Налоговый контроль и ответственность налогоплательщиков (Т.О. Евмененко, "Бухгалтерский учет", N 3, февраль 2000 г.)

Налоговый контроль и ответственность налогоплательщиков


Федеральным законом от 09.07.99 N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации", вступившим в силу с 17 августа 1999 г., в часть первую НК РФ были внесены существенные изменения и дополнения. Наиболее значительные из них касаются форм, порядка и сроков проведения налогового контроля. Так, изменения, внесенные в ст. 31 (подп. 10 п. 1), и введение в Налоговый кодекс дополнительно трех статей 86.1, 86.2, 86.3 дали право налоговым органам осуществлять контроль за расходами физических лиц. Изменились сроки постановки на учет налогоплательщиков. Полностью претерпела изменения ст. 89, регулирующая порядок проведения выездных налоговых проверок. Отрегулирован порядок применения ответственности за налоговые правонарушения.

В настоящее время Налоговый кодекс РФ предусматривает три самостоятельные формы налогового контроля:

учет налогоплательщиков;

налоговые проверки;

налоговый контроль за расходами физических лиц.


Учет налогоплательщиков


Налогоплательщик должен встать на налоговый учет в соответствии со ст. 83 Налогового кодекса РФ по месту нахождения организации, местам нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению.

После введения в действие части первой НК РФ филиалы и другие обособленные подразделения не являются самостоятельными налогоплательщиками, а лишь выполняют функции головной организации по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных подразделений (ст. 19 НК РФ).

Вместе с тем организациям предписано вставать на налоговый учет и по месту своего нахождения, и по месту нахождения филиалов. Кроме того, в соответствии со ст. 23 НК РФ налогоплательщик обязан письменно уведомить налоговый орган по месту учета обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории Российской Федерации, в течение одного месяца со дня их создания.

Местом нахождением организации согласно ст. 11 Налогового кодекса РФ признается место его государственной регистрации, т. е. юридический адрес, который поименован в учредительных документах. Местом нахождения филиалов и других обособленных подразделений организации признается место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение.

В Налоговом кодексе РФ даны отличные от определенных в Гражданском кодексе РФ понятия "филиал", "обособленное подразделение". Во-первых, в соответствии с НК РФ данные понятия равнозначны. Во-вторых, единственными отличительными критериями для обособленных подразделений (или филиалов) являются их территориальная обособленность и наличие стационарного рабочего места (создаваемого на срок более месяца) на данной территории. Более того, Налоговый кодекс РФ прямо указал, что признание обособленного подразделения таковым не зависит от наличия критериев, имеющих решающее значение в гражданском обороте, а именно: наличия положения о филиале (структурном подразделении), указании сведений о нем в учредительных документах, доверенности на право ведения дел от имени организации и т.д.

Вместе с тем, Налоговый кодекс РФ до конца не уточнил, какими документами или по каким признакам возможно доказать, что данное рабочее место есть и создано на срок более месяца. Безусловным доказательством будут только покупка или аренда помещения и использование его более месяца.

Налоговый кодекс различает понятия "место нахождения организации" и "место осуществления организацией своей деятельности". Дело в том, что понятие места нахождения организации связано лишь с учетом налогоплательщиков, тогда как критерий места осуществления деятельности - с определением момента возникновения обязательств по уплате ряда налогов, в первую очередь, местных.

При решении вопроса о постановке на учет по месту нахождения принадлежащего налогоплательщику недвижимого имущества необходимо учесть следующее.

В соответствии со ст. 130 Гражданского кодекса РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, т. е. объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения.

К недвижимым вещам также относятся подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Согласно ст. 131 Гражданского кодекса РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре учреждениями юстиции. Регистрации подлежат права: собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, пожизненного наследуемого владения, постоянного пользования, а также ипотека и сервитуты.

Порядок государственной регистрации права собственности регулируется Федеральным законом "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" N 122-ФЗ от 21.07.97, вступившим в силу с 31 января 1998 г.

Местом нахождения имущества Налоговый кодекс РФ (п. 5 ст. 83) признает:

для морских, речных и воздушных транспортных средств - место нахождения (жительства) собственника имущества;

для остальных транспортных средств, не поименованных выше, - место (порт) приписки или место государственной регистрации, а при отсутствии таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества;

для иного недвижимого имущества - место фактического нахождения имущества. В первую очередь это относится к зданиям, помещениям, сооружениям и т. п.

После рассмотрения указанных вопросов налогоплательщик должен подать заявление о постановке на учет в налоговый орган в следующие сроки:

в течение 10 дней с момента государственной регистрации по месту нахождения организации;

в течение 10 дней с момента государственной регистрации по месту жительства физического лица, осуществляющего деятельность без образования юридического лица;

в течение одного месяца после создания обособленного подразделения по месту осуществления деятельности в Российской Федерации через обособленное подразделение;

в течение 30 дней со дня регистрации недвижимого имущества по месту его нахождения;

в течение 10 дней после выдачи лицензии, свидетельства или иного документа, на основании которого осуществляют деятельность нотариусы, частные детективы, частные охранники (по месту их жительства).

Постановка на налоговый учет физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, осуществляется налоговым органом по месту жительства на основе информации, предоставляемой организациями, осуществляющими регистрацию физических лиц по месту жительства или регистрацию актов гражданского состояния. Такие организации обязаны сообщать соответственно о фактах регистрации, рождения и смерти физических лиц в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистрации указанных лиц или фактов. Несоблюдение данного срока влечет применение ответственности по ст. 129.1 НК РФ, в соответствии с которой неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые оно должно было сообщить налоговому органу, влечет взыскание штрафа в размере 1000 руб. То же деяние, совершенное повторно в течение календарного года, влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб.

Нарушение налогоплательщиком вышеуказанных сроков влечет применение ответственности, предусмотренной ст. 116 и ст. 117 Налогового кодекса РФ.

При подаче заявления о постановке на учет организация одновременно с заявлением должна представить копии заверенных в установленном порядке: свидетельства о регистрации; учредительных и иных документов, необходимых для государственной регистрации; других документов, подтверждающих в соответствии с законодательством Российской Федерации создание организации.

При подаче заявления индивидуальный предприниматель одновременно с заявлением о постановке на учет представляет свидетельство о государственной регистрации или копию лицензии на право занятия частной практикой, а также документы, удостоверяющие личность налогоплательщика и подтверждающие регистрацию по месту жительства.

Налоговый орган обязан в течение 5 дней со дня подачи всех необходимых документов осуществить постановку на учет налогоплательщика и согласно ст. 84 Налогового кодекса РФ выдать соответствующее свидетельство. Каждому налогоплательщику присваивается единый по всем налогам и сборам, в том числе подлежащим уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации и на всей территории Российской Федерации, идентификационный номер налогоплательщика. Порядок и условия присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика регулируются приказом ГНС РФ от 27.11.98 N ГБ-3-12/309 "Об утверждении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при учете в налоговом органе юридических и физических лиц", зарегистрированным в Минюсте РФ 22.12.98 N 1664.


Налоговые проверки


Налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. При необходимости получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговый орган может истребовать у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика, т. е. осуществить встречную проверку.

Налоговой проверкой в соответствии со ст. 87 НК РФ могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, налогового агента, плательщика сборов, непосредственно предшествовавших году проведения проверки.

Вместе с тем согласно ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года.

Как видно, ст. 113 Кодекса связывает привлечение к ответственности налогового правонарушителя с конкретной датой - днем совершения правонарушения либо следующим днем после окончания налогового периода, в течение которого было совершено налоговое правонарушение.

Например, при проведении налоговых проверок в октябре 1999 г. налоговый орган имеет право охватить проверкой весь 1996 г., но применить ответственность может только за правонарушения, возникшие с IV квартала 1996 г.


Камеральные налоговые проверки


Камеральные налоговые проверки проводятся по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Согласно ст. 80 НК РФ налоговая декларация может быть представлена в налоговый орган лично либо направлена по почте. По почте налоговая декларация должна быть отправлена заказным письмом и обязательно с описью вложения. Днем представления налоговой декларации является дата отправления, которая будет указана в почтовом штемпеле на конверте.

Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет за собой применение к налогоплательщику мер ответственности, предусмотренных ст. 119 НК РФ.

Кроме того, согласно ст. 76 Налогового кодекса РФ налоговый орган вправе приостановить операции по счетам в банке в случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока, а также при отказе от представления налоговой декларации.

Статья 80 НК РФ устанавливает ряд ограничений для налогового органа. Так, налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, не вправе требовать включения в нее сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов.

При обнаружении в представленной налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Хотя это и не сказано в Кодексе прямо, но, по мнению автора, налоговый орган не вправе отказать в принятии изменений и дополнений в налоговую декларацию, даже если они вносятся налогоплательщиком после установленного срока.

Во-первых, изменения и дополнения в налоговую декларацию вносятся в виде декларации, а налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в ее принятии. Причем из содержания ст. 80 Кодекса не следует, что это относится только к основной декларации.

Во-вторых, Кодекс не дает право налоговому органу каким-либо образом ограничивать возможность исполнения налогоплательщиком своих обязанностей.

В-третьих, дата внесения налогоплательщиком изменений и дополнений в налоговую декларацию увязывается только с возможностью применения к налогоплательщику мер ответственности.

Если изменения вносятся налогоплательщиком до истечения срока подачи налоговой декларации, то декларация считается поданной в день подачи изменений, и к нему не применяются какие-либо меры ответственности.

Если изменения вносятся налогоплательщиком после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что изменения и дополнения были сделаны до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом в поданной налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, либо о назначении выездной налоговой проверки.

Если налогоплательщиком изменения вносятся после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что изменения и дополнения были сделаны до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом в поданной налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, либо о назначении выездной налоговой проверки. При этом налогоплательщик должен до подачи заявления о внесении изменений и дополнений уплатить недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Согласно ст. 114 Кодекса налоговые санкции взыскиваются с налогоплательщика только в судебном порядке. Следовательно, если налоговый орган не будет обращаться в суд с исковым заявлением о взыскании санкций по ст. 121, то это автоматически исключит возможность исполнения указанных постановлений.

Камеральная налоговая проверка должна быть проведена налоговым органом в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Однако Налоговый кодекс РФ так и не урегулировал порядок оформления результатов камеральной налоговой проверки. Например, в налоговых органах Санкт-Петербурга применяется практика составления акта по результатам проверки. Такой документ необходим, чтобы зафиксировать факт несоблюдения налогоплательщиком налогового законодательства с указанием документов, на основании которых были установлены нарушения, и норм законодательства, которые были нарушены. В противном случае налоговому органу невозможно доказать правомерность своих требований.

На суммы доплат по налогам, выявленные по результатам камеральной проверки, налоговый орган направляет требование об уплате налога и пени. Согласно ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.

Форма требования утверждена приказом ГНС РФ от 07.09.98 N БФ-3-10/228 "Об утверждении формы требования об уплате налогов и сборов" (с учетом изменений, внесенных приказом МНС РФ от 03.08.99 N АП-3-10-256).

В соответствии со ст. 70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога. Если требование направляется в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки, то оно должно быть направлено налогоплательщику в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего решения.

Требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Выявить неуплаченную сумму налога можно либо при проведении камеральной проверки, либо в ходе выездной налоговой проверки. Поэтому автор полагает, что требование по результатам камеральных проверок должно направляться в трехмесячный срок.

Существенным изменением, касающимся камеральной проверки, явилось внесение изменений в ст. 122 НК РФ. Теперь ответственность к налогоплательщику по данной статье может применяться не только по результатам выездных налоговых проверок, но и за нарушения, выявленные в ходе камеральных налоговых проверок.


Выездные налоговые проверки


Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Порядок назначения выездных налоговых проверок регулируется приказом МНС РФ от 08.10.99 N АП-3-16/318 "Об утверждении порядка назначения выездных налоговых проверок", зарегистрированным в Минюсте РФ 15.11.99 N 1978.

Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Введенное с 17 августа 1999 г. изменение позволяет теперь налоговым органам не проводить одновременно проверку по всем налогам за большой промежуток времени.

В настоящий момент проверка может быть проведена сначала, например, по НДС за I квартал 1997 г. (или за январь, февраль, март отдельно в зависимости от категории налогоплательщика), затем по НДС, но уже за II квартал 1997 г. либо по налогу на прибыль за I квартал 1997 г., а затем по НДС за I квартал 1997 г. и т. п. В любом случае это уже не будет считаться повторной налоговой проверкой.

Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. В исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев. Кроме того, после введения изменений и дополнений в Налоговый кодекс срок проведения выездной налоговой проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства (например, 5 филиалов - плюс 5 месяцев). Причем налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства налогоплательщика независимо от проведения проверок самого налогоплательщика. Срок проверки также теперь может быть увеличен за счет приостановления течения срока проверки на период между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о представлении документов в соответствии со ст. 93 НК РФ и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов. Необходимо отметить, что ст. 93 не обязывает налоговый орган лично вручать налогоплательщику такое требование, т. е. оно может быть направлено по почте, что также может в значительной мере увеличить срок проведения проверки.

Во время проведения проверки может производиться:

- инвентаризация налоговым органом имущества налогоплательщика (порядок ее проведения регулируется приказом Минфина РФ N 20н и МНС РФ N ГБ-3-04/39 от 10.03.99 "Об утверждении положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке" (зарегистрирован в Минюсте РФ 11.06.99 N 1804);

- осмотр налоговым органом производственных, складских и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения.

Необходимо отметить, что в соответствии со ст. 91 НК РФ доступ должностных лиц налогового органа, проводящих выездную налоговую проверку, на территорию или в помещение налогоплательщика, налогового агента, плательщика сбора осуществляется только при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. В противном случае налогоплательщик имеет право не допускать на свою территорию должностных лиц налогового органа. Незаконное воспрепятствование доступу должностных лиц налоговых органов влечет за собой применение ответственности, предусмотренной ст. 124 НК РФ, - штраф в размере 5000 руб.

Осмотр помещения, территорий, документов, предметов должностным лицом налогового органа согласно ст. 92 НК РФ может производиться только в рамках выездной налоговой проверки. Осмотр предметов и документов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового контроля в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра. Осмотр должен производиться в присутствии понятых. В соответствии со ст. 98 НК РФ понятые вызываются в количестве не менее двух человек. Не могут быть понятыми должностные лица налоговых органов. Понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии. О производстве осмотра должен быть составлен протокол; - выемка документов и предметов согласно ст. 94 НК РФ производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, производящего выездную налоговую проверку, которое подлежит утверждению у руководителя (его заместителя) налогового органа.

Изъятые документы и предметы перечисляются и описываются в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименований, количества и индивидуальных признаков предметов, а по возможности - стоимости предметов. Необходимо, чтобы все документы были прошнурованы, пронумерованы и опечатаны печатью проверяемого налогоплательщика. Изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки;

- экспертиза в соответствии со ст. 95 НК РФ проводится в случае, если для решения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта. Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право заявить отвод эксперту, просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц, представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту, знакомиться с заключением эксперта. Если заключение эксперта недостаточно ясно или не содержит ответов на все поставленные вопросы, то может быть назначена повторная или дополнительная экспертиза. Порядок оплаты работы эксперта регулируется постановлением Правительства РФ от 16.03.99 N 298 "О порядке выплаты и размерах сумм, подлежащих выплате свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, привлекаемым для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля".

Кроме того, к участию в проверке могут быть привлечены свидетели, т. е. физические лица, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол. Не могут допрашиваться в качестве свидетелей:

а) лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля,

б) лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц (в частности, адвокат, аудитор).

По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной работе, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.

По результатам выездной налоговой проверки в соответствии со ст. 100 НК РФ не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке должностными лицами налогового органа должен быть составлен акт налоговой проверки. Фактически данное требование увеличивает срок проверки еще на два месяца.

В акте проверки должны быть указаны первичные и бухгалтерские документы, которые исследовались должностными лицами налогового органа при проведении выездной налоговой проверки, отражены обстоятельства, которые были установлены при исследовании этих документов. Должны быть четко сформулированы документально подтвержденные факты нарушения налогового законодательства или отсутствие таковых, указаны нормы налогового законодательства, которые нарушил налогоплательщик, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений со ссылками на статьи Налогового кодекса РФ по данному виду налоговых правонарушений.

Акт проверки согласно п. 1 ст. 100 НК РФ подписывается должностными лицами налогового органа, производившими налоговую проверку, и руководителем проверяемой организации либо индивидуальным предпринимателем либо их представителями. После этого акт проверки под расписку вручается в соответствии с п. 4 этой же статьи Кодекса руководителю проверяемой организации либо индивидуальному предпринимателю либо их представителям.

Начиная с 17 августа 1999 г. выездные налоговые проверки могут проводиться не только в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей, но и в отношении физических лиц, являющихся налогоплательщиками. Соответственно и акт выездной налоговой проверки должен составляться в отношении всех налогоплательщиков и вручаться всем налогоплательщикам.

Если налогоплательщик уклоняется от подписания акта и его получения, то в акте делается соответствующая запись, и акт проверки отправляется заказным письмом. В этом случае датой получения акта проверки считается шестой день начиная с даты его отправки.

В соответствии с п. 7 ст. 21 и п. 5 ст. 100 НК РФ налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте выездной налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок направить разногласия (возражения) по акту проверки. При этом налогоплательщик вправе приложить к своим возражениям или в согласованный срок передать налоговому органу документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений или мотивы неподписания акта проверки.

После этого руководитель (его заместитель) налогового органа в течение 14 дней должен рассмотреть акт налоговой проверки, а также возражения и документы, предоставленные налогоплательщиком. При этом должны быть приглашены должностные лица организации или индивидуальный предприниматель, или их представители. Если налогоплательщик, проигнорировав извещение, не явился, то все материалы проверки рассматриваются в его отсутствие.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (его заместитель) налогового органа выносит решение:

о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Форма и порядок вынесения решения регулируются ст. 101 НК РФ и инструкцией МНС РФ от 31.03.99 N 52 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и вынесения решения по результатам рассмотрения ее материалов".

Несоблюдение требований к форме и порядку составления и вручения налогоплательщику решения налогового органа согласно п. 6 ст. 101 НК РФ является основанием для его отмены вышестоящим налоговым органом или признания его недействительным судом.

Решение должно содержать:

обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой;

документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства;

доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту;

результаты проверки этих доводов;

решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса РФ, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

Копия решения налогового органа вручается налогоплательщику либо его представителю под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате ее получения налогоплательщиком либо его представителем. Если вручить решение налогоплательщику невозможно, то оно направляется ему по почте заказным письмом. В этом случае решение считается полученным по истечении шести дней после его отправки.

В соответствии со ст. 70 Кодекса в десятидневный срок с даты вынесения решения налогоплательщику направляется требование об уплате налога и пени.

В Налоговый кодекс РФ введена новая ст. 101.1, позволяющая проводить проверки лиц, не являющихся налогоплательщиками, налоговыми агентами, плательщиками соборов, но участвующих в налоговых правоотношениях. К таким лицам, в частности, относятся органы, осуществляющие регистрацию организаций и индивидуальных предпринимателей, места жительства физических лиц, актов гражданского состояния, учет и регистрацию сделок (ст. 85 НК РФ), банки (ст. 86), свидетель (ст. 90), эксперт (ст. 95), специалист (ст. 96), переводчик (ст. 97).


Взыскание недоимки, пени, штрафов


Согласно п. 2 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента:

1) предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при условии, что:

на счете налогоплательщика имеется достаточный денежный остаток,

нет отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд),

на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога этот налогоплательщик не имеет иных неисполненных требований, предъявленных к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке (так, в соответствии со ст. 855 Гражданского кодекса РФ при недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в первую очередь по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для удовлетворения требований о возмещении вреда, нанесенного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов; во вторую очередь - по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, и т. д.);

2) внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организации связи Государственного комитета Российской Федерации по связи и информатизации;

3) вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном ст. 78 Налогового кодекса РФ, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов;

4) удержания налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента.

Если налогоплательщик не исполнил или не в полной мере исполнил обязанность по уплате налога, то налоговый орган вправе взыскать налог за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, а также путем взыскания налога за счет имущества налогоплательщика.

Взыскание налога с организаций производится в бесспорном порядке, с физических лиц - в судебном порядке.

Взыскание налога с организаций производится в судебном порядке, если:

- обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами. Например, договор поручения (выручка-вознаграждение) достаточно часто переквалифицируют в договор подряда (выручка - все полученное);

- обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика (например, часто возникают вопросы с характером деятельности некоммерческих организаций);

- пропущен срок принятия решения о принудительном взыскании налога.

Взыскание налога в бесспорном порядке в соответствии со ст. 46 НК РФ производится на основании решения налогового органа, которое должно быть принято не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Оно должно быть доведено до сведения налогоплательщика (налогового агента) в срок не позднее 5 дней после его вынесения.

Взыскание налога может производиться с рублевых расчетных (текущих) и (или) валютных счетов налогоплательщика или налогового агента за исключением ссудных и бюджетных счетов.

При недостаточности (отсутствии) денежных средств на счетах налогоплательщика или налогового агента либо отсутствии информации о счетах налогоплательщика или налогового агента налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика или налогового агента в порядке, предусмотренном ст. 47 НК РФ.

Этот же порядок распространяется на взыскание пени. Процентная ставка пени после внесения изменений и дополнений в Налоговый кодекс РФ составляет одну трехсотую ставки рефинансирования Центрального банка России. Необходимо обратить внимание на то, что с 17 августа 1999 г. отменено положение о максимальной сумме пени (не более неуплаченной суммы налога) и о максимальной процентной ставке (не более 0,1%).

Налоговые санкции взыскиваются налоговым органом в судебном порядке. До обращения в суд согласно ст. 104 НК РФ налоговый орган обязан предложить налогоплательщику (иному лицу) добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции.

В случае, если налогоплательщик отказался добровольно уплатить налоговые санкции или пропустил срок, указанный в требовании, налоговый орган обращается в суд с исковым заявлением о взыскании с данного лица налоговой санкции.

Исковое заявление о взыскании налоговой санкции с организации или индивидуального предпринимателя подается в арбитражный суд, а с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, - в суд общей юрисдикции.

В соответствии со ст. 115 НК РФ такое исковое заявление должно быть подано налоговым органом не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта.

В свою очередь, налогоплательщик имеет право обжаловать действия (бездействие) должностных лиц налогового органа и акты налоговых органов, если они затрагивают законные права и интересы налогоплательщика. Он может подать жалобу в вышестоящий налоговый орган, обратиться с исковым заявлением в арбитражный суд или в суд общей юрисдикции (если налогоплательщик - физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем). Причем оба эти действия могут быть произведены одновременно.

Жалоба в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа подается в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом. Жалоба подается в письменной форме.

Решение по жалобе должно быть принято в течение месяца. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Исковое заявление в суд подается в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав.


Т.О. Евмененко,

специалист 1 категории УФСНП РФ по Санкт-Петербургу


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение