует из текста телеграммы МНС РФ от 28 января 2000 г., по остаткам товаров, числящимся по состоянию на 1 января 2000 г., применяется порядок исчисления налога на добавленную стоимость, действовавший до вступления в силу вышеуказанного Федерального закона.

При представлении расчетов (налоговых деклараций) по налогу на добавленную стоимость за январь 2000 г. налогоплательщики обязаны сообщить налоговым органам сведения о стоимости остатков товаров по состоянию на 1 января 2000 г., сгруппированных по применяемым ставкам налога на добавленную стоимость.

Третья особенность заключается в порядке расчета НДС предприятиями торговли, в т.ч. розничной и общественного питания, при реализации сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия, закупленного у физических лиц и предпринимателей без образования юридического лица.

Законом РФ N 36-ФЗ в пункт 3 статьи 4 закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" внесено дополнение о том, что у заготовительных, снабженческо-сбытовых, оптовых и других предприятий при закупке сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия у физических лиц при дальнейшей реализации этой продукции или результатов ее переработки облагаемый оборот определяется в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения продукции без налога на добавленную стоимость.

Сама по себе формулировка закона не дает возможности сделать однозначный вывод о применении данного положения для предприятий розничной торговли и общественного питания и о распространении данного льготного порядка на закупку товаров у предпринимателей без образования юридического лица.

Однако согласно пункту 2 вышеупомянутого письма МНС РФ от 3 февраля 2000 г. N ВГ-6-03/99 на основании статьи 11 части первой НК РФ указанная норма применяется всеми налогоплательщиками (в т.ч. и розничными предприятиями и предприятиями общественного питания и др.) при реализации продукции, закупленной как у физических лиц, так и у индивидуальных предпринимателей. При этом предприятия, одновременно реализующие сельскохозяйственную продукцию, сырье и продовольствие или результаты их переработки (в т.ч. на давальческой основе), закупленные ими как у физических лиц (индивидуальных предпринимателей), так и аналогичную продукцию, сырье и продовольствие, закупленные у юридических лиц, должны вести раздельный учет покупной стоимости такой продукции, сырья и продовольствия, а также оборотов по их реализации. При отсутствии раздельного учета облагаемый оборот определяется на основе полной стоимости реализуемой продукции или результатов ее переработки без включения НДС, т.е. в общеустановленном порядке без определения разницы в ценах.

Наконец, четвертая особенность налогообложения состоит в порядке уплаты НДС розничными предприятиями, реализующими на комиссионных началах товары физических лиц и предпринимателей. Пунктом 3 письма МНС РФ от 3 февраля 2000 г. N ВГ-6-03/99 установлено, что сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет предприятиями, оказывающими посреднические услуги по реализации товаров физических лиц и индивидуальных предпринимателей на основании договоров комиссии (поручения) и реализующими принятые на комиссию товары по договору розничной купли-продажи, определяется в виде разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости оказанных услуг (суммы дохода, полученного в виде наценок, надбавок, вознаграждений, сборов), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за приобретенные (оприходованные материальные ресурсы (выполненные работы, оказанные услуги), стоимость которых относится на издержки производства этих услуг.

Таким образом, расчет НДС с наценки предприятиями розничной торговли и общественного питания сохранен в 2000 г. для очень ограниченного числа случаев. В остальных случаях в соответствии с изменениями, внесенными законом N 36-ФЗ в пункт 2 статьи 7 закона N 1992-1 от 6 декабря 1991 г., для всех предприятий торговли действует общий порядок, согласно которому сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет предприятиями, занимающимися закупкой и (или) продажей (перепродажей) товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения, определяется в виде разницы между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные товары (работы, услуги), и суммами налога на добавленную стоимость, фактически уплаченными поставщикам и (или) таможенным органам по поступившим (принятым к учету) товарам, предназначенным для продажи, и материальным ресурсам (выполненным работам, оказанным услугам), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

В следствие этого, розничные предприятия и предприятия общественного питания в 2000 г. практически лишены возможности закупать товары у малых предприятий, перешедших на упрощенную систему налогообложения в соответствии с законом РФ от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ, и у других поставщиков, не уплачивающих НДС, например, предприятий-производителей, в которых инвалиды составляют не менее 50 процентов численности работников.

Как следствие внесенных изменений в расчет НДС на предприятиях, занимающихся как оптовой торговлей, так и розничной, в 2000 г. упростился порядок передачи товаров из оптовой торговли в розничную и наоборот. Действительно, при передаче товаров, изначально закупленных для последующей реализации оптом, в розничную торговлю предприятию следовало восстановить в дебет счета 41 "Товары" сумму НДС, относящуюся к этим товарам, отнесенную при оприходовании в дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям". Согласно письму Госналогслужбы РФ от 20 декабря 1995 г. N 05-4-09/41 "О налоге на добавленную стоимость" на эти суммы следовало кредитовать счет 68 "Расчеты с бюджетом" в корреспонденции со счетом 41, субсчет 41-2 "Товары в розничной торговле". Теперь передача товаров из оптовой торговли в розничную отразится лишь записями в аналитическом учете по счету 41.

Согласно пункту 19 Инструкции о порядке исчисления НДС суммы налога на добавленную стоимость по материальным ценностям (работам, услугам), приобретенным для производственных нужд у организаций розничной торговли, к зачету у покупателя не принимаются и расчетным путем не выделяются. Хотя порядок расчета НДС в рознице изменился, данный пункт инструкции еще действует и может быть отменен только путем внесения соответствующих изменений.

В связи с изменением расчета НДС в розничной торговле и общественном питании в 2000 г. уточняется и порядок ведения книги покупок и книги продаж в розничной торговле.

Если раньше счета-фактуры поставщиков товаров фиксировались в книге покупок без участия в расчете итога НДС к возмещению из бюджета, то теперь они должны обычным образом участвовать в расчете этого итога. Как и по материальным ресурсам, счета-фактуры поставщиков товаров должны фиксироваться в книге покупок предприятий розничной торговли и общественного питания только после фактического оприходования и оплаты этих товаров.

Согласно пункту 9 Порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденного постановлением Правительства РФ от 29 июля 1996 г. N 914 (с изменениями и дополнениями), розничные предприятия и предприятия общественного питания при реализации товаров физическим лицам за наличный расчет счета-фактуры как таковые не выписывают. Для этих предприятий требования рассматриваемого Порядка считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек, содержащий следующие реквизиты:

- наименование организации - продавца (предприятия - продавца);

- номер кассового аппарата;

- номер и дата выдачи чека;

- стоимость (цена) продаваемого товара с налогом на добавленную стоимость.

Основанием для записи в книге продаж для таких предприятий является лента контрольно-кассового аппарата.

Если предприятия по выше изложенным причинам часть товара реализуют с расчетом НДС с наценки, а часть - с оборота, то, очевидно, что в книге продаж следует сделать столько записей, сколько видов НДС должно уплачивать предприятие.

Изменения в порядке расчета НДС предприятиями розничной торговли и общественного питания в 2000 г. повлекли за собой некоторые особенности в исчислении других налогов.

В частности, согласно Инструкции Госналогслужбы РФ от 15 мая 1995 г. N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды", объектом налогообложения налогом на пользователей автодорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

При этом по заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности при исчислении налогооблагаемой базы из суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров исключается налог на добавленную стоимость, исчисленный от разницы между продажной и покупной ценами реализованных товаров.

Следует отметить, что в тексте Инструкции не указывается, что указанный НДС должен быть исчислен по расчетной ставке. Не указанно это и в тексте закона РФ от 18 октября 1991 г. N 1759-1 "О дорожных фондах в РФ". Представляется, что в связи с изменением порядка исчисления НДС в качестве базы обложения налогом на пользователей автодорог должна быть торговая наценка, определенная без НДС и налога с продаж. По расчетной ставке НДС выделять не следует, так как в случае, когда не все товары для перепродажи были произведены с выделением НДС, налог, исчисленный по расчетной ставке с разницы между продажной (без налога с продаж) и покупной ценами, и разница между НДС с оборота по реализации и НДС, приходящимся на покупную стоимость, будет отличаться.

Что касается предприятий общественного питания, то в целях исчисления налога на пользователей автодорог их деятельность отнесена к производственной. Соответственно, из общей выручки, полученной предприятием общественного питания, для определения базы для расчета налога на пользователей автодорог в соответствии с письмами Госналогслужбы РФ от 26 ноября 1998 г. N 07-2-06/2/1355, ГНИ по г.Москве от 22 января 1999 г. N 12-14/2176 из товарооборота вычитался НДС со всего оборота по расчетной ставке 16,67%. В связи с изменением порядка расчета НДС в торговле и общепите, этот НДС теперь стало проще выделить.

Согласно письму МНС РФ от 3 августа 1999 г. N ВГ-6-03/621 "О порядке исчисления и уплаты налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы" база для расчета этого налога определяется аналогично базе для расчета налога на пользователей автодорог.

Относительно налога на имущество необходимо отметить, что хотя и прежде для расчета этого налога предприятия розничной торговли и общественного питания должны были вычитать НДС из покупной стоимости товара, на практике многие предприятия этого не делали из-за сложности требуемых расчетов. С изменением порядка расчета НДС эти предприятия смогут платить налог на имущество со стоимости товаров без НДС.

Изменения в расчете НДС в рознице повлияют и на содержание показателей формы N 2 бухгалтерской отчетности "Отчет о прибылях и убытках". В частности, предприятиями розничной торговли торговая выручка от реализации товаров должна, очевидно, отражаться по строке 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" за вычетом НДС со всего оборота (а не с наценки, как это было ранее), а отражаемая по строке 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" покупная стоимость реализованных товаров не должна включать в себя НДС. В случае же реализации розничным торговым предприятием продовольственных товаров, закупленных у физических лиц и индивидуальных предпринимателей, по строке 010 по-прежнему должна отражаться выручка от реализации таких товаров за вычетом НДС с торговой наценки. Приказ Минфина РФ от 13 января 2000 г. N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" не внес изменений в содержании показателей, отражаемых по строкам 010 и 020, кроме необходимости их расшифровки по видам выручки.

Особенности расчета НДС предприятиями розничной торговли и общественного питания влекут за собой и необходимые изменения в порядке организации учета оборотов по реализации в указанных предприятиях в 2000 г.

До 1 января 2000 г. такие предприятия, реализующие товары с разной ставкой НДС, должны были вести раздельный учет таких оборотов для того, чтобы иметь возможность исчислять налог исходя из полученного дохода от реализации товаров каждого вида по соответствующим расчетным ставкам. В противном случае в соответствии с пунктом 41 Инструкции о порядке исчисления НДС исчисление и уплата налога на добавленную стоимость производятся с полученного дохода по ставке 16,67 процента.

Кроме того, при этом должен был быть организован раздельный учет оборотов, облагаемых и не облагаемых налогом с продаж.

В связи с тем, что с 1 января 2000 г. у предприятий розничной торговли и общественного питания появляются обороты по реализации, облагаемые НДС с наценки и со всего оборота, эти предприятия должны организовать раздельный учет таких оборотов.

При этом, поскольку рассмотренной выше телеграммой предусмотрено представление сведений о стоимости остатков товаров по состоянию на 1 января 2000 г., то из этого косвенно вытекает, что необходимо вести раздельный учет реализации товаров, облагаемых НДС с наценки, в части товаров, числящихся в остатке на 1 января 2000 г., и в части сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия, закупаемых у физических лиц и предпринимателей.

Организация раздельного учета оборотов по реализации товаров с различными режимами налогообложения на предприятиях розничной торговли является проблемой. Решение ее должно начинаться на уровне оперативного учета.

Только в случае, если у торгового предприятия есть возможность организовать количественно-суммовой учет реализации с применением компьютеризированных кассовых терминалов, выделение необходимых оборотов по реализации не вызовет вопросов.

Однако большинство розничных предприятий не имеют возможности приобрести столь дорогостоящее торговое оборудование и ведут суммовой учет товаров.

В этом случае представляется необходимым требовать от материально-ответственных лиц составлять товарный отчет таким образом, чтобы из него можно было легко вычленить все различающиеся по налогообложению обороты по реализации.

Для этого необходимо выделить группы товаров, облагаемые и не облагаемые налогом с продаж, а внутри каждой из этих групп - облагаемые НДС различным образом (9,09% с наценки, 16,67% с наценки, 10% с оборота, 20% с оборота, не облагаемые НДС).

Кроме того, следует проводить ежемесячную инвентаризацию по состоянию на 1 число каждого месяца и составлять товарные отчеты таким образом, чтобы можно было получить информацию о движении товаров за месяц. Это позволит отслеживать движение в продажных ценах каждой из групп товаров: остаток на начало месяца "О_н", поступление в течение месяца "П", остаток на конец месяца "О_к".

Тогда выбытие товаров каждой группы за месяц "В" можно определить по формуле товарного баланса:


                             В = О  + П - О
                                  н        к

Если потери товаров отсутствуют, то сумма стоимостей выбывших товаров всех групп будет равна сумме полученной выручки за эти товары. Если же потери и недостачи имеют место, то расчет оборотов по реализации, очевидно, можно выполнить лишь путем пропорционального уменьшения оборота по выбытию товаров каждой группы до величины оборота по реализации с учетом доли потерь.

Предлагаемый порядок составления товарных отчетов и проведения инвентаризаций не противоречит Методическим рекомендациям по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными письмом Комитета РФ по торговле от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5 (далее - Методические рекомендации).

Раздельный учет в бухгалтерском учете розничного торгового предприятия необходимо вести на счетах:

41 - с выделением субсчетов или аналитических счетов:

"Товары, облагаемые НДС по ставке 9,09% с наценки" (41/10н),

"Товары, облагаемые НДС по ставке 16,67% с наценки" (41/20н),

"Продовольственные товары, закупаемые у физических лиц, облагаемые НДС по ставке 9,09% с наценки",

"Продовольственные товары, закупаемые у физических лиц, облагаемые НДС по ставке 16,67% с наценки",

"Товары, облагаемые НДС по ставке 10% с оборота" (41/10об),

"Товары, облагаемые НДС по ставке 20% с оборота" (41/20об).

42 "Торговая наценка" - если учет ведется по продажным ценам - с выделением субсчетов или аналитических счетов:

"Торговая наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 9,09% с наценки" (42/10н),

"Торговая наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 16,67% с наценки" (42/20н),

"Торговая наценка на продовольственные товары, закупаемые у физических лиц, облагаемые НДС по ставке 9,09% с наценки",

"Торговая наценка на продовольственные товары, закупаемые у физических лиц, облагаемые НДС по ставке 16,67% с наценки",

"Торговая наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 10% с оборота" (42/10об),

"Торговая наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 20% с оборота" (42/20об).

46 - с выделением субсчетов или аналитических счетов:

"Реализация товаров, облагаемых НДС по ставке 9,09% с наценки" (46/10н),

"Реализация товаров, облагаемых НДС по ставке 16,67% с наценки" (46/20н),

"Реализация продовольственных товаров, закупаемых у физических лиц, облагаемых НДС по ставке 9,09% с наценки",

"Реализация продовольственных товаров, закупаемых у физических лиц, облагаемых НДС по ставке 16,67% с наценки",

"Реализация товаров, облагаемых НДС по ставке 10% с оборота" (46/10об),

"Реализация товаров, облагаемых НДС по ставке 20% с оборота" (46/20об),

"Реализация товаров, облагаемых налогом с продаж",

"Реализация товаров, не облагаемых налогом с продаж".

Рассмотрим далее пример организации раздельного учета на предприятии розничной торговли в 2000 г.

Пример.

Предположим, что предприятие розничной торговли имеет по состоянию на 1 января 2000 г. остаток:

товаров, облагаемых НДС по ставке 9,09% с наценки - на сумму по покупной стоимости 50 тыс.руб., суммарная наценка на них с НДС - 24 тыс.руб.;

товаров, облагаемых НДС по ставке 16,67% с наценки - на сумму по покупной стоимости 90 тыс.руб., суммарная наценка на них с НДС и с налогом с продаж - 40,2 тыс.руб.

В январе предприятие закупило у поставщиков - юридических лиц по безналичному расчету:

товаров, облагаемых НДС по ставке 10% - на сумму 250 тыс.руб. плюс НДС 25 тыс.руб.;

товаров, облагаемых НДС по ставке 20% - на сумму 150 тыс.руб. плюс НДС 30 тыс.руб.

На товары, облагаемые НДС по ставке 10%, сделана наценка в общей сумме 80 тыс.руб. (включая НДС с оборота), на товары, облагаемые НДС по ставке 20%, - в общей сумме 76,8 тыс.руб. (включая НДС с оборота и налог с продаж).

Все товары, облагаемые НДС по ставке 20% и 16,67%, были реализованы с налогом с продаж 5%, а товары, облагаемые НДС по ставке 10% и 9,09%, налогом с продаж не облагались. Списание издержек обращения для упрощения примера рассматривать не будем.

В январе была получена выручка в кассу в сумме 462 тыс.руб.


Предприятие ведет суммовой учет товаров с применением счета 42.

Материально ответственные лица представили в бухгалтерию товарный отчет за январь 2000 г., из которого следовало, что на 1 февраля 2000 г. остатки составили:

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 9,09% с наценки - 11 тыс.руб. в продажных ценах с НДС;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 16,67% с наценки - 63 тыс.руб. в продажных ценах с НДС и налогом с продаж;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота - 99 тыс.руб. в продажных ценах с НДС;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота - 126 тыс.руб. в продажных ценах с НДС и налогом с продаж.

Тогда выручка по группам товаров составит:

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 9,09%:(50 + 24) - 11 = 63 тыс.руб.;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 16,67%:(90 + 40,2) - 63 = 67,2 тыс.руб. с налогом с продаж;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота - (250 + 80) - 99 = 231 тыс.руб.;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота - (150 + 76,8) - 126 = 100,8 тыс.руб. с налогом с продаж.

Итого выручка составила 63 + 67,2 + 231 + 100,8 = 462 тыс.руб.

Отразим данные хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета.


 /-----------------------------------------------------------------------\
 |NN|Содержание хозяйственной опе- |    Дебет   |   Кредит   |   Сумма,  |
 |  |           рации              |    счета   |   счета    |  тыс.руб. |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 1|Оприходованы товары от постав-|            |            |           |
 |  |щика:                         |            |            |           |
 |  |с НДС 10%                     |   41/10об  |     60     |    250    |
 |  |                              |     19     |     60     |     25    |
 |  |с НДС 20%                     |   41/20об  |     60     |    150    |
 |  |                              |     19     |     60     |     30    |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 2|Отражена торговая  наценка  на|   41/10об  |   42/10об  |     80    |
 |  |товары:                       |            |            |           |
 |  |с НДС 10%                     |            |            |           |
 |  |с НДС 20%                     |   41/20об  |   42/20об  |    76,8   |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 3|Оплачены товары    поставщику,|     60     |     51     |    455    |
 |  |НДС принят к зачету из бюджета|     68     |     19     |     55    |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 4|Реализованы за  наличный  рас-|            |            |           |
 |  |чет:                          |            |            |           |
 |  |товары, облагаемые   НДС    по|     50     |   46/10н   |     63    |
 |  |ставке 9,09% с наценки        |            |            |           |
 |  |товары, облагаемые   НДС    по|     50     |   46/20н   |     67,2  |
 |  |ставке 16,67% с наценки       |            |            |           |
 |  |товары, облагаемые   НДС    по|     50     |   46/10об  |    231    |
 |  |ставке 10% с оборота          |            |            |           |
 |  |товары, облагаемые   НДС    по|     50     |   46/20об  |    100,8  |
 |  |ставке 20% с оборота          |            |            |           |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 5|Начислен налог с продаж с  по-|            |            |           |
 |  |лученной  выручки  от реализа-|            |            |           |
 |  |ции:                          |            |            |           |
 |  |товаров, облагаемых   НДС   по|   46/20н   |     68     |      3,2  |
 |  |ставке 16,67% с наценки       |            |            |           |
 |  |товаров, облагаемых   НДС   по|  46/20об   |     68     |      4,8  |
 |  |ставке 20% с оборота          |            |            |           |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 6|Списана стоимость  реализован-|            |            |           |
 |  |ных товаров:                  |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 9,09% с нацен-|  46/10н    |   41/10н   |     63    |
 |  |ки                            |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 16,67%  с  на-|  46/20н    |   41/20н   |     67,2  |
 |  |ценки                         |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 10%  с оборота|  46/10об   |   41/10об  |    231    |
 |  |(176/1.1)                     |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 20%  с оборота|  46/20об   |   41/20об  |    100,8  |
 |  |(25/1.2)                      |            |            |           |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 7|Списана торговая наценка, при-|            |            |   Сторно  |
 |  |ходящаяся на реализованные то-|            |            |           |
 |  |вары (расчет см. ниже):       |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 9,09% с нацен-|  46/10н    |   42/10н   |   20,432  |
 |  |ки                            |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 16,67%  с  на-|  46/20н    |   42/20н   |   20,748  |
 |  |ценки                         |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 10% с оборота |  46/10об   |   42/10об  |   56,0    |
 |  |с НДС по ставке 20% с оборота |  46/20об   |   42/20об  |   34,133  |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 8|Начислен НДС с оборотов по ре-|            |            |           |
 |  |ализации товаров:             |            |            |           |
 |  |по ставке  9,09%   с   наценки|  46/10н    |   68       |   1,857   |
 |  |(20,432 х 0,0909)             |            |            |           |
 |  |по ставке  16,67%  с   наценки|  46/20н    |   68       |   2,925   |
 |  |(20,748 - 3,2) х 0,1667       |            |            |           |
 |  |по ставке   10%   с    оборота|  46/10об   |   68       |  21       |
 |  |(231/1,1 х 0,1)               |            |            |           |
 |  |по ставке   20%   с    оборота|  46/20об   |   68       |  16       |
 |  |(100,8/1,05/1,2 х 0,2)        |            |            |           |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 9|Начислен налог на  пользовате-|            |            |           |
 |  |лей  автодорог  с  оборотов по|            |            |           |
 |  |реализации товаров:           |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 9,09% с нацен-|  46/10н    |   67       |   0,464   |
 |  |ки                            |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 16,67%  с  на-|  46/20н    |   67       |   0,366   |
 |  |ценки                         |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 10% с оборота |  46/10об   |   67       |   0,875   |
 |  |с НДС по ставке 20% с оборота |  46/20об   |   67       |   0,333   |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 |10|Закрыты счета реализации      |  46/10н    |   80       |  18,111   |
 |  |                              |  46/20н    |   80       |  14,257   |
 |  |                              |  46/10об   |   80       |  34,125   |
 |  |                              |  46/20об   |   80       |  13,0     |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 |11|Начислен налог  на  содержание|  80        |   68       |   1,226   |
 |  |жилищного фонда               |            |            |           |
 \-----------------------------------------------------------------------/

На практике более удобно в течение месяца всю полученную выручку приходовать на счет 46, субсчет "транзитный", а по итогам месяца, на основании товарных отчетов, перевести ее на конкретный субсчет счета 46 в зависимости от вида налогообложения. На тот же транзитный субсчет удобно списывать и издержки обращения с кредита счета 44 "Издержки обращения", чтобы не распределять их между субсчетами счета 46 по видам оборотных налогов.

Рассчитаем сумму реализованной торговой наценки в каждом случае. Воспользуемся способом расчета валового дохода по среднему проценту (пункт 12.1.6 Методических рекомендаций).

Реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 9,09% с наценки = 24:(11 + 63 ) х 63 = 20,432 тыс.руб. (включая НДС).

Реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 16,67% с наценки = 40,2:(63 + 67,2) х 67,2 = 20,748 тыс.руб. (включая НДС и налог с продаж).

Реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота = 80:(99 + 231) х 231 = 56 тыс.руб. (включая НДС).

Реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота = 76,8:(126 + 100,8) х 100,8 = 34,133 тыс.руб. (включая НДС и налог с продаж).

Сумма налога на пользователей автодорог составит:

При реализации товаров, облагаемых НДС по ставке 9,09% с наценки = (20,432 - 1,857) х 2,5% = 0,464 тыс.руб.

При реализации товаров, облагаемых НДС по ставке 16,67% с наценки = (20,748 - 3,2 - 2,925) х 2,5% = 0,366 тыс.руб.

При реализации товаров, облагаемых НДС по ставке 10% с оборота = (56 - 21) х 2,5% = 0,875 тыс.руб.

При реализации товаров, облагаемых НДС по ставке 20% с оборота = (34,133 - 4,8 - 16) х 2,5% = 0,333 тыс.руб.

Сумма налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы составит:

(20,432 - 1,857 + 20,748 - 3,2 - 2,925 + 56 - 21 + 34,133 - 4,8 - 16) х 0,015 = 1,226 тыс.руб.

В рассмотренном примере торговая наценка определялась как разница между продажной ценой, включающей в себя все оборотные налоги, и покупной ценой. Такое определение соответствует принятому в нормативных документах, в частности, в Положении по ведению бухгалтерского учета, Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденную приказом Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. N 97, Плане счетов (Инструкции по применению Плана счетов), Методических рекомендациях по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденные письмом Комитета РФ по торговле от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5.

Согласно пункту 4.3 Методических рекомендаций по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию, товары и услуги, утвержденных приказом Минэкономики РФ 6 декабря 1995 года N СИ-484/7-982, торговые надбавки определяются продавцом самостоятельно исходя из конъюнктуры рынка (сложившегося спроса и предложения), кроме торговых надбавок, уровень которых регулируется в соответствии с действующим законодательством. В торговую надбавку включаются издержки обращения, в том числе транспортные расходы по доставке товаров от поставщика (в зависимости от вида франко, предусмотренного в свободной отпускной цене предприятия-изготовителя или цене закупки продукции (товаров) и условий поставки, указанных в договоре на поставку), другие расходы по закупке и реализации товаров розничных торговых организаций и предприятий или предприятий бытового обслуживания населения и налог на добавленную стоимость, а также прибыль.

Из пункта 41 Инструкции о порядке исчисления НДС до принятия Закона РФ N 36-ФЗ следовало, что торговая надбавка (скидка) применялась к ценам, включающим в себя налог на добавленную стоимость. Соответственно сумма НДС с реализованного торгового наложения определялась по расчетной ставке - 16,67% и 9,09%.

В связи с изменением порядка расчета НДС в розничной торговле представляется более удобным определять торговую наценку как разницу между продажной ценой без налога с продаж и НДС, с одной стороны, и покупной ценой товара без НДС, с другой. Хотя на самом деле внутри каждой из групп товаров (облагаемых НДС по разной ставке, облагаемых и не облагаемых налогом с продаж) безразлично, определять ли торговую наценку как разницу между продажной ценой, включающей в себя НДС и налог с продаж, и покупной ценой, не включающей в себя НДС, или определять ее как разницу между продажной ценой, не включающей в себя НДС и налог с продаж, и покупной ценой, так как расчет реализованной торговой наценки по методу среднего процента - наиболее часто используемого розничными предприятиями - будет давать одинаковые результаты.

Так, в нашем примере можно было произвести расчеты с применением торговой наценки, не включающей в себя НДС с оборота и налог с продаж.

Наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 10% с оборота, без НДС составила 50 тыс.руб.; на товары, облагаемые НДС по ставке 20% с оборота и налогом с продаж, без этих налогов составила 30 тыс.руб.

Рассчитаем реализованную торговую надбавку на основании наценки, не включающей в себя НДС с оборота и налог с продаж:

реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота = 50:(99 + 231) х 231 = 35 тыс.руб. (не включая НДС);

реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота = 30:(126 + 100,8) х 100,8 = 13,333 тыс.руб. (не включая НДС и налог с продаж).

НДС с реализованного оборота составляет:

по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота - 21 тыс.руб.;

по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота - 16 тыс.руб.;

налог с продаж с реализованного оборота по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота, составляет - 4,8 тыс.руб.

Разница между рассчитанными реализованными торговыми наложениями составляет:

по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота - (56 - 35) = 21 тыс.руб.;

по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота - (34,133 - 13,333) = 20,8 тыс.руб., что равно сумме НДС и налога с продаж с этих оборотов в каждом случае.

Предприятиям общественного питания изменения в порядке исчисления НДС принесли еще больше проблем.

Поскольку эта сфера деятельности ближе к производственной, чем к торговой, то связь между налогообложением приобретаемых продуктов и налогообложением изготовленных блюд из этих продуктов в основном отсутствует.

Поэтому в случае, когда продукты с различными ставками НДС расходуются на производство блюд, вести раздельный учет их поступления бессмысленно, так как конечное блюдо в 2000 г. будет облагаться НДС со всего оборота по ставке 20% или 10%.

Чтобы реально воспользоваться возможностью исчислять НДС с наценки в общепите необходимо все продукты закупать у физических лиц или предпринимателей, так как в противном случае НДС все равно придется уплачивать со всего оборота.

Раздельный учет поступающих товаров по ставкам НДС на счетах 41 и 42 имеет смысл вести в том случае, если предприятие общепита ведет еще и торговую деятельность (в буфетах, барах и т.п.). Ведение раздельного учета по ставкам НДС по изготавливаемой продукции на счете 20 "Основное производство" не обязательно.

Рассмотрим пример организации раздельного учета на предприятии общественного питания в 2000 г.


Пример.

Предположим, что предприятие общепита - столовая - не имеет по состоянию на 1 января 2000 г. остатков продуктов.

В январе предприятие закупило продовольственных товаров:

у поставщиков - предпринимателей без образования юридического лица за наличный расчет на сумму 120 тыс.руб.;

у поставщиков - юридических лиц по безналичному расчету:

товаров, облагаемых НДС по ставке 10% - на сумму 10 тыс.руб. плюс НДС 1 тыс.руб.;

товаров, облагаемых НДС по ставке 20% - на сумму 20 тыс.руб. плюс НДС 4 тыс.руб.

Предприятие общественного питания реализовывало только свою готовую продукцию через основной зал.

При этом столовая производила продукцию, облагаемую НДС по разным ставкам (20% и 10%). При этом продукция, облагаемая НДС по ставке 10%, налогом с продаж не облагается, а продукция, облагаемая НДС по ставке 20%, облагается налогом с продаж по ставке 5%.

Предприятие ведет учет продуктов по покупным ценам.

Согласно актам о реализации готовых изделий кухни за наличный расчет предприятие израсходовало продуктов на изготовление блюд, облагаемых НДС 20% и налогом с продаж, на сумму 80 тыс.руб. по учетной стоимости, и реализовало блюда за 126 тыс.руб., включая НДС и налог с продаж, а на изготовление блюд, облагаемых НДС 10% и не облагаемых налогом с продаж - 5 тыс.руб. по учетной стоимости и реализовало на сумму 11 тыс.руб. Вся изготовленная продукция была реализована.


Списание издержек обращения для упрощения примера рассматривать не будем.

Отразим данные хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета.

 /-----------------------------------------------------------------------\
 |NN|Содержание хозяйственной опе- |    Дебет   |   Кредит   |   Сумма,  |
 |  |           рации              |    счета   |   счета    |  тыс.руб. |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 1|Оприходованы товары от постав-|            |            |           |
 |  |щика:                         |            |            |           |
 |  |с НДС 10%                     |      41    |     60     |    10     |
 |  |                              |      19    |     60     |     1     |
 |  |с НДС 20%                     |      41    |     60     |    20     |
 |  |                              |      19    |     60     |     4     |
 |  |без НДС                       |      41    |     60     |   120     |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 2|Продукты отпущены в производс-|            |            |           |
 |  |тво блюд:                     |            |            |           |
 |  |облагаемых НДС по ставке 20%  |    20/20   |     41     |    80     |
 |  |облагаемых НДС по ставке 10%  |    20/10   |     41     |     5     |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 3|Реализованы за  наличный  рас-|            |            |           |
 |  |чет:                          |            |            |           |
 |  |блюда, облагаемые НДС по став-|      50    |    46/20   |   126     |
 |  |ке 20% и налогом с продаж     |            |            |           |
 |  |блюда, облагаемые НДС по став-|      50    |    46/10   |    11     |
 |  |ке 10%                        |            |            |           |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 4|Списана учетная      стоимость|            |            |           |
 |  |блюд:                         |            |            |           |
 |  |облагаемых НДС 20% и налогом с|    46/20   |    20/20   |    80     |
 |  |продаж                        |            |            |           |
 |  |облагаемых НДС 10%            |    46/10   |    20/10   |     5     |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 5|Начислен налог с продаж с  по-|            |            |           |
 |  |лученной выручки от реализации|            |            |           |
 |  |блюд, облагаемых НДС по ставке|            |            |           |
 |  |20%   и   налогом   с   продаж|            |            |           |
 |  |(126/1,05 х 0,05)             |    46/20   |      68    |     6     |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 6|Начислен НДС с оборотов по ре-|            |            |           |
 |  |ализации блюд:                |            |            |           |
 |  |по ставке 10% (11 /1,1 x 0,1) |    46/10   |      68    |     1     |
 |  |по ставке 20%  (126/1,05/1,2 x|            |            |           |
 |  |0,2)                          |    68/20   |      68    |    20     |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 | 9|Начислен налог на  пользовате-|            |            |           |
 |  |лей  автодорог  с  оборотов по|            |            |           |
 |  |реализации блюд:              |            |            |           |
 |  |с НДС по ставке 10% (11 - 1) x|            |            |           |
 |  |2,5%                          |    46/10   |      67    |   0,25    |
 |  |с НДС по ставке 20% (126 - 6 -|    46/20   |      67    |   2,5     |
 |  |20) x 2,5%                    |            |            |           |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 |10|Закрыты счета реализации      |    46/10   |      80    |   4,75    |
 |  |                              |    46/20   |      80    |  17,5     |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 |11|Начислен налог  на  содержание|            |            |           |
 |  |жилищного фонда               |     80     |      68    |   1,65    |
 |--+------------------------------+------------+------------+-----------|
 |12|Продукты оплачены поставщикам:|            |            |           |
 |  |юридическим лицам             |     60     |      51    |   35      |
 |  |предпринимателям              |     60     |      50    |  120      |
 |  |принят к зачету из бюджета НДС|     68     |      19    |    5      |
 \-----------------------------------------------------------------------/

Наиболее сложным учет будет в случаях, когда предприятие общественного питания занимается еще и розничной торговлей, в т.ч. собственной продукции, через буфеты. Конкретные схемы учета необходимо разрабатывать исходя из особенностей организации работы и описанных выше принципов построения оперативного и бухгалтерского учета в условиях нового порядка исчисления НДС.


В.Г.Клейникова


Журнал "Консультант бухгалтера"


Свидетельство о регистрации средства массовой информации ПИ N ФС77-24863 от 30.06.2006 г.

Издается с сентября 1993 г.

Адрес редакции: 107014, г. Москва, а/я 112

Телефоны редакции: (495) 963-19-26

Адрес электронной почты - zakaz@dis.ru

Адрес в Интернете - www.dis.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.