Вопрос: Курсовой или суммовой является разница, возникающая между суммой задолженности, сформированной в бухгалтерском учете, и суммой фактической оплаты? Имеет ли право компания принять к зачету уплаченную за иностранного партнера сумму НДС? Если да, то по курсу на какую дату: подписания акта выполненных работ; осуществления платежа иностранному партнеру; оплаты НДС за иностранного партнера в бюджет? ("Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 4, февраль 2000 г.)

Курсовой или суммовой является разница, возникающая между суммой задолженности, сформированной в бухгалтерском учете, и суммой фактической оплаты? Имеет ли право компания принять к зачету уплаченную за иностранного партнера сумму НДС? Если да, то по курсу на какую дату: подписания акта выполненных работ; осуществления платежа иностранному партнеру; оплаты НДС за иностранного партнера в бюджет?


Ситуация 1. *(1)

В соответствии с п.2 ст.7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" "суммы налога, уплаченные при приобретении основных средств и нематериальных активов, в полном объеме (выделено автором. - А.Н.) вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств и нематериальных активов". Согласно п.21 Инструкции Госналогслужбы России N 39 "суммы налога на добавленную стоимость, фактически уплаченные (выделено автором. - А.Н.) в бюджет за счет средств, перечисляемых иностранному предприятию по материальным ресурсам (выполненным работам, оказанным услугам), стоимость которых относится на издержки производства и обращения у российского предприятия - источника выплаты, подлежат зачету или возмещению у этого российского предприятия". Выполненные поставщиком работы включаются в стоимость приобретенных основных средств (п.3.2 ПБУ 6/97 "Учет основных средств"). Если оборудование используется для предпринимательской деятельности, то затраты по нему включаются в издержки производства и обращения (подп."х" п.2 Положения о составе затрат). В этом случае стоимость работ переносится на издержки посредством амортизации первоначальной стоимости объекта (Постановление Президиума ВАС РФ от 2 апреля 1996 г. N 794/95). Следовательно, по работам, включенным в стоимость объекта, используемого при осуществлении предпринимательской деятельности, НДС подлежит зачету (возмещению).

Указанные нормы должны применяться вне зависимости от того, совпадает сумма уплаченного НДС с суммой налога, первоначально отраженной в бухгалтерском учете, или нет. Это объясняется тем, что право на зачет НДС, уплаченного по основным средствам, не обусловлено способом отражения в бухгалтерском учете уплаченной за эти средства суммы.

Кроме того, полагаем, что разница между суммой НДС, первоначально принятой к учету, и суммой НДС, фактически перечисленной в бюджет, отражается в бухгалтерском учете в том же порядке, что и первоначально принятое к учету обязательство по НДС:

Д 19 - К 60 - фиксируется сумма НДС, подлежащая удержанию при осуществлении платежа иностранной организации;

Д 60 - К 68 - удерживается НДС за счет средств, перечисляемых иностранному юридическому лицу;

Д 19 - К 68 - допроводится разница между первоначально принятой к учету суммой НДС и фактически перечисленной в бюджет суммой;

Д 68 - К 51 - уплачивается удержанный НДС;

Д 68 - К 19 - принимается к зачету фактически уплаченный НДС.

Таким образом, вне зависимости от того, какое название носит указанная разница между суммой фактически уплаченного налога и суммой налога, первоначально принятого к учету, эта разница учитывается при исчислении НДС.

В настоящий момент нет определенности в вопросе о том, в какой валюте следует перечислять удержанный с налогоплательщика налог, а если в рублях,- то по какому курсу.

Одни специалисты считают, что в бюджет должно быть внесено именно то, что было удержано налоговым агентом, т.е. то, что он не доплатил налогоплательщику. Под налогом понимается обязательный платеж, взимаемый в форме отчуждения денежных средств (ст.8 НК РФ). Такое отчуждение имеет место в случае, когда налоговый агент удержал часть суммы, которую должен был выплатить по договору (п.1 ст.45 НК РФ). По договору выплате подлежала иностранная валюта, часть которой и была удержана (не выплачена). Основанием для такой позиции является подп.1 п.3 ст.24 НК РФ, в котором сказано, что сумма налога удерживается "из средств, выплачиваемых налогоплательщикам". Следовательно, обязанность по уплате налога исполнена из средств, выплачиваемых налогоплательщику в иностранной валюте. После удержания налог признается уплаченным, т.е. указанный в п.1 ст.8 НК РФ платеж уже сделан. На налогового агента возложена обязанность перечислить этот налог в бюджет (подп.1 п.3 ст.24 НК РФ), т.е. перечислить в бюджет соответствующую сумму иностранной валюты.

Другие специалисты полагают, что согласно п.4 ст.24 и п.3 ст.45 НК РФ налоговый агент должен перечислять рублевый эквивалент удержанной суммы, который определяется умножением неперечисленной налогоплательщику (удержанной) суммы налога на курс, действовавший в момент перечисления налога в бюджет. Применение этого курса они обосновывают приведенными выше доводами: налоговый агент должен перечислять в бюджет рублевый эквивалент того, что удержал; налог удержан в иностранной валюте, а значит, перечислять в бюджет нужно рублевый эквивалент удержанной суммы иностранной валюты.

Третьи считают, что налог исчисляется от рублевого эквивалента суммы, перечисляемой налогоплательщику, по курсу на дату удержания. Исчисленная в рублях сумма удерживается из выплачиваемых налогоплательщику валютных средств. В дальнейшем пересчет рублевой суммы налога, удержанной из валютных средств, не проводится.

Поскольку судебных решений, подтверждающих ту или иную точку зрения, нет, точно предсказать направление судебной практики не представляется возможным.

Мы полагаем, что в соответствии с п.4 ст.24 и п.3 ст.45 НК РФ удержанный налог подлежит перечислению в бюджет в рублях.

В статье 3 Закона РФ от 9 октября 1992 г. N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле" говорится, что обязанность перечислять налог в иностранной валюте может быть установлена только законами Российской Федерации.

В Законе о НДС такой обязанности не установлено. В пункте 5 ст.7 этого Закона говорится, что налог уплачивается за счет средств, перечисляемых иностранным предприятиям. В данном случае определен лишь источник, за счет которого уплачивается налог (не за счет покупателя, а за счет продавца), но не валюта выплаты. (Для сравнения, в п.3 ст.10 Закона о налоге на прибыль прямо указывается, что налог удерживается в валюте выплаты.)

Налоговый агент не проводит реального удержания, а лишь рассчитывает сумму налога и недоплачивает иностранному контрагенту. При покупке иностранной валюты для расчета по договору приобретается лишь сумма фактической выплаты.

Рассчитанная агентом сумма налога отражается в учете как задолженность перед бюджетом в рублях по курсу на дату ее возникновения, т.е. на дату платежа иностранной фирме.

Несвоевременное перечисление этой суммы влечет начисление пеней, а не изменение ее размера путем пересчета по изменившемуся курсу. Пени должны начисляться на одну и ту же сумму.

Таким образом, сумма удержанного с иностранного партнера НДС должна перечисляться в бюджет в рублях. При расчете рублевой суммы налога должен использоваться курс на дату перечисления суммы по договору иностранному партнеру.


Ситуация 2. *(2)

Выводы, сделанные для ситуации 1, применимы и к ситуации 2, так как способ использования оборудования при осуществлении предпринимательской деятельности на порядок применения указанных норм не влияет.


Н.Н. Орлова,

заместитель директора департамента налогов и права


А.А. Никонов,

аудиторско-консультационная фирма "ФБК"


15 февраля 2000 года


-------------------------------------------------------------------------

Ситуация 1. Компания заключила контракт с иностранным партнером на поставку оборудования, не требующего монтажа. Контрактом предусмотрено проведение настройки и тестирования этого оборудования фирмой-поставщиком и раздельно определены стоимость оборудования и стоимость работ. При получении оборудования компания будет уплачивать НДС на таможне. Кроме того, по месту своей регистрации компания будет уплачивать НДС со стоимости услуг, оказанных иностранной фирмой на территории России, за счет средств, перечисляемых фирме.

Ситуация 2. Аналогично ситуации 1, но оборудование приобретается с целью проведения частичной модернизации уже эксплуатируемого оборудования, которое на период модернизации не будет выводиться из коммерческой эксплуатации.


Журналы издательства "ФБК-Пресс"


Издательский дом ФБК-ПРЕСС выпускает журналы по бухгалтерскому учету, аудиту и налоговому праву с 1991 года. Специализированные издания уже тогда были хорошо известны на рынке деловой литературы и пользовались особой популярностью у широкого круга специалистов. В последующие годы издательству удалось закрепить достигнутое и добиться качества изданий, которое отвечает самым высоким требованиям специалистов. Это - результат слаженной работы высококвалифицированных профессионалов Издательского дома ФБК-ПРЕСС: экономистов, финансистов, юристов и полиграфистов.


Учредитель: ООО "ИД ФБК-ПРЕСС"


Почтовый адрес: 101990, г. Москва, ул. Мясницкая, д.44/1


Телефон редакции: (495) 737-53-53


E-mail: fbk-press@fbk.ru

Адрес в Интернете: www.fbk-press.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение