Учет расчетов с подотчетными лицами (Н.Г. Волков, "Бухгалтерский учет", N 4, февраль 2000 г.)

Учет расчетов с подотчетными лицами


В процессе финансово-хозяйственной деятельности у организаций возникает потребность в использовании наличных денежных средств для расчетов с работниками по командировкам, выдачи им средств на представительские цели, для покупки товаров в других организациях или у физических лиц, а также на иные хозяйственно-операционные цели. При этом работники организации, получающие денежные средства на указанные нужды, для целей бухгалтерского учета называются подотчетными лицами.

Организации при выдаче работникам наличных денежных средств и ведении учета своих расчетов с ними руководствуются:

Кодексом законов о труде Российской Федерации;

Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации (утвержден письмом Центрального банка Российской Федерации от 22.09.93 N 40);

Правилами расчетов организации с работниками, направленными в командировки, установленными в инструкции о служебных командировках в пределах СССР, утвержденной Министерством финансов СССР (совместно с Госкомтрудом СССР и ВЦСПС) приказом от 07.04.88 N 62 (в дальнейшем - Инструкция N 62), - в части командировок внутри страны;

постановлением Совета Министров-Правительства России от 01.12.93 N 1261 "О размере и порядке выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств" (в ред. от 21.03.98), а также Правилами об условиях труда советских работников за границей, утвержденными постановлением Госкомтруда СССР от 25.12.74 N 365 (в ред. постановлений Госкомтруда СССР от 25.05.81 N 144, 02.06.82 N 121, 24.02.89 N 71, постановления Минтруда РФ от 20.08.92 N 12), - в части командировок за пределы России;

указаниями Центрального банка Российской Федерации от 20.10.98 N 383-у "О порядке совершения юридическими лицами-резидентами операций покупки и обратной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Российской Федерации" (в ред. от 18.06.99), определяющими порядок покупки иностранной валюты за рубли, в том числе на командировочные расходы;

Положением Центрального банка Российской Федерации от 25.06.97 N 62 о порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов, определяющим порядок использования иностранной валюты для командировок.

Организации могут выдавать работникам из кассы наличные денежные средства под отчет на:

командировочные расходы;

хозяйственно-операционные нужды;

расходы экспедиций, геологоразведочных партий;

расходы уполномоченных предприятий и организаций, в том числе филиалов, не состоящих на самостоятельном балансе и находящихся вне района деятельности организации.

При выдаче денежных средств организация обязана:

определить сумму подотчетных средств и срок, на который она выдается;

получить от подотчетного лица отчет о расходах в срок не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который выданы средства;

выдавать денежные средства работнику под отчет при условии полного отчета им по ранее выданным авансам;

запретить передачу подотчетных денежных средств от одного работника другому;

определить перечень лиц, которые могут заменять кассиров и получать в банке денежные средства под отчет.

Бухгалтерский учет расчетов с подотчетными лицами по выданным наличным денежным средствам ведется организацией на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами". При этом на сумму денежных средств, выданных под отчет, делается запись:

Дебет сч. 71, Кредит сч. 50.

Для правильного отражения организацией расчетов с подотчетными лицами при осуществлении ими командировок необходимо учитывать: цель командировки; кто направляется в командировку; место командировки; срок командировки; какие расходы допускается нести работнику в служебной командировке; условия командировки за пределы России; порядок оформления командировки; порядок учета расходов по служебной командировке для целей налогообложения.

Цель командировки определяет ее классификацию и порядок распределения расходов, понесенных командированным работником. Исходя из этого командировки можно подразделить на служебные и непроизводственные.

Служебной командировкой (ст. 116 Кодекса законов о труде) признается поездка работника, осуществляемая по распоряжению руководителя организации, на определенный срок в другую местность для выполнения служебного поручения вне места его постоянной работы. Расходы по командировкам учитываются в составе сметы на общехозяйственные расходы обслуживающих производств и хозяйств и заготовительно-складских расходов.

Согласно Кодексу законов о труде не предусмотрено направлять в командировку работников, выполняющих работы по договору подряда.

Под служебной командировкой, совершаемой в установленном порядке, понимаются также поездки работника, которые связаны с:

покупкой материально-производственных запасов, расходы по которой учитываются в составе заготовительно-складских расходов и включаются в состав затрат по приобретению запасов;

осуществлением работ капитального характера (выполнением функций заказчика и т. п.), расходы по которой учитываются в составе прочих капитальных затрат и включаются в инвентарную стоимость объекта строительства;

подготовкой и повышением квалификации работников, расходы по которой учитываются в составе сметы на общехозяйственные расходы по одноименной статье;

участием в общих собраниях акционеров обществ, в которых организация имеет акции (вклады), расходы по которой относятся к служебным командировкам и учитываются в составе сметы на общехозяйственные расходы по одноименной статье;

другими аналогичными нуждами.

Командировки, целью которых является деятельность, не связанная с производством, являются непроизводственными. Расходы по данным командировкам списываются за счет целевых источников, относятся на финансовые результаты (без учета в составе убытков при налогообложении). К таким командировкам относятся поездки работников, связанные с лечением, обслуживанием и передачей объектов непроизводственного назначения и т. п.

В служебную командировку могут направляться только работники организации. В случае направления в командировку работников других организаций и иных физических лиц такие командировки не признаются служебными и расходы по ним должны возвращаться другими организациями (как оказанные услуги) либо производятся организацией за счет чистой прибыли.

При заключении организацией с физическими лицами договоров гражданско-правового характера последние получают от организации денежные средства за выполненные для организации работы и оказанные услуги. Наряду с этим организация может согласно договору производить оплату данным лицам их расходов по найму жилых помещений и проезду к месту выполнения работ (услуг) и обратно. В этом случае расходы по выполнению работ (услуг) списываются организацией на себестоимость продукции (работ, услуг) по статье "Расходы на оплату труда". Расходы организации по возмещению данным лицам их расходов по найму помещений и проезду не являются командировочными расходами и списываются на себестоимость по статье "Прочие расходы". При этом расходы по найму помещений и проезду возмещаются организацией согласно подтверждающим указанные расходы документам.

Срок командировки:

в пределах России (согласно Инструкции N 62) не может превышать 40 дней, не считая времени нахождения в пути;

за рубежом (согласно постановлению N 1261) не может превышать 60 дней.

Если место служебной командировки расположено недалеко от места работы и жительства работника и он может ежедневно возвращаться домой, то такая командировка может быть признана однодневной командировкой. Определение командировки как однодневной производится руководителем в приказе о командировке на основании данных о дальности расстояния, условиях транспортного сообщения, характере выполняемого задания, а также необходимости создания для работника условий для отдыха.

Командировка за пределы России также может быть однодневной, если работник, выехавший за границу, возвратился в Россию в тот же день.

Состав затрат, включаемых в командировочные расходы, а также их размеры определяются руководителем организации.

Для целей налогообложения размер отдельных видов командировочных расходов принимается в пределах установленных законодательством.

Состав затрат, включаемых в командировочные расходы, а также предельные их размеры, принимаемые при налогообложении прибыли, определяются Министерством финансов России (по заграничным командировкам по согласованию с Министерством иностранных дел России).

В состав расходов по служебным командировкам включаются затраты:

по найму жилого помещения;

по бронированию гостиничных номеров и авиабилетов;

по проезду к месту командировки и обратно к месту постоянной работы в размере стоимости проезда воздушным, железнодорожным и автомобильным транспортом общего пользования (кроме такси);

по уплате страховых платежей по государственному обязательному страхованию пассажиров на транспорте;

по оплате сборов за предварительную продажу билетов (проездных документов);

по оплате расходов за пользование в поездах постельными принадлежностями;

на проезд на аэродром или вокзал в местах отправления, назначения и пересадок (за исключением проезда на такси);

на оплату разовых проездных билетов на городской транспорт при однодневных командировках;

на провоз багажа;

суточные за время нахождения в командировке (при однодневных командировках в пределах России право работника на суточные определяет руководитель организации);

расходы на оформление заграничных паспортов и других выездных документов;

расходы, связанные с использованием услуг VIP - специальных залов ожиданий. При этом согласно постановлению Правительства России от 19.09.96 N 1116 "Об утверждении Положения о залах официальных лиц и делегаций, организуемых в составе железнодорожных и автомобильных вокзалов (станций), морских и речных портов, аэропортов (аэродромов), открытых для международных сообщений (международных полетов)" (в ред. от 26.10.99) перечень граждан, на которых распространяются данные права, утверждается Министерством транспорта России и Министерством путей сообщения России по согласованию с органами исполнительной власти субъектов России, а в залах официальных лиц и делегаций в аэропортах Москвы и Московской области также по согласованию с Федеральной службой охраны России и Управлением делами Президента России. В случае заключения организацией с вокзалами, портами и аэропортами договоров на указанное обслуживание для работников, не входящих в утвержденный перечень, понесенные работниками расходы относятся за счет чистой прибыли организации;

по возмещению расходов на телефонные переговоры, если они связаны с производством и подтверждены соответствующими документами.

Наряду с указанными расходами в командировках, как правило, за пределами России командированные работники могут пользоваться услугами переводчиков, а также по сопровождению, обеспечению транспортом в месте пребывания и т. п. Данные услуги должны оформляться отдельным договором с организацией, оказывающей их, и включаться в состав общехозяйственных расходов как оплата услуг сторонних организаций по управлению. При этом в должностных инструкциях работников и штатном расписании организации не должно быть работников с указанными функциями.

Оплата командировок за пределы России имеет следующие особенности:

наличная иностранная валюта может быть получена организацией в кассу только со специального транзитного валютного счета. Остаток иностранной валюты, не использованной полностью на командировочные расходы, подлежит сдаче в банк и продаже на валютном рынке;

получение иностранной валюты в банке производится по специальной заявке, утвержденной ЦБ РФ, содержащей все необходимые данные о командировке;

расходы на служебные командировки включают в себя наряду с типовыми (перечисленными выше):

а) расходы на оформление заграничных паспортов и других выездных документов;

б) расходы по обмену чека в банке на наличную иностранную валюту.

На командировку выдается иностранная валюта страны командирования или дорожные чеки. Одновременно командированному работнику выдается справка по ф. N 0406007, которая является основанием для вывоза из России наличной иностранной валюты и дорожных чеков. При превышении суммы иностранной валюты (или чеков) 10 тыс. долл. США уполномоченный банк обязан направить (не позднее 5 дней со дня выдачи валюты) соответствующее извещение в Федеральную службу России по валютному и экспортному контролю. Уполномоченный банк может запросить у организации копию командировочного удостоверения в качестве обеспечения правомерности выдачи иностранной валюты организации.

Иностранная валюта в форме суточных выдается по нормам, установленным руководителем. При этом суточные выплачиваются в иностранной валюте за каждый день пребывания в командировке со дня пересечения границы при выезде за границу, а за день пересечения границы при возвращении из командировки - в рублях.

Оплата суточных за время нахождения на территории России производится в рублях. Оплата суточных за время, превышающее 60 дней, производится начиная с 61-го дня в размерах, установленных для работников загранучреждений Российской Федерации при командировках в пределах государства, где находится загранучреждение. По однодневным командировкам суточные работникам начисляются в размере 50 % от нормы.

Расчеты с подотчетным лицом отражаются в учете в рублях путем пересчета иностранной валюты в рубли в установленном порядке с выявлением курсовой разницы.


Пример.

Работник находился в США в командировке в течение 70 дней:

норма суточных, установленная в организации, 70 долл. США;

норма суточных, установленная Минфином России, 58 долл. США;

норма содержания, установленная для работников загранучреждений при краткосрочных командировках в пределах США, 41 долл. США.

Делаются записи:

Дебет сч. 26, Кредит сч. 71 - 4200 долл. (70 долл. х 60) начислены суточные за 60 дней

(примечание: для целей налогообложения прибыли предприятия принимается сумма - 3480 долл. (58 долл. х 60);

Дебет сч. 26, Кредит сч. 71 - 700 долл. (70 долл. х 10) начислено содержание за 10 дней

(примечание: для целей налогообложения прибыли предприятия принимается сумма 410 долл. (41 долл. х 10).

При перерасходе иностранной валюты против суммы аванса данная сумма может быть выдана командированному работнику в соответствующей иностранной валюте или в рублях в сумме, исчисленной по курсу рубля к иностранной валюте на дату погашения задолженности (утверждения авансового отчета). При этом валюта и форма (наличная и безналичная) расчетов определяется организацией по договоренности с командированным работником.

При выдаче под отчет командированному работнику чеков в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Дебет сч. 55, Кредит сч. 52 получены чеки в банке с оценкой в рублях по курсу ЦБ РФ на эту дату (средства переведены на спецсчет);

Дебет сч. 55 (80), Кредит сч. 80 (55) отражается курсовая разница на отчетную дату по средствам, обеспечивающим инвалютой чеки;

Дебет сч. 71, Кредит сч. 76 отражается сумма чека, выданного работнику под отчет;

Дебет сч. 71 (80), Кредит сч. 80 (71) отражается курсовая разница на отчетную дату по авансу;

Дебет сч. 80 (76), Кредит сч. 76 (80) отражается курсовая разница на отчетную дату по расчетам;

Дебет сч. 26, Кредит сч. 71 отражается сумма командировочных расходов по представлении работником отчета об использованных чеках;

Дебет сч. 76, Кредит сч. 55 списываются денежные средства по предъявлении чеков к оплате (гостиницами, службами обеспечения билетами и т. п.);

Дебет сч. 55 (80), Кредит сч. 80 (55) отражается курсовая разница на отчетную дату по средствам, обеспечивающим инвалютой чеки;

Дебет сч. 76, Кредит сч. 71 возврат работником неиспользованных чеков в кассу;

Дебет сч. 48, Кредит сч. 55 продажа (возврат) организацией неиспользованных чеков банку;

Дебет сч. 51, Кредит сч. 48 отражается сумма рублей, полученная от продажи;

Дебет сч. 48 (80), Кредит сч. 80 (48) отражается финансовый результат от продажи.

При наличии у командированного работника задолженности по авансу она может быть по соглашению с организацией погашена в соответствующей валюте или в рублях в сумме, исчисленной по курсу рубля к иностранной валюте на дату погашения задолженности (утверждения авансового отчета).

При этом в бухгалтерском учете на эти суммы делаются записи:

Дебет сч. 50, Кредит сч. 71.

В течение срока командировки организация может дополнительно перевести командированному работнику иностранную валюту (продление срока командировки, увеличение суммы расходов) со своего специального валютного счета на счет командированного в банке-нерезиденте либо на счет третьего лица в банке-нерезиденте в пользу командированного, либо в виде перевода до востребования в банк-нерезидент на имя командированного. По окончании срока командировки неиспользованная по назначению сумма иностранной валюты должна быть переведена командированным работником в уполномоченный банк организации.

В случае приобретения командированным работником на командировочные денежные средства материальных ценностей они считаются использованными на личные нужды. В противном случае работником (организацией) нарушается валютное законодательство в части наличия лицензии Банка России на эту операцию, а также уплаты таможенных платежей на границе (оформления паспорта сделки, грузовой таможенной декларации и т. п.).

Порядок оформления командировки и расчетов с работником определяется в Инструкции N 62, согласно которой:

для командировки работнику оформляется командировочное удостоверение;

наряду с командировочным удостоверением может быть издан приказ о командировке;

командировочное удостоверение может не выписываться на однодневные командировки, если по ним не выплачиваются суточные;

фактическое время нахождения работника в командировке отмечается в командировочном удостоверении печатью организации, отправляющей в командировку и принимающей, записями о днях отправления, прибытия, выбытия и прибытия;

днем выезда считается день отправления соответствующего транспорта из места постоянной работы до 24 часов, а днем возвращения - дата прибытия соответствующего транспорта;

перед командировкой работнику наряду с командировочным удостоверением также выдается денежный аванс в пределах сумм, причитающихся ему для выполнения установленного задания (на оплату проезда, найма жилого помещения, суточных и т. п.);

организации разрешается рассчитываться с командированным работником по предварительному расчету, если командировочные расходы заранее известны. В этом случае работник в составе авансового отчета не представляет документы, подтверждающие его расходы по командировке;

по возвращении из командировки работник обязан в течение 3 дней представить руководителю организации для утверждения авансовый отчет с приложением командировочного удостоверения и документов, подтверждающих достоверность произведенных расходов. По утверждении отчета руководителем он передается в бухгалтерию для отражения в бухгалтерском учете использованных сумм.

Порядок учета расходов по служебной командировке для целей налогообложения имеет следующие особенности:

налогооблагаемая прибыль корректируется (уменьшается) на сумму превышения применяемой в организации нормы суточных (фактических расходов) над ее размером, установленным Минфином России. При этом сумма превышения суточных, выплаченная командированному работнику, подлежит обложению подоходным налогом;

сумма расходов работника по оплате услуг по найму помещения и проезду на транспорте при отнесении на затраты подлежит уменьшению на сумму НДС, приходящуюся на них, определенную по ставке в 16,67 % от суммы расходов;

расходы по найму жилого помещения принимаются для целей налогообложения прибыли предприятия в пределах норм, установленных Минфином России. В пределах этих норм принимаются к налогообложению другие дополнительные услуги, оказываемые в гостиницах. При включении в счет за проживание дополнительного страхования, завтрака в гостинице, минибара в номере эти расходы для целей налогообложения прибыли предприятия не включаются в состав расходов по найму, наряду с этим они подлежат обложению налогом как доходы физического лица;

НДС от расходов на проживание принимается к возмещению в пределах норм этих расходов, установленных Минфином России.


Пример.

Работник согласно авансовому отчету и документам о произведенных расходах оплатил услуги гостиницы по 400 руб. за каждые из пяти суток пребывания в командировке. Норма возмещения указанных расходов составляет 270 руб.

Дебет сч. 19, Кредит сч. 71 отражается НДС по указанным расходам в пределах норм - 225 руб. (270 х 5 х 16,67 : 100);

Дебет сч. 88, Кредит сч. 71 отражается НДС по указанным расходам сверх норм - 108 руб. (130 х 5 х 16,67 : 100);

Дебет сч. 26, Кредит сч. 71 отражаются расходы по найму - 1667 руб. (400 х 5 - 333).

При этом для целей налогообложения прибыли предприятия в составе затрат принимается сумма командировочных расходов в размере 1125 руб. (270 х 5 - 225).

При приглашении иностранных специалистов для оказания определенных услуг по договорам возмещение их расходов и оплата услуг не считаются командировочными расходами и облагаются налогом как их доходы от всей суммы возмещенных (выплаченных) сумм.

Наряду с командировочными расходами работники организации могут получать в кассе наличные денежные средства на хозяйственно-операционные расходы, на представительские нужды.

Под хозяйственно-операционными расходами понимаются расходы работников на покупку в установленных пределах товаров, включая оплату ГСМ, на оплату работ и услуг.

При этом необходимо учитывать следующее:

наличные денежные средства выдаются работникам в размере 10-дневной потребности и на срок не более 15 рабочих дней;

платежи наличными производятся в пределах лимита, установленного Банком России для расчетов наличными между юридическими лицами, - 5000 руб.;

лимит устанавливается на один платеж, под которым понимается платеж по одному документу или платеж в один день по нескольким документам;

платежи должны вноситься в кассу организации-продавца;

при покупке товаров у физических лиц сделки должны быть совершены в письменной форме и заверены нотариально, если это предусмотрено законодательством или соглашением сторон (ст. 163 ГК РФ);

при покупке у физического лица сделка оформляется договором купли-продажи, который содержит данные физического лица-продавца товара;

при покупке сельхозпродукции у населения составляется закупочный акт, который должен содержать обязательные реквизиты (паспортные данные, местожительство продавца, наименование продуктов и т. п.).

Нарушение указанного правила может привести к уплате организацией штрафа в двукратном размере суммы произведенного платежа.

При этом в бухгалтерском учете делаются записи:

Дебет сч. 71, Кредит сч. 50 выданы денежные средства под отчет;

Дебет сч. 10, 12, 19, 20, 26 и др., Кредит сч. 71 оприходованы ценности или списаны расходы согласно утвержденному отчету и предъявленным приходным документам;

Дебет сч. 12, 41, Кредит сч. 71 оприходованы ценности, купленные в торговых розничных организациях

(примечание: согласно инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" суммы НДС по материальным ценностям (работам, услугам), приобретенным для производственных нужд у организаций розничной торговли, к зачету у покупателей не принимаются и расчетным путем не выделяются);

Дебет сч. 50, Кредит сч. 71 возвращен неиспользованный аванс;

Дебет сч. 71, Кредит сч. 50 выдано в счет перерасхода по авансовому отчету.

Денежные средства могут быть также выданы работнику на представительские нужды, состав которых установлен Минфином России в письме от 06.10.92 (в ред. от 19.10.95) N 94 "Нормы и нормативы на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующие размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок их применения". В состав представительских расходов включаются затраты, связанные с проведением официального приема (завтрак, обед или другое аналогичное мероприятие) представителей (участников), их транспортным обеспечением, посещением культурно-зрелищных мероприятий, буфетным обслуживанием во время переговоров и мероприятий культурной программы, оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.

Расходы командированных работников по оказанию представительских услуг включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по соответствующей статье общехозяйственных расходов. При этом расходы по оплате такси, аренде автомобиля или его прокату не включатся в состав себестоимости при налогообложении прибыли и как следствие считаются доходом работника, который облагается подоходным налогом.

Каждая организация определяет при утверждении сметы общехозяйственных расходов состав представительских расходов и нормы. При превышении норм, установленных Минфином России, сумма превышения для целей налогообложения увеличивает сумму налогооблагаемой прибыли.

При этом в бухгалтерском учете делаются записи:

Дебет сч. 71, Кредит сч. 50 выданы денежные средства под отчет на представительские расходы;

Дебет сч. 19, 26, Кредит сч. 71 отражены представительские расходы, в том числе НДС по услугам;

Дебет сч. 50, Кредит сч. 71 возвращен неиспользованный аванс;

Дебет сч. 71, Кредит сч. 50 выдано в счет перерасхода по авансовому отчету.

При превышении данных расходов над нормами сумма НДС, приходящаяся на перерасход, восстанавливается. Делается запись:

Дебет сч. 88, Кредит сч. 68.


Н. Г. Волков,

член-корреспондент Академии экономических

наук и предпринимательской деятельности России


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.