Вопрос: Предприятие занимается торговой деятельностью, в т.ч. посреднической, а также имеет прочие (внереализационные и операционные) доходы и расходы. По какой ставке следует облагать прочие доходы и расходы налогом на прибыль? ("Консультант бухгалтера", N 4, апрель 2000 г.)

Предприятие занимается торговой деятельностью, в т.ч. посреднической, а также имеет прочие (внереализационные и операционные) доходы и расходы.

По какой ставке следует облагать прочие доходы и расходы налогом на прибыль?


Действительно, согласно действующему законодательству ставка налога на прибыль по посреднической деятельности может быть выше, чем по обычной торговой. В пункте 2 закона РФ от 31 марта 1999 г. N 62-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", введенного в действие с 1 апреля 1999 г., определено, что ставка налога на прибыль предприятий и организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, установлена в размере 11 процентов.

В бюджеты субъектов РФ зачисляется налог на прибыль предприятий и организаций (в том числе иностранных юридических лиц) по ставкам, устанавливаемым законодательными (представительными) органами субъектов РФ, в размере не свыше 19 процентов, а для предприятий по прибыли, полученной от посреднических операций и сделок, страховщиков, бирж, брокерских контор, банков, других кредитных организаций, - по ставкам в размере не свыше 27 процентов".

В г.Москве, например, установлены следующие ставки налога:

- для организаций (кроме банков и других кредитных организаций) - 19 процентов;

- для организаций по прибыли, полученной от посреднических операций и сделок, страховщиков, бирж, брокерских контор - 25 процентов.

В связи с различным порядком налогообложения прибыли плательщики обязаны обеспечить раздельное ведение учета по видам деятельности, в нашем случае, по торговой и посреднической.

Очевидно, что раздельный учет может и должен касаться прежде всего выручки и прямых затрат на осуществление каждого вида деятельности.

Согласно пункту 2.10 Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль (далее - Инструкции) общепроизводственные и общехозяйственные расходы (например, содержание дирекции и охраны предприятия, содержание зданий и их текущий ремонт, командировочные расходы, расходы на оплату труда и т.д.), распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки.

Распределению также подлежат и льготы по данному налогу. Согласно пункту 4.7 Инструкции если предприятие имеет виды деятельности, прибыль от которых облагается налогом по разным ставкам, то льготы по налогу на прибыль распределяются пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Согласно пункту 2.10 Инструкции, если многопрофильное предприятие имеет несколько видов деятельности, по которым установлены разные ставки, то исчисление налога производится по прибыли от каждого вида деятельности по соответствующим ставкам независимо от результатов деятельности в целом по предприятию. Другими словами, убыток по одному виду деятельности, не уменьшает прибыль от другого вида деятельности, если эти виды деятельности облагаются разными ставками налога на прибыль.

Как видно, распределению между видами деятельности подлежат только общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Однако любое предприятие имеет также операционные и внереализационные доходы, которые не связаны с посреднической деятельностью. Очевидно, что они должны облагаться налогом по основной ставке, т.е. не более 19 процентов в бюджеты субъектов РФ.

Такой точки зрения придерживается, в частности, УМНС по г.Москве. В письме УМНС по г.Москве от 12 июля 1999 г. N 02-14/30 "Об отдельных вопросах, связанных с исчислением налога на прибыль предприятий и организаций" говорится, что для такой категории налогоплательщиков, как предприятия и организации, не являющиеся банками, иными кредитными организациями, страховщиками, биржами и брокерскими конторами, действующее налоговое законодательство предусматривает налогообложение по повышенной ставке только прибыли, полученной от посреднических операций и сделок.

Курсовые разницы, возникающие в связи с переоценкой валютных статей баланса, и иные внереализационные доходы подлежат обложению налогом на прибыль по основной ставке, установленной для данной категории налогоплательщиков.

Следовательно, говорится в письме, внереализационные доходы и расходы предприятий для целей налогообложения не подлежат распределению пропорционально выручке от реализации по видам деятельности, для которых установлены различные ставки налога на прибыль.

Однако, следует отметить, что среди прочих расходов не все расходы будут всегда безусловно относиться к деятельности, облагаемой налогом на прибыль по основной ставке.

Обратим внимание на следующие расходы, отнесенные к операционным:

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями.

Среди прочих расходов и доходов, перечисленных в ПБУ 10/99 и отнесенных к внереализационным, выделим также прибыли и убытки прошлых лет, признанные в отчетном году.

Перечень прочих расходов, данный в разделе 3 ПБУ 10/99, является открытым. Помимо этого перечня прочие доходы и расходы перечислены также в пунктах 14 и 15 Положения о составе затрат, а также в пункте 2.7 Инструкции.

Среди расходов, перечисленных в этих документах, следует отметить как расходы, которые могут иметь отношение и к посреднической деятельности:

- затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции;

- затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов (кроме затрат, возмещаемых за счет других источников).

Не перечислены в ПБУ 10/99, но, очевидно, относятся к прочим расходам и некоторые налоги, которые в соответствии с законодательством относятся на финансовые результаты организации, а именно:

- налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы;

- налог на рекламу;

- налог на имущество;

- сбор на нужды образовательных учреждений;

- целевые сборы с граждан и предприятий, учреждений, организаций независимо от их организационно-правовых форм на содержание милиции, на благоустройство территорий, на нужды образования и другие цели;

- сбор за парковку автотранспорта;

- сбор за право проведения кино- и телесъемок;

- сбор за уборку территорий населенных пунктов.

Налог на содержание жилищного фонда, рассчитываемый от выручки по посреднической деятельности, по существу относится к прямым затратам по этой деятельности. Налог на рекламу, имеющую отношение к посреднической деятельности, логично рассматривать как затраты по этой деятельности. Аналогично, проценты за кредит и оплата услуг банков. Имущество, облагаемое налогом на имущество, может подразделяться на используемое только в посреднической деятельности и используемое в остальной деятельности, и т.п.

Если предприятие ведет как деятельность, облагаемую по основной ставке, так и посредническую деятельность, то отнесение таких расходов на деятельность, облагаемую по основной ставке, приведет к увеличению суммы начисленного налога на прибыль в целом по обоим видам деятельности, и может даже создать искусственные убытки по деятельности, облагаемой по основной ставке, которые не будут уменьшать налогооблагаемую базу по посреднической деятельности.

Если предприятие занимается только посреднической деятельностью и не имеет больше никаких прочих доходов, то упомянутые расходы по существу будут связаны с этой деятельностью однозначно и их выделение в отдельный расчет налога на прибыль представляется абсурдным.

Однако в отсутствие подробных разъяснений налоговых органов по таким вопросам предприятию надо быть готовым отстаивать свою точку зрения в судебном порядке.


1 апреля 2000 г.


Журнал "Консультант бухгалтера"


Свидетельство о регистрации средства массовой информации ПИ N ФС77-24863 от 30.06.2006 г.

Издается с сентября 1993 г.

Адрес редакции: 107014, г. Москва, а/я 112

Телефоны редакции: (495) 963-19-26

Адрес электронной почты - zakaz@dis.ru

Адрес в Интернете - www.dis.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.