Обзор изменений и дополнений, внесенных в инструкцию по подоходному налогу (В.М.Акимова, "Российский налоговый курьер", N 7, июль 2000 г.)

Обзор изменений и дополнений, внесенных в инструкцию по подоходному налогу


Министерство Российской Федерации по налогам и сборам внесло Изменения и дополнения N 9 в инструкцию Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Инструкция N 35), которые утверждены приказом МНС России от 04.04.2000 N АП-3-08/120 и зарегистрированы Минюстом России от 10.05.2000 г. N 2217.

Это вызвано внесением изменений и дополнений в Закон Российской Федерации от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Закон N 1998-1), Федеральными законами от 04.05.98 N 65-ФЗ, от 25.11.99 N 207-ФЗ, от 02.01.2000 N 19-ФЗ, а также на основании двух определений Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 01.07.99 N КАС 999-121 и от 09.11.99 N КАС 99-310.


Новые виды доходов, освобождаемых от налогообложения


Пункт 8 Инструкции N 35 дополнен новыми видами доходов, освобождаемых от подоходного налогообложения.

Это:

- суммы материальной помощи, независимо от ее размера и источника выплаты, оказываемой физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации;

- суммы единовременной материальной помощи, выплачиваемой в 2000 г. инвалидам и участникам Великой Отечественной войны 1941-1945 гг., родителям и женам (мужьям) военнослужащих, погибших вследствие ранения, контузии, увечья, полученных при защите СССР, РСФСР или при исполнении иных обязанностей военной службы, либо умерших вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, а также инвалидам с детства вследствие ранения, контузии или увечья, связанных с действиями в период Великой Отечественной войны 1941-1945 гг. либо с их последствиями;

- суммы, полученные физическими лицами в виде международных, иностранных или российских премий за выдающиеся достижения в науке и технике, образовании, культуре, литературе и искусстве по перечню премий, утверждаемому Правительством Российской Федерации;

- денежное содержание прокурорских работников органов и учреждений прокуратуры Российской Федерации;

- доходы, получаемые в виде гуманитарной помощи (содействия).


Налоговые вычеты


Изменения коснулись п.12 Инструкции N 35, в котором содержатся положения порядка предоставления налоговых вычетов. Так, начиная с 2000 г. для физических лиц, не имеющих права на повышенные размеры необлагаемого минимума дохода (трех, пяти МРОТ либо в размере дохода, облагаемого по минимальной налоговой ставке), совокупный доход уменьшается:

- у физических лиц, совокупный доход которых в течение года не превысил 15 000 руб., - на сумму дохода в двукратном размере установленного законом МРОТ;

- у физических лиц, совокупный доход которых в течение года составил от 15 000 руб. 1 коп. до 50 000 руб., - на сумму дохода в двукратном размере установленного законом МРОТ до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысил 15 000 руб.; на сумму дохода в размере одного установленного законом МРОТ начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 15 000 руб.;

- у физических лиц, доход которых в течение года превысил 50 000 руб., - на сумму дохода в двукратном размере установленного законом МРОТ до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысил 15 000 руб.; на сумму дохода в размере одного установленного законом МРОТ начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 15 000 руб., до месяца, в котором такой доход не превысил 50 000 руб.; начиная с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 50 000 руб., уменьшения суммы дохода не производится.

В аналогичном порядке в зависимости от размера совокупного дохода, полученного в календарном году, предоставляются вычеты на содержание детей и иждивенцев, поэтому изменения затронули и пп."г" п.14 Инструкции N 35. Наряду с этим, в пп."г" п.14 Инструкции N 35 внесено уточнение, предусматривающее предоставление вычета на содержание детей и тому из разведенных супругов, с которым дети не проживают, в случае уплаты им алиментов на содержание этих детей*(1).

Следует также отметить, что уточнена редакция пп."в" п.14 Инструкции N 35. Изменен порядок предоставления вычета застройщикам или покупателям таких объектов недвижимого имущества, как дома, квартиры, дачи, садовые домики, как по прямым расходам, связанным со строительством и приобретением одного из названных объектов, так и по погашению кредитов, полученных на указанные цели, и процентов за пользование этим кредитом. В связи с этим предусмотрено два кода вычетов: 42 - суммы, направленные на новое строительство или приобретение жилых объектов, и 47 - суммы расходов по погашению кредитов, которые получены на новое строительство или приобретение жилых объектов, и процентов по ним.


Новые ставки налога отражены в Инструкции N 35


Изменения коснулись таблицы ставок подоходного налога, которые приведены в п.18 Инструкции N 35.

С 2000 г. подоходный налог исчисляется по единым ставкам (без их разделения по уровням бюджетов). Ставки подоходного налога применяются к облагаемым доходам по трем налоговым разрядам:

- первый налоговый разряд - с суммы облагаемого дохода, не превышающего 50 000 руб., применяется ставка налога в размере 12%;

- второй налоговый разряд - с суммы облагаемого дохода от 50 001 рубля до 150 000 руб. применяется ставка налога в размере 20% с суммы, превышающей 50 000 руб.+6000 руб.;

- третий налоговый разряд - с суммы облагаемого дохода от 150 001 руб. и выше применяется ставка налога в размере 30% с суммы, превышающей 150 000 руб.+26 000 руб.

Наряду с внесением изменений в таблицу ставок подоходного налога поправки коснулись пунктов 19 и 60 Инструкции N 35, где приведены специальные ставки подоходного налога, которые применяются при налогообложении таких доходов, как коэффициенты и надбавки, выплачиваемые работникам за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностям, а также доходов физических лиц, не имеющих постоянного места жительства в Российской Федерации, получающих доходы от источников в Российской Федерации не от выполнения трудовых обязанностей. С 2000 г. к таким доходам применяются фиксированные ставки налога без разделения по уровням бюджетов, а именно: 12% - с коэффициентов и надбавок и 20% - с указанных выше доходов нерезидентов.


Новая редакция приложений к Инструкции N 35


В новой редакции изложены приложения NN 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 и 14 к Инструкции N 35, a приложение N 4 отменено.

Наибольшие изменения внесены в приложения NN 3, 6, 7, 8 и 14. Справки о доходах физических лиц за 2000 г. на бумажных и магнитных носителях организации и иные работодатели должны представлять в налоговые органы по новой форме. Более подробно излагается порядок заполнения указанных справок. В связи с изменением показателей, содержащихся в форме Справки о доходах, в новой редакции излагаются "Требованиями к составу и структуре информации о доходах физических лиц, представляемой организациями (предприятиями, учреждениями) и иными работодателями на магнитных носителях" которые приведены в приложении N 14 к Инструкции N 35.

Изменения внесены в Налоговую карточку по учету доходов подоходного налога и порядок ее заполнения, которые приведены в приложении N 7 к Инструкции N 35. При этом не только более подробно изложен порядок ее заполнения, но и приведена методика учета доходов.

Изменения затронули "Отчет об итоговых суммах начисленных и выплаченных доходов и удержанного подоходного налога с налогоплательщиков - физических лиц" (приложение N 8) и пояснительную записку по его составлению. За 2000 г. организации и иные работодатели должны составлять отчет по новой форме, содержащей иной перечень показателей, по сравнению с отчетом за 1999 г.

Новая форма декларации о доходах, приведенная в приложении N 6 Инструкции N 35, тоже усовершенствована. По этой форме будут заполнять декларацию и российские граждане, и иностранные физические лица. Следует иметь в виду, что в декларации о доходах содержатся показатели, необходимые для исчисления подоходного налога, поэтому плательщики единого налога на вмененный доход эту декларацию не заполняют.


Практические рекомендации


На практике много ошибок возникает из-за неправильного определения базы налогообложения физических лиц у источника выплаты, то есть в организациях.

Поэтому рассмотрим на примерах методику определения в 2000 г. совокупного годового дохода и расчета налога с учетом положений Изменений и дополнений N 9 в Инструкцию N 35.

Безусловно, самым главным является правильное и полное определение базы налогообложения, поскольку без этого невозможно правильно исчислить сумму причитающегося налога. Методы учета базы налогообложения касаются как подоходного налогообложения, так и бухгалтерского учета. В нашей практике применяются два метода учета: кассовый метод и метод начислений.

При кассовом методе учитывается момент получения средств и производства выплат. Доходом считаются все суммы, действительно полученные налогоплательщиком в конкретном налоговом периоде. При этом датой получения дохода в календарном году считается дата выплаты дохода физическому лицу, либо дата перечисления дохода физическому лицу, либо дата передачи физическому лицу дохода в натуральной форме.

При методе начислений следует учитывать момент возникновения прав и обязательств. Доходом признаются все суммы, право на получение которых возникло у налогоплательщика в данном налоговом периоде. Например, начисленная заработная плата работника за 2000 г. включается в совокупный годовой доход 2000 г. Такой метод учета налоговой базы применяется в случаях, когда заработная плата и иные, приравненные к ней выплаты, выплачиваются своевременно, в установленные в организации сроки выплаты начисленной заработной платы.

Однако могут быть и случаи, когда оба метода применяются одновременно. Допустим, что работнику в 2000 г. начисленная заработная плата выплачивается своевременно. Кроме текущей заработной платы он получает заработную плату, которая не была ему выплачена в истекшем 1999 г. В совокупный годовой доход 2000 г. включаются и начисленная заработная плата за 2000 г., и выплаченная задолженность по зарплате за 1999 г. При этом в отношении выплачиваемой задолженности по зарплате за 1999 г. применяется кассовый метод учета: суммы такой задолженности учитываются в том месяце, когда они выплачиваются. В отношении заработной платы за 2000 г. применяется метод начислений - суммы начисленной заработной платы учитываются в том месяце, за который они начисляются.

Для правильного учета доходов и расчета подоходного налога и применяется специальная налоговая форма "Налоговая карточка по учету доходов и подоходного налога", которая приведена в приложении N 7 к Инструкции N 35. Ведение этой налоговой формы источниками выплаты доходов установлено ст.20 Закона от 07.12.91 N 1998-1.

Рассмотрим порядок определения налоговой базы, предоставления налоговых льгот и расчета налога на примерах.

Пример 1

Предположим, что с 1 января 1999 г. работнику установлен оклад в размере 1600 руб. За 1999 г. ему начислена заработная плата 19 200 руб., но в связи с отсутствием средств на оплату труда заработная плата за этот год ему выплачена в размере 10 000 руб. В течение 2000 г. работнику своевременно выплачена заработная плата за текущий год в размере 19200 руб., и в апреле выплачена задолженность по заработной плате за предыдущий год в сумме 9 200 руб.

Совокупный доход работника за 2000 г. принимается в размере:

за январь-март 4800 руб. (1600 х 3) - из расчета начисленной заработной платы за этот период времени;

за январь-апрель 15 600 руб. (1600 х 4 + 9200) - из расчета начисленной за этот период времени заработной платы и выплаченной задолженности по зарплате за 1999 г.;

за январь-декабрь 28 400 руб. (1600 х 12 + 9200) - из расчета начисленной за 2000 г. заработной платы и выплаченной задолженности по зарплате за 1999 г.


Пример 2

Работнику в 2000 г. ежемесячно выплачивается заработная плата по 2000 руб. В январе, апреле, июле, октябре и декабре ему выплачены премии по 2000 руб. Совокупный доход 2000 г. в этом случае определяется в размере 34 000 руб. (2 000 х 12 + 2 000 х 5). Работник имеет сына в возрасте 10 лет.

Произведем расчет облагаемого дохода и подоходного налога.

1. Налогооблагаемый период с января по декабрь 2000 г. составляет 12 месяцев, в течение которых получен доход.

2. Полагающиеся вычеты в течение налогооблагаемого периода:

а) отчисления в Пенсионный фонд РФ в размере 1% в сумме 340 руб.;

б) необлагаемый минимум дохода по двукратному размеру МРОТ за январь-май и по однократному размеру МРОТ за июнь-декабрь - на общую сумму 1419 руб. 33 коп. (166,98 х 5 + 83,49 х 7);

в) расходы на содержание ребенка по двукратному размеру МРОТ за январь-май и по однократному размеру МРОТ за июнь-декабрь - на общую сумму 1419 руб. 33 коп. (166,98 х 5 + 83,49 х 7);

г) общая сумма вычетов составляет 3178 руб. 66 коп.

3. Сумма совокупного облагаемого годового дохода составит 30 821 руб. 34 коп. (34000-3178,66), с нее исчисляется подоходный налог с применением ставки налога 12% в размере 3699 руб.

Рассмотрим пример, когда начисленная заработная плата работнику выплачивается в организации несвоевременно с оплатой различных услуг в счет начисленной зарплаты.


Пример 3

В 2000 г. работнику установлена ежемесячная заработная плата в размере 1500 руб., но своевременно он получил только зарплату за январь-октябрь в размере 15 000 руб. В ноябре и декабре с начисленной суммы зарплаты за эти месяцы бухгалтерией организации ежемесячно удерживались и перечислялись: плата за проживание в заводском общежитии по 50 руб. в месяц, алименты на несовершеннолетнего ребенка (по соглашению об уплате алиментов) по 800 руб. в месяц, отчисления в Пенсионный фонд РФ по 15 руб.

В этом случае совокупный доход этого работника за 2000 г. следует определять из расчета полученных сумм дохода (1500 х 10) и с учетом произведенных удержаний из начисленной зарплаты {(50 х 2) + (800 х 2) + (15 х 2)} - в размере 16730 руб.

1. Налогооблагаемый период с января по декабрь 2000 г. составляет 12 месяцев, в течение которых получен доход.

2. Определим вычеты из полученного дохода:

а) сумма произведенных платежей работника в Пенсионный фонд Российской Федерации за 2000 г. составила 180 руб.;

б) необлагаемый минимум дохода предоставляется за январь-октябрь по двукратному размеру МРОТ, за ноябрь-декабрь по однократному размеру МРОТ на общую сумму 1836,78 {(83,49 х 2 х 10) + (83,49 х 2)};

в) общая сумма вычетов составила 2016,78 {(15,00 х 12) + (166,98 х 10) +(83,49 х 2)}.

3. Совокупный облагаемый доход работника за 2000 г. определяется в размере 14 713 руб. 22 коп. (16730 - 2016,78), с которого исчисляется подоходный налог по ставке 12% в сумме 1766 руб.

Исчисленные суммы подоходного налога удерживаются с полученных налогоплательщиком доходов у источника выплаты доходов. В установленные сроки удержанная сумма должна быть перечислена в бюджет.

Хотим обратить внимание на установленный в 2000 г. порядок зачисления подоходного налога в бюджетную систему Российской Федерации.

С 2000 г. изменен порядок перечисления в бюджет налога, удержанного с доходов физических лиц источниками выплаты доходов. Если в 1999 г. у источника выплаты дохода подоходный налог исчислялся и удерживался по налоговым ставкам, установленным для федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации, то в 2000 г. такого деления по уровням бюджетов в ст.6 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" не предусмотрено. В этом году исчисление и удержание налога с доходов физических лиц осуществляется по единым ставкам.

Однако статьями 10 и 32 Федерального закона от 31.12.99 N 227-ФЗ "О федеральном бюджете на 2000 года" предусмотрено, что одним из источников формирования федерального бюджета являются поступающие в 2000 г. платежи подоходного налога в размере 16%, а для бюджетов субъектов Российской. Федерации источником финансирования являются платежи подоходного налога в размере 84%. Для выполнения этих положений Минфином России и МНС России подготовлено указание, в котором предусмотрены особенности перечисления подоходного налога. Согласно положениям данного письма с 1 января 2000 г. подоходный налог подлежит зачислению на отдельный лицевой счет с символом отчетности банка 01 балансового счета 40101 "Налоги и сборы, распределяемые органами федерального казначейства" и распределяется между соответствующими бюджетами по вышеуказанным нормативам органами федерального казначейства. Перечисление подоходного налога, удержанного с доходов физических лиц, должно производиться организациями и физическими лицами на указанный счет одним платежным поручением*(2).

При этом по всем платежам, поступающим в бюджетную систему Российской Федерации, следует применять утвержденные на 2000 г. нормативы отчислений независимо от периода начисления суммы налога.


В.М.Акимова,

государственный советник

налоговой службы III ранга


-------------------------------------------------------------------------

*(1) Подробнее об этом см. в материале Л.И.Осипчук ""Алиментщик" имеет право на вычеты на содержание детей" - "РНК", 2000, N 5. с.38.

*(2) В настоящее время в некоторых регионах действует порядок, когда от организаций и физических лиц, перечисляющих подоходный налог, требуют уплачивать сумму налога двумя платежными поручениями, суммы которых составляли 16 и 84% от суммы подоходного налога, причитающейся к перечислению в бюджет. Такой порядок противоречит действующему законодательству, поэтому по настоянию МНС России это положение исправляется. В ближайшее время налогоплательщики во всех российских регионах смогут уплачивать сумму налога одним платежным поручением.


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.