Вопрос: Предприятие розничной торговли, основываясь на разъяснениях ваших экспертов "Розничная торговля: новое в исчислении НДС" ("БП" N 7, с. 18) применяет методику доведения стоимости товаров до продажной цены с использованием субсчета 76 "Расчеты с бюджетом": стоимость товара увеличивается на сумму входного НДС. Соответственно на конец отчетного года по этому счету имеет место кредитовое сальдо. Каким образом закрыть сальдо по счетам 19 и 76 в случае перехода предприятия на уплату единого налога на вмененный доход? (Выпуск АКДИ БП N 10, март 2001 г.)

Предприятие розничной торговли, основываясь на разъяснениях ваших экспертов "Розничная торговля: новое в исчислении НДС" ("БП" N 7, с. 18) применяет методику доведения стоимости товаров до продажной цены с использованием субсчета 76 "Расчеты с бюджетом": стоимость товара увеличивается на сумму входного НДС. Соответственно на конец отчетного года по этому счету имеет место кредитовое сальдо.

Каким образом закрыть сальдо по счетам 19 и 76 в случае перехода предприятия на уплату единого налога на вмененный доход?


Следует отметить, что вопрос о переходе на уплату единого налога на вмененный доход не зависит от организации. В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 31 июля 1998 г. N 148-ФЗ после принятия законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ нормативного правового акта о его введении переход на уплату указанного налога организациями, осуществляющими виды деятельности, определенные этим нормативным правовым актом, является обязательным.

В 2000 году организации розничной торговли должны были начислять и уплачивать НДС не с реализованного торгового наложения, а со всей выручки. При этом НДС, уплаченный поставщикам, не относился на стоимость товаров, а возмещался в общеустановленном порядке.

Пунктом 1.3 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447 (далее - Методические рекомендации), установлено, что налог по товарно-материальным ценностям производственного назначения, используемым организациями и индивидуальными предпринимателями после перехода их на уплату единого налога на вмененный доход, к вычету не принимается, а относится на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Суммы налога, предъявленные поставщиками, учитываются лицами, не являющимися налогоплательщиками, в стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) (п. 6 ст. 170 НК РФ), поэтому более верным было бы присоединить НДС к стоимости товаров, а не учитывать их в составе издержек обращения. Однако в п. 11 ПБУ 5/98 "Учет материально-производственных запасов" говорится о том, что фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению.

Поэтому в настоящей статье НДС, не подлежащий возмещению по товарам, приобретенным в 2000 году, учитывается в составе издержек обращения, а для того, чтобы обеспечить соответствие расходов полученной выручке, можно, по мнению автора, на основании учетной политики (п. 16 ПБУ 1/98) относить НДС на расходы будущих периодов, а затем списывать их на издержки обращения пропорционально стоимости реализованных товаров.

Рассмотрим вопрос на условных примерах (для упрощения вопрос о налоге с продаж не рассматривается).

В соответствии с Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными Комитетом РФ по торговле от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5, учет товаров в организациях розничной торговли может осуществляться по покупным либо по продажным ценам.

Пример 1

На начало 2000 г. остатка товаров не было. Организация розничной торговли в 2000 г. приобрела товары с отсрочкой платежа общей стоимостью 12 000 руб., в том числе без НДС - 10 000 руб., НДС - 2000 руб. Товары будут проданы за 16 000 руб. В 2000 году было оплачено поставщикам 3600 руб., включая НДС - 600 руб., и продано 40% товаров.

С 1 января 2001 г. организация переведена на уплату единого налога на вмененный доход. Остаток товаров реализован в 2001 г. Организация ведет учет товаров по покупным ценам.

2000 год

Д-т сч. 41 К-т сч. 60 - 10 000 руб. - оприходован товар, без НДС

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 2000 руб. - учтен НДС по оприходованному товару

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 3600 руб. - перечислена оплата поставщикам товаров

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 600 руб. - принят к зачету НДС по оплаченным товарам

Д-т сч. 50 К-т сч. 46 - 6400 руб. - отражена реализация товаров при поступлении выручки (16 000 руб. х 40%)

Д-т сч. 46 К-т сч. 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 1067 руб. - начислен к уплате в бюджет НДС по реализованным товарам (6400 руб. : 120% х 20%)

Д-т сч. 46 К-т сч. 41 - 4000 руб. - списана на реализацию покупная стоимость реализованных товаров (10 000 руб. х 40%)

Д-т сч. 44 К-т сч. 67 - 33 руб. - начислен налог на пользователей автодорог (6400 руб. - 1067 руб. - 4000 руб.) х 2,5%)

Д-т сч. 46 К-т сч. 44 - 33 руб. - списаны на реализацию издержки обращения

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 1300 руб. - выявлен финансовый результат от реализации товаров (6400 руб. - 1067 руб. - 4000 руб. - 33 руб.)

Д-т сч. 80 К-т сч. 68 субсчет "Расчеты по налогу на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы" - 20 руб. - начислен налог на содержание жилфонда и объектов соцкультсферы (6400 руб. - 1067 руб. - 4000 руб.) х 1,5%)

2001 год

Так как в связи с переводом розничной торговли на уплату единого налога на вмененный доход НДС по товарам, реализуемым в 2001 г., не принимается к вычету, а относится на издержки обращения, следует рассчитать, какая сумма НДС приходится на остаток нереализованных товаров, и выделить из этой суммы оплаченный НДС, который в 2000 г. был принят к зачету из бюджета, и неоплаченный НДС, который продолжает числиться по дебету счета 19. Счета синтетического учета не дают достаточной информации для этих целей, поэтому такой расчет следует провести на основе аналитических данных и инвентаризации.

Остаток нереализованных товаров составляет 6000 руб. (10 000 руб. - 4000 руб.), следовательно, НДС, приходящийся на этот остаток, равен 1200 руб. Из них, по данным аналитического учета, например, 300 руб. - оплачено поставщикам и 900 руб. - не оплачено.

Кроме того, на конец 2000 г. числится остаток по счету 19 в сумме 1400 руб. (2000 руб. - 600 руб.), следовательно, из этой суммы 900 руб. приходятся на товар, который будет реализован в 2001 г., и 500 руб. (1400 руб. - 900 руб.) - на товар, реализованный в 2000 г.

Исходя из приведенного расчета НДС, приходящийся на сумму поступившего в 2000 г. товара, распределяется следующим образом.

На начало года делаются проводки:

Д-т сч. 31 К-т сч. 19 - 900 руб. - неоплаченный НДС, приходящийся на остаток товаров, списывается на издержки в соответствии с п. 1.3 Методических рекомендаций

Д-т сч. 31 К-т сч. 68 - 300 руб. - восстанавливается НДС, ранее принятый к зачету, приходящийся на остаток товаров.

При перечислении задолженности за товары поставщикам остаток НДС принимается к вычету:

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 8400 руб. - оплачена задолженность (12 000 руб. - 3600 руб.)

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 500 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный в 2001 г. поставщикам по товарам, реализованным в 2000 г.

Д-т сч. 50 К-т сч. 46 - 9600 руб. - отражена реализация товаров (16 000 руб. - 6400 руб.)

В 2001 г. розничная торговая организация в связи с переходом на уплату единого налога на вмененный доход не является плательщиком НДС и налога на пользователей автодорог, а налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы отменен.

Д-т сч. 46 К-т сч. 41 - 6000 руб. - списана на реализацию покупная стоимость реализованных товаров (10 000 руб. - 4000 руб.)

Д-т сч. 44 К-т сч. 31 - 1200 руб. - отнесены на издержки обращения расходы будущих периодов в соответствии с учетной политикой организации (900 руб. + 300 руб.)

Д-т сч. 46 К-т сч. 44 - 1200 руб. - списаны на реализацию издержки обращения

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 2400 руб. - выявлен финансовый результат от реализации товаров (9600 руб. - 6000 руб. - 1200 руб.).

Пример 2

Условия примера 1.

Организация ведет учет товаров по продажным ценам с применением счета 76.

2000 год

Д-т сч. 41 К-т сч. 60 - 10 000 руб. - оприходован товар, без НДС

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 2000 руб. - учтен НДС по оприходованному товару

Д-т сч. 41 К-т сч. 42 - 4000 руб. - стоимость товара увеличивается на торговую наценку

Д-т сч. 41 К-т сч. 76 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 2000 руб. - стоимость товара доводится до продажной цены путем ее увеличения на сумму входного НДС

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 3600 руб. - перечислена оплата поставщикам товаров

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 600 руб. - принят к зачету НДС по оплаченным товарам

Д-т сч. 50 К-т сч. 46 - 6400 руб. - отражена реализация товаров при поступлении выручки (16 000 руб. х 40%)

Д-т сч. 46 К-т сч. 41 - 6400 руб. - списана продажная стоимость реализованного товара

Д-т сч. 46 К-т сч. 42 - сторно - 1600 руб. - отражено реализованное торговое наложение (на основании расчета).


Расчет торговых надбавок на реализованные в 2000 г. товары
(см. табл. 1)


Д-т сч. 46 К-т сч. 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 267 руб. - начислен налог на добавленную стоимость с торговой наценки (1600 руб. х 16,67%)

Д-т сч. 76 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" К-т сч. 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 800 руб. - НДС, причитающийся в бюджет, доведен до размера, установленного законодательством (6400 руб. : 120% х 20% - 267 руб.)

Д-т сч. 44 К-т сч. 67 - 33 руб. - начислен налог на пользователей автодорог (1600 руб. - 267 руб.) х 2,5 %)

Д-т сч. 46 К-т сч. 44 - 33 руб. - списаны на реализацию издержки обращения

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 1300 руб. - выявлен финансовый результат от реализации товаров (1600 руб. - 267 руб. - 33 руб.)

Д-т сч. 80 К-т сч. 68 субсчет "Расчеты по налогу на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы" - 20 руб. - начислен налог на содержание жилфонда и объектов соцкультсферы (1600 руб. - 267 руб.) х 1,5%)

2001 год

Остаток нереализованных товаров по продажным ценам составляет 9600 руб. (16 000 руб. - 6400 руб.). В отличие от ситуации, рассмотренной в примере 1, этот остаток уже включает в себя НДС, предъявленный поставщиками товаров, в сумме 1200 руб. Очевидно, что этот НДС соответствует сальдо субсчета 76 "Расчеты с бюджетом по НДС" (2000 руб. - 800 руб.). Как и в предыдущем примере, предположим, что, по данным аналитического учета, из них 300 руб. - оплачено поставщикам и 900 руб. - не оплачено.

Кроме того, на конец 2000 г. числится остаток по счету 19 в сумме 1400 руб. (2000 руб. - 600 руб.), следовательно, из этой суммы 900 руб. приходится на товар, который будет реализован в 2001 г., и 500 руб. (1400 руб. - 900 руб.) - на товар, который уже был реализован в 2000 г.

Так как стоимость товара, отраженная по дебету счета 41 уже включает НДС, предъявленный поставщиками при его приобретении, следовательно, при дальнейшей продаже этого товара НДС будет отнесен на реализацию в составе продажной стоимости. Таким образом, увеличивать издержки на сумму НДС, приходящегося на остаток нереализованного товара, не нужно. Однако часть НДС, которая была в 2000 г. принята к зачету из бюджета, следует восстановить, а другую, оставшуюся на счете 19, следует списать, что и делается проводками:

Д-т сч. 76 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" К-т сч. 19 - 900 руб. - списывается неоплаченный НДС, приходящийся на остаток товаров

Д-т сч. 76 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" К-т сч. 68 - 300 руб. - восстанавливается НДС, ранее принятый к зачету, приходящийся на остаток товаров.

При перечислении задолженности за товары поставщикам остаток НДС принимается к вычету:

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 8400 руб. - оплачена задолженность (12 000 руб. - 3600 руб.)

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 500 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный в 2001 г. поставщикам по товарам, реализованным в 2000 г.

Операции по реализации остатка товаров в 2001 г. отражаются следующим образом:

Д-т сч. 50 К-т сч. 46 - 9600 руб. - отражена реализация товаров при поступлении выручки (16 000 руб. - 6400 руб.)

Д-т сч. 46 К-т сч. 41 - 9600 руб. - списана продажная стоимость реализованного товара

Д-т сч. 46 К-т сч. 42 - сторно - 2400 руб. - отражено реализованное торговое наложение (на основании расчета).


Таблица 1


Торговые надбавки Реализова-
но товаров
за отчет-
ный месяц
Остаток
товаров
на конец
месяца
Итого
(5+6)
Средний %
торговых
надбавок
(4 х 100 : 7)
Нереали-
зованные
торговые
надбавки
(6 х 8 : 100)
Реализо-
ванные
торговые
надбавки
(4 - 9)
Сальдо
на начало
месяца
Оборот
  де-
бет
кре-
дит
предварительное
сальдо на конец
месяца (1 - 2 + 3)
           
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
- - 4000 4000 6400 9600 16 000 25 2400 1600

Расчет торговых надбавок на реализованные в 2001 г. товары
(см. табл. 2)


В 2001 г. розничная торговая организация в связи с переходом на уплату единого налога на вмененный доход не является плательщиком НДС, налога на пользователей автодорог и налога на содержание жилфонда и объектов соцкультсферы.

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 2400 руб. - выявлен финансовый результат от реализации товаров.

Пример 3

Условия примера 1.

Организация ведет учет товаров по продажным ценам с увеличением торговой наценки на сумму входного НДС

2000 год

Д-т сч. 41 К-т сч. 60 - 10 000 руб. - оприходован товар, без НДС

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 2000 руб. - учтен НДС по оприходованному товару

Д-т сч. 41 К-т сч. 42 - 4000 руб. - стоимость товара увеличивается на торговую наценку

Д-т сч. 41 К-т сч. 42 - 2000 руб. - стоимость товара доводится до продажной цены путем ее увеличения на сумму входного НДС

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 3600 руб. - перечислена оплата поставщикам товаров

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 600 руб. - принят к зачету НДС по оплаченным товарам

Д-т сч. 50 К-т сч. 46 - 6400 руб. - отражена реализация товаров при поступлении выручки (16 000 руб. х 40%)

Д-т сч. 46 К-т сч. 41 - 6400 руб. - списана продажная стоимость реализованного товара

Д-т сч. 46 К-т сч. 42 - сторно - 2400 руб. - отражено реализованное торговое наложение (на основании расчета).


Таблица 2


Торговые надбавки Реализова-
но товаров
за отчет-
ный месяц
Остаток
товаров
на конец
месяца
Итого
(5+6)
Средний %
торговых
надбавок
(4 х 100 : 7)
Нереали-
зованные
торговые
надбавки
(6 х 8 : 100)
Реализо-
ванные
торговые
надбавки
(4 - 9)
Сальдо
на начало
месяца
Оборот
  де-
бет
кре-
дит
предварительное
сальдо на конец
месяца (1 - 2 + 3)
           
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
2400 - - 2400 9600 - 9600 25 - 2400


Расчет торговых надбавок на реализованные в 2000 г. товары
(см. табл. 3)


Д-т сч. 46 К-т сч. 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 1067 руб. - начислен налог на добавленную стоимость со всего товарооборота (6400 руб. : 120% х 20%), в том числе НДС с торговой наценки 400 руб. (2400 х 16,67%)

Д-т сч. 44 К-т сч. 67 - 50 руб. - начислен налог на пользователей автодорог (2400 руб. - 400 руб.) х 2,5%).

Следует отметить, что данный вариант неудачен с точки зрения увеличенного налога на пользователей автодорог. Увеличение происходит из-за того, что торговая наценка искусственно завышается, но формально товар отражается на счете 41 без НДС (сумма, учтенная на счете 19, не присоединяется к стоимости товара по счету 41, а принимается к возмещению из бюджета). В соответствии с п. 25 Инструкции МНС РФ от 4 апреля 2000 г. N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" объектом налогообложения является сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате торговой деятельности. Эти цены не включают в себя НДС (см. расчет в примере 1).

За налогооблагаемую базу можно принять также торговую наценку за вычетом НДС, приходящегося на эту торговую наценку (см. пример 2). Однако в рассматриваемом случае такой способ приводит к увеличению налогооблагаемой базы за счет невключения уплаченного поставщикам НДС в стоимость товара. Вычитать же из торговой наценки НДС, приходящийся на товарооборот, по мнению автора, оснований не имеется. В то же время и применить вариант расчета налогооблагаемой базы из примера 1 будет затруднительно, так как нужно будет подтвердить покупную стоимость товара без НДС, учет которой не ведется (товар приходуется по продажным ценам).

Д-т сч. 46 К-т сч. 44 - 50 руб. - списаны на реализацию издержки обращения

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 1950 руб. - выявлен финансовый результат от реализации товаров (2400 руб. - 400 руб. - 50 руб.)

Д-т сч. 80 К-т сч. 68 субсчет "Расчеты по налогу на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы" - 30 руб. - начислен налог на содержание жилфонда и объектов соцкультсферы, который обычно имеет ту же налоговую базу, что и налог на пользователей автодорог (2400 руб. - 400 руб.) х 1,5%).

2001 год

Как и в предыдущих примерах, по данным аналитического учета, НДС, предъявленный поставщиками, приходящийся на остаток нереализованных товаров, равен 1200 руб., из них 300 руб. - оплачено и 900 руб. - не оплачено.

В данном варианте, при установлении торговой наценки, НДС, уплаченный поставщикам, был принят во внимание, но формально стоимость товаров не включает этот налог (он учитывается на отдельном счете), поэтому, как и в примере 1, НДС должен быть отнесен на издержки обращения:

Д-т сч. 31 К-т сч. 19 - 900 руб. - неоплаченный НДС, приходящийся на остаток товаров, списывается на издержки

Д-т сч. 31 К-т сч. 68 - 300 руб. - восстанавливается НДС, ранее принятый к зачету, приходящийся на остаток товаров

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 8400 руб. - оплачен остаток задолженности поставщикам

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 500 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный в 2001 г. поставщикам по товарам, реализованным в 2000 г.

Д-т сч. 50 К-т сч. 46 - 9600 руб. - отражена реализация товаров (16 000 руб. - 6400 руб.)

Д-т сч. 46 К-т сч. 41 - 9600 руб. - списана продажная стоимость реализованного товара

Д-т сч. 46 К-т сч. 42 - сторно - 3600 руб. - отражено реализованное торговое наложение (2000 руб. + 4000 руб. - 2400 руб.)

Д-т сч. 44 К-т сч. 31 - 1200 руб. - отнесены на издержки обращения расходы будущих периодов в соответствии с учетной политикой организации (900 руб. + 300 руб.)

Д-т сч. 46 К-т сч. 44 - 1200 руб. - списаны на реализацию издержки обращения

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - 2400 руб. - выявлен финансовый результат от реализации товаров (3600 руб. - 1200 руб.).


Таблица 3


Торговые надбавки Реализова-
но товаров
за отчет-
ный месяц
Остаток
товаров
на конец
месяца
Итого
(5+6)
Средний %
торговых
надбавок
(4 х 100 : 7)
Нереали-
зованные
торговые
надбавки
(6 х 8 : 100)
Реализо-
ванные
торговые
надбавки
(4 - 9)
Сальдо
на начало
месяца
Оборот
  де-
бет
кре-
дит
предварительное
сальдо на конец
месяца (1 - 2 + 3)
           
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
- - 6000 6000 6400 9600 16000 37,5 3600 2400

М. Власова,

эксперт "ЭЖ Вопрос-ответ"


Выпуск АКДИ БП N 10, март 2001 г.



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение