Комментарий к инструкции МНС РФ от 10 апреля 2000 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" (Т. Мехова, "Финансовая газета", N 26, июнь 2000 г.)

Профессиональный комментарий


Публикуемая инструкция МНС России от 10.04.2000 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" заменила действовавшую до сих пор инструкцию МНС России от 31.03.99 г. N 52 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и вынесения решения по результатам рассмотрения ее материалов". Инструкция переиздана в связи с принятием Федерального закона от 9.07.99 г. N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации".

Сравнивая положения новой и старой инструкций, прежде всего хотелось бы отметить, что существенными изменениями являются следующие.

1. Изменена дата окончания проверки: до введения Закона N 154-ФЗ датой окончания проверки считалась дата подписания акта лицами, проводившими проверку, после введения - дата составления проверяющими справки о проведенной проверке (п. 1 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) - "по результатам выездной налоговой проверки не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, подписываемый этими лицами и руководителем проверяемой организации либо индивидуальным предпринимателем, либо их представителями" и п. 1.10.2 инструкции N 60). Форма указанной справки приведена в приложении N 3 к инструкции N 60, в которой указываются наименование организации (филиала или представительства организации), ее ИНН/код причины постановки на учет, Ф.И.О. индивидуального предпринимателя, основание проведения проверки (дата и номер решения/постановления на проведение проверки), проверенные в ходе выездной налоговой проверки вопросы, проверенный период, а также даты начала и окончания проверки. Указанная справка подписывается должностными лицами, проводившими проверку.

Законом N 154-ФЗ установлен срок проведения проверки, который включает время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. В указанные сроки не засчитывается период между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о представлении документов в соответствии со ст. 93 части первой НК РФ и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов. В приложении N 2 к инструкции N 60 приведена форма требования о представлении документов, в котором фиксируется дата вручения, а также указывается перечень необходимых для налоговой проверки документов.

Поскольку, как и прежде, датой начала проверки является дата предъявления руководителю проверяемой организации или индивидуальному предпринимателю решения (постановления) руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки, которая не может продолжаться более двух месяцев (а в исключительных случаях с разрешения вышестоящего налогового органа - трех месяцев), то из этого срока исключается указанный выше период. Например, если выездная налоговая проверка начата 3 апреля 2000 г., то, как правило, на практике истребование документов производится в день вручения налогоплательщику (его представителю) решения (постановления) о проведении выездной налоговой проверки. Таким образом, требование о представлении документов вручено в этот же день - 3 апреля 2000 г. Запрашиваемые документы представлены 7 апреля 2000 г., следовательно, проверяющие могут находиться на территории проверяемого налогоплательщика, налогового агента, плательщика сбора до 7 июня 2000 г.

Кроме того, при наличии уважительных (исключительных) обстоятельств (причин) выездная налоговая проверка может быть приостановлена на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего проверку с указанием периода, на который данная проверка приостанавливается. Такими обстоятельствами (причинами) могут быть форс-мажорные обстоятельства (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка. Проверка может быть приостановлена также по причине болезни проверяющих или должностных лиц проверяемой организации (например, в период массовой эпидемии заболеваниями), отвлечения проверяющих на выполнение срочных заданий по поручению вышестоящего налогового органа и т.д.

Уточнению подверглись и некоторые другие положения инструкции. Так, в итоговой части акта выездной налоговой проверки в соответствии с п. 2 ст. 100 НК РФ суммы налоговых санкций не указываются (п. 1.11.3 инструкции N 60). В инструкции N 52 указывался состав совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушений со ссылкой на соответствующие нормы НК РФ, а также предусмотренные этими нормами размеры штрафов. Теперь достаточно лишь указать статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за выявленные проверкой налоговые правонарушения.

Согласно Закону N 154-ФЗ из п. 4 ст. 100 НК РФ исключен последний абзац о том, что "если по результатам налоговой проверки не составлен акт налоговой проверки, то считается, что проверка состоялась и правонарушений не обнаружено.". Таким образом, после принятия Закона N 154-ФЗ вне зависимости от наличия или отсутствия налоговых правонарушений в обязательном порядке составляется акт выездной налоговой проверки.

Порядок подписания, вручения и рассмотрения акта выездной налоговой проверки также существенно не изменился, упростился лишь порядок его вручения. Так, подписанный проверяющими акт выездной налоговой проверки теперь может вручаться не только руководителю организации-налогоплательщика или индивидуальному предпринимателю, но и их представителям. В случае, когда указанные выше лица уклоняются от получения акта налоговой проверки, на последней странице акта делается запись о том, что руководитель налогоплательщика или индивидуальный предприниматель (их представители) от получения акта уклоняются. Эта запись заверяется подписью проверяющего с указанием соответствующей даты. Ранее при уклонении от получения акта проверки проверяющими подготавливался соответствующий акт, дата составления которого признавалась датой вручения акта выездной налоговой проверки.

Практически не претерпели изменения процедура и сроки рассмотрения представленных налогоплательщиком возражений по акту выездных налоговых проверок (пп. 5 и 6 ст. 100 и п. 1 ст. 101 НК РФ).

В соответствии с Законом N 154-ФЗ (п.4 ст.90) исключен десятидневный срок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки. Таким образом, рассмотрение акта проверки, а также документов и материалов, представленных налогоплательщиком (п.6 ст. 100 НК РФ), производится руководителем (заместителем руководителя) в течение не более 14 дней, вынесение оформленного в письменном виде решения, а не постановления, как это было ранее, - не позднее 15 дня.

2. Принципиально изменились положения статьи 81 НК РФ. При вынесении решения следует учитывать, что налогоплательщик освобождается от ответственности в случае, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации, а также уплата недостающей суммы налога и пени налогоплательщиком сделаны до момента, когда он узнал о назначении выездной налоговой проверки (п. 4 ст. 81 НК РФ), а не до момента вручения акта, как это было ранее.

Следует отметить, что, если налогоплательщик внес изменения в налоговую декларацию и представил уточненный расчет в период проведения выездной налоговой проверки, налоговый орган на основании ст. 80 НК РФ не вправе отказать в принятии декларации и обязан отразить данный факт в акте выездной налоговой проверки. Так, в описательной части акта должны быть указаны: дата представления в налоговый орган заявления о дополнении и изменении налоговой декларации, суть внесенных изменений и дополнений, период, к которому они относятся, а также данные об уплате причитающихся сумм налогов и пени. При этом указанная сумма не должна отражаться в акте и в решении по результатам выездной налоговой проверки как доначисленная налоговым органом. Поскольку налогоплательщик внес изменения и дополнения в налоговую декларацию и в лицевом счете данный налог не начислен, то в итоговой части акта должны содержаться предложения только по применению штрафных санкций, так как в соответствии со ст. 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности только в случае, если указанное заявление сделано до момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом нарушений законодательства о налогах и сборах либо о назначении выездной налоговой проверки.

Статьей 101.1 НК РФ (в ред. Закона N 154-ФЗ) установлен порядок производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах, совершенных лицами, не являющимися налогоплательщиками (плательщиками сбора, налоговыми агентами). Данный порядок введен впервые и применим, в частности, в отношении:

банков, совершивших нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренные главой 18 НК РФ;

свидетелей (ст. 128 НК РФ);

экспертов, переводчиков и специалистов (ст. 129 НК РФ);

лиц, располагающих информацией о деятельности проверяемого налогоплательщика (ст. 126 НК РФ).

Порядок производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах, совершенных лицами, не являющимися налогоплательщиками, плательщиками сбора или налоговыми агентами, изложен в новом разделе 4 инструкции N 60 с соответствующим названием. Так, при обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушении лицами, не являющимися налогоплательщиками, законодательства о налогах и сборах, в том числе и о совершении налоговых правонарушений, должностным лицом налогового органа, непосредственно обнаружившим эти факты, должен быть составлен акт, который подписывается этим должностным лицом и лицом, совершившим нарушение законодательства о налогах и сборах, либо его представителем.

Следует отметить, что аналогично требованиям, предъявляемым к производству по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом), предъявляются такие же требования по составлению акта по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах к порядку рассмотрения представленных лицами, не являющимися налогоплательщиками, возражений, а также к вынесению решения по результатам рассмотрения акта и приложенных к нему материалов и в названном случае.


Т. Мехова,

советник налоговой службы I ранга


Газета "Финансовая газета"


Учредители: Министерство Финансов Российской Федерации, Главная редакция международного журнала "Проблемы теории и практики управления"

Газета зарегистрирована в Госкомпечати СССР 9 августа 1990 г.

Регистрационное свидетельство N 48

Издается с июля 1991 г.

Индексы 50146, 32232

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.