Льгота для покупателей и застройщиков жилья (О.В. Чикишева, "Российский налоговый курьер", N 7, июль 2000 г.)

Льгота для покупателей и застройщиков жилья


Нормативно-правовые изменения


Освобождение от уплаты подоходного налога части доходов физических лиц, направленных на покупку или новое строительство жилого дома или квартиры, или дачи, или садового домика на территории Российской Федерации, предусмотрено пп."в" п.6 ст.3 Закона РФ N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Закон N 1998-1). Порядок предоставления льготы разъясняется на конкретных примерах, приведенных в пп. "в" п.14 инструкции Госналогслужбы России N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Инструкция N 35).

В настоящее время в правила пользования льготой внесены существенные изменения, о которых необходимо знать всем участникам налоговых отношений: физическим лицам - налогоплательщикам, заявившим льготу в связи со строительством или покупкой жилья, а также организациям - налоговым агентам и налоговым органам, осуществляющим исчисление подоходного налога с доходов физических лиц.

Изменения вызваны поправкой пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1, принятой Федеральным законом от 25.11.99 N 207-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон РФ "О подоходном налоге с физических лиц" (далее - Закон N 207-ФЗ). Кроме того, порядок расчета льготы по строительству (приобретению) жилья, изложенный в Инструкции N 35, следовало уточнить с учетом решения Верховного Суда Российской Федерации от 14.10.99 N ГКПИ 99-731, признавшего незаконным (недействительным) пп."в" п.14 Инструкции N 35 в части ограничения налоговой льготы по суммам, направленным на погашение банковского кредита и процентов по нему, полученному в банке на новое строительство либо приобретение жилья, 5000-кратным размером установленного законом минимального размера оплаты труда, учитываемого за трехлетний период. Кассационная жалоба Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, поданная на это решение. Определением Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 09.11.99 N КАС 99-310 оставлена без удовлетворения, а решение Верховного Суда - без изменения.

Поэтому отдельные положения пп."в" п.14 Инструкции N 35 излагаются в новой редакции Изменениями и дополнениями N 9, утвержденными приказом МНС России от 04.04.2000 N АП-3-08/120 и зарегистрированными в Минюсте России 10.05.2000 N 2217.


Закон N 207-ФЗ о льготе по строительству или приобретению жилья


Из истории вопроса


Как известно, начиная с 22 января 1997 г., в случае заявления физическим лицом о предоставлении льготы по подоходному налогу в связи с направлением средств на покупку или строительство жилого дома или квартиры, или дачи, или садового домика предельная сумма расходов, на которую можно было уменьшить совокупный налогооблагаемый доход, полученный за все время пользования льготой, не могла превысить 5000-кратный размер минимальной оплаты труда, установленный законодательством (далее - 5000-кратный МРОТ), учитываемый за трехлетний период. Такой порядок, введенный Федеральным законом от 10.01.97 N 11-ФЗ, был учтен в Инструкции N 35 Изменениями и дополнениями N 4, зарегистрированными Минюстом России 06.05.97 N 1301. Эти Изменения распространялись на физических лиц, заявивших о льготе по расходам на строительство (приобретение) жилья после 21 января 1997 г. по доходам, полученным с 1 января 1997 г. При этом расходы могли быть осуществлены как с 1 января 1997 г., так и в предшествующие налоговые периоды, поскольку Закон N 1998-1 не устанавливает ограничений на предоставление льготы в зависимости от года, в котором были произведены соответствующие расходы. Трехлетний период для расчета предельного размера налогового вычета в размере 5000-кратной МРОТ с 1997 г. определялся в течение трех календарных лет, начиная с года подачи заявления о предоставлении льготы в связи с осуществлением расходов по строительству или приобретению жилого дома или квартиры, или дачи, или садового домика.

Например, если в связи с покупкой квартиры в 1996 г. льгота заявлялась в 1999 г., предельный размер вычета не мог превысить 5000-кратный размер МРОТ, учитываемый за трехлетний период начиная с 1999 г.


Период, в течение которого можно воспользоваться льготой


По мнению МНС России, заявление о предоставлении льготы должно быть подано по месту основной работы не позднее трех календарных лет, следующих за годом, в котором были совершены соответствующие расходы по строительству или приобретению поименованных в Законе объектов.

Льгота может быть предоставлена также и на основании декларации о доходах, полученных в отчетном году, поданной физическим лицом не позже чем по истечении трех лет с года осуществления целевых расходов.

Поэтому заявление о предоставлении льготы, например, в связи с приобретением дачи в 1997 г., может быть подано по месту основной работы в течение 2000 г., либо льгота будет заявлена на основании декларации о доходах, полученных за 2000 г. При этом необходимо, чтобы в 1997-1999 гг. льгота физическим лицом не оформлялась. Это должно подтверждаться справками с места основной работы (данными деклараций о доходах).


Приостановление льготы


С учетом положений п.2 ст.56 части первой Налогового кодекса, введенной в действие с 1 января 1999 г., физическое лицо, заявившее о льготе и получившее налоговый вычет за первые год или два пользования льготой, может приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов (календарных лет).

Порядок определения трехлетнего периода для расчета 5000-кратного МРОТ будет различен в зависимости от того, когда начато строительство (куплено жилье) и заявлена льгота.

1. Трехлетний период для расчета 5000-кратного МРОТ будет определяться без учета календарных лет, в течение которых былоприостановлено пользование льготой. Например, льгота предоставлялась в течение 1997-1998 гг. по расходам на строительство дачи, в 1999 г. было подано заявление о ее приостановлении, с 2000 г. льгота возобновляется, при расчете 5000-кратного размера МРОТ, учитываемого за трехлетний период, в расчет принимаются показатели за 1997-1998 и 2000 г.

Тем лицам, которые уже заявили льготу по доходам, полученным до 1 января 2000 г., и продолжают ею пользоваться в текущем 2000 году, расчет налогового вычета будет производиться в прежнем порядке, то есть исходя из соответствующих показателей, складывающихся за трехлетний период с года заявления льготы (если ее действие не приостановлено).

2. Трехлетний период для расчета 5000-кратного МРОТ определяется с учетом календарных лет, в течение которых было приостановлено пользование льготой.

Согласно п.1 ст.1 Закона N 207-ФЗ сумма налогового вычета по расходам на покупку или строительство не может превысить размер 5000-кратного МРОТ, учитываемого за три года подряд, начиная с того года, в котором приобретены жилой дом или квартира, или дача, или садовый домик либо начато строительство. Статьей 2 Закона N 207-ФЗ установлено его применение по доходам, полученным после 1 января 2000 г. В связи с этим новая норма об исчислении предельного размера вычета по прямым расходам, исходя из 5000-кратного МРОТ, учитываемого за три года подряд, начиная с года покупки (начала строительства), распространяется на порядок предоставления льготы всем физическим лицам, впервые заявившим о льготе по доходам, полученным после 1 января 2000 г., хотя соответствующие расходы были произведены в предшествующие налоговые периоды. При этом независимо от приостановления пользования заявленной льготой 5000-кратный МРОТ исчисляется за три года подряд, начиная с года покупки (начала строительства). Например, дача приобретена в 1999 г., льгота заявлена с 2000 г., в 2001 г. льгота приостановлена по заявлению физического лица, 5000-кратный МРОТ исчисляется за 1999-2001 гг. подряд.

Для тех лиц, которые заявляют о льготе по доходам, полученным после 1 января 2000 г., годом приобретения в целях предоставления налогового вычета следует считать календарный год, в котором физическое лицо - покупатель произвело расходы во исполнение договора купли-продажи жилого дома или квартиры, или дачи, или садового домика.


Период действия льготы


Учитывая, что с 1997 г. МРОТ, установленный законодательством, не изменялся и составляет 83 руб. 49 коп., а его 5000-кратный размер не превышает 417 450 руб. (83 руб. 49 коп. х 5000), может сложиться мнение, что внесенное Законом N 207-ФЗ дополнение о расчете предельно допустимого вычета по прямым расходам на приобретение или строительство исходя из размера минимальной оплаты, учитываемого за три года подряд с года начала строительства или покупки, несущественно.

Однако при этом не принимается во внимание, что пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1 помимо установления размера предельно допустимого вычета по прямым расходам предусмотрено, что суммы прямых расходов в пределах 5000-кратного МРОТ, а также суммы, направленные физическим лицом на погашение банковских кредитов и уплату процентов, полученных на цели строительства (покупку) жилья и дач, не могут превышать размер совокупного дохода физических лиц за указанный период. А указанным периодом является:

- в случае заявления о льготе по доходам, полученным после 1 января 2000 г., - три года подряд с года покупки или начала строительства;

- при заявлении о льготе по доходам, полученным до 1 января 2000 г., - трехлетний период с первого года предоставления льготы.


Много зависит от того, когда заявлена льгота


Если физическое лицо, осуществившее определенные расходы по строительству или покупке упомянутых объектов до 2000 года, впервые заявляет о льготе по доходам, полученным после 1 января 2000 года, то с учетом поправки, внесенной Законом N 207-ФЗ, сумма предельно допустимого налогового вычета по прямым расходам будет ограничена размером 5000-кратного МРОТ и величиной совокупного дохода, учитываемого и полученного физическим лицом за три года подряд начиная с года покупки либо начала строительства, а не с года заявления льготы, как это было ранее.

Если соответствующие расходы произведены в 2000 г., и льгота заявляется с 2000 г., то показатели 5000-кратного МРОТ и совокупного дохода физического лица учитываются за три года подряд, начиная с 2000 г.


Налоговая карточка


Изменениями N 9 Инструкции Госналогслужбы России N 35 в новой редакции утверждено приложение N 7 "Налоговая карточка по учету доходов и подоходного налога". Карточка дополнена Приложением "Б", предназначенным для расчета льготы по налогу для покупателей и застройщиков. Показатели Приложения используются для контроля за полнотой предоставления физическому лицу налогового вычета по строительству (приобретению) жилья и погашению банковских кредитов за все налоговые периоды, в течение которых физическому лицу предоставлялась льгота. Помимо заполнения Приложения "Б" расчет льготы в течение отчетного года производится в обычном порядке с помесячным отражением суммы предоставленных вычетов в разделе 3 Карточки "Вычеты из доходов, установленные законом" в том числе по коду 42 указываются учтенные в целях налогообложения суммы расходов по строительству (приобретению), по коду 47 - суммы расходов по погашению банковских кредитов и уплате процентов.

Пример

Физическое лицо приобретает квартиру за 300 тыс.руб. в апреле 1998 г. Заявление о предоставлении налогового вычета в связи с покупкой квартиры впервые подается по месту основной работы в 2000 г. Совокупный доход физического лица в 1998 г. составил 30 тыс.руб., в 1999 г. - 50 тыс.руб., в 2000 г. - 100 тыс.руб., всего размер совокупного дохода за три года с даты покупки - 180 000 руб. Предположим, что размер 5000кратного МРОТ за 1998-2000 гг. составил 417 450 рублей (МРОТ составлял 83 руб. 49 коп.). Детей и иждивенцев не имеется, вычеты в размере минимальной месячной оплаты труда соответствующей кратности предоставляются в обычном порядке.

В течение 2000 г. сумма налогового вычета, предоставленного в связи с покупкой квартиры, составила 98 415 руб. 57 коп. {100 000 руб. - 1 584 руб. 43 коп. (1% взносы в Пенсионный фонд: 1 000 руб. и вычеты в размере МРОТ соответствующей кратности за 6 месяцев: 83,49 х 7 = 584 руб. 43 коп.)}. Сумма 98 415 руб. 57 коп. по коду 42, сложившаяся за год, указана в графе "Итого" п.3.1 разд.3 Налоговой карточки. Объект обложения подоходным налогом в 2000 г. отсутствует.

Для расчета суммы расходов, переходящих на следующий 2001 г., заполняется Приложение "Б" к Налоговой карточке. При этом в строках 1-3 третьего пункта Приложения учитываются показатели, сложившиеся за три года подряд с года покупки квартиры, то есть за 1998-2000 гг. Итоговая сумма совокупного дохода, полученного за три года, 180 000 руб. (30 000 + 50 000 + 100 000), указанная в последней строке третьего пункта графы 2, является предельной суммой налогового вычета, который может быть предоставлен физическому лицу за все годы применения льготы в связи с направлением средств на покупку (приобретение) жилья.

В пункте 4 производится расчет налогового вычета по приобретению (строительству) заявленного объекта. Заполнение производится построчно, начиная с первого года, по доходам которого было начато предоставление льготы. В первой строке последовательно указывается 2000 г., 100 000 руб., 1 584 руб. 43 коп., 98 415 руб. 57 коп. и 81 584 руб. 43 коп. (сумма расходов, переходящая на следующий год, определяется из расчета 180 000-98 415,57).

В следующем 2001 г. размер налогового вычета в связи с покупкой квартиры может быть предоставлен физическому лицу на сумму не свыше 81 584 руб. Всего за 2000-2001 гг. сумма льготы составит 180 000 руб. (98 415,57 + 81 584,43), то есть в размере совокупного дохода, полученного физическим лицом за три года подряд с года покупки квартиры.


Приложение Б
к Налоговой карточке
по учету доходов и подоходного налога
за ____________ год N____________


Расчет льготы для застройщиков и покупателей жилого дома или квартиры, или садового домика, или дачи


1. Наименование и адрес объекта
_________________________________________________________________________
_________________________________________________________________________
2. Дата приобретения или начала строительства объекта ___________________
                                                      (число, месяц, год)
3. Показатели  для  расчета  вычета  по  приобретению  или  строительству
объекта




Год

Совокупный
доход

Величина
5000-кратного
вычета
Сумма расходов
по приобрете-
нию или строи-
тельству объе-
кта
Сумма по погашению
кредитов, получен-
ных на приобрете-
ние объекта, и
процентов по ним
1 2 3 4 5
1-й год        
2-й год        
3-й год        
Итого        

4. Расчет вычета по приобретению или строительству объекта









Год
применения
вычета



Общая сум-
ма совокуп-
ного годо-
вого дохода
(с учетом
коэффициен-
тов и над-
бавок и ма-
териальной
выгоды)


Общая сум-
ма скидок,
расходов,
вычетов
(без учета
вычета по
строитель-
ству или
приобрете-
нию объек-
та)

Общая
сумма
сово-
куп-
ного
обла-
гае-
мого
дохо-
да
(гра-
фа 2-
графа
3)
Сумма расхо-
дов по прио-
бретению или
строительст-
ву объекта
Сумма по пога-
шению кредитов,
полученных на
приобретение
объекта, и про-
центов по ним
сумма,
приня-
тая к
зачету
в те-
кущем
году
сумма
рас-
хо-
дов,
пере-
ходя-
щая
на
сле-
дую-
щий
год
сумма,
приня-
тая к
зачету
в те-
кущем
году
сумма
расхо-
дов, пе-
реходя-
щая на
следую-
щий год
1 2 3 4 5 6 7 8
1-й год -              
2-й год -              
3-й год -              
               


Квартиру или дачу купили за счет кредита


Ограничение размера налогового вычета, предоставляемого в связи с осуществлением физическими лицами - застройщиками (покупателями жилья) расходов на погашение целевых банковских кредитов и уплату процентов по ним, суммой 5000-кратного МРОТ было внесено в Инструкцию N 35 Изменениями и дополнениями N 4, зарегистрированными Минюстом России 06.05.97 N 1301, изданными во исполнение Федерального закона от 10.01.97 N 11-ФЗ. Эти Изменения распространялись на порядок предоставления льготы по расходам на строительство (приобретение) жилья, а также погашение целевых банковских кредитов, в случае заявления льготы после 21 января 1997 года по доходам, полученным с 1 января 1997 г.

Согласно Инструкции N 35 в редакции названных Изменений N 4, начиная с 1997 г., если в отчетном календарном году по заявлению физического лица производилось погашение кредитов и процентов по ним, то наряду с принятием к зачету сумм погашенных кредитов и процентов принимались фактически произведенные расходы по строительству или приобретению в размере, превышающем сумму погашенного кредита и процентов, но в пределах совокупного дохода физического лица, учитываемого за трехлетний период, и в общей сумме не более 5000-кратного размера установленной законом МРОТ, учитываемой за этот же период.

Решением Верховного Суда Российской Федерации от 14.10.99 N ГКПИ 99-731 ограничение налогового вычета размером 5000-кратного МРОТ, если производится погашение банковских кредитов, признано недействительным (незаконным). Определением Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 09.11.99 N КАС 99-310 это решение оставлено без изменения.

Действительно, пп."в" п.6 ст.3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц" установлено, что совокупный доход, полученный физическим лицом в налогооблагаемый период, уменьшается на суммы расходов на строительство (приобретение) жилого дома или квартиры, или дачи, или садового домика, в пределах 5000-кратного МРОТ, учитываемого за трехлетний период (с 01.01.2000 - за три года подряд с года приобретения или начала строительства), а также на суммы, направленные на погашение кредитов и процентов по ним, полученных физическими лицами в банках на цели приобретения (строительства). Законом также предусмотрено, что эти суммы, направленные на приобретение (строительство) и на погашение кредитов с уплатой процентов, не могут превышать размер совокупного дохода физических лиц за указанный трехлетний период (три года подряд).

С учетом изложенного, порядок предоставления налогового вычета в случае направления средств на погашение банковских кредитов Изменениями N 9 в Инструкцию N 35 приведен в соответствие с нормой Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц".


Возврат налога


Статьей 21 Закона N 1998-1 определено, что в случае неправильного исчисления налога с доходов физических лиц взыскание либо возврат налоговой суммы производится не более чем за три года, предшествующих обнаружению факта неправильного удержания.

Согласно п.8 ст.78 части первой Налогового кодекса заявление о возврате излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Поэтому в случае подачи в 2000 г. физическими лицами заявлений о перерасчете платежей по подоходному налогу в связи с направлением средств на погашение кредитов банка и уплату процентов, полученных на строительство (покупку) жилья, в порядке, предусмотренном пп."в" п.6 ст.3 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", таким лицам производится соответствующий перерасчет за весь период пользования льготой, оформленной после 21 января 1997 г.


Куда подавать заявление


Заявление о перерасчете может быть подано как по месту основной работы, где предоставлялась льгота по уплате налога, так и в налоговый орган, если льгота предоставлялась налоговым органом.

При перерасчете следует иметь в виду, что льгота по суммам, направленным на погашение целевых банковских кредитов и уплату процентов по ним, предоставляется сверх 5000-кратного МРОТ. Однако она должна находиться в пределах суммы, получаемой в виде разницы: {(размер совокупного дохода физического лица за трехлетний период) - (сумма льготы, ранее предоставленной физическому лицу в пределах 5000-кратного МРОТ)}.

Пример

Работник организации в конце 1998 г. обратился в бухгалтерию по месту основной работы с заявлением о предоставлении льготы в связи с покупкой квартиры за 700 тыс.руб. в сентябре 1998 г. Квартира приобретена по договору купли-продажи за счет собственных средств в размере 150 тыс.руб. и банковского кредита в сумме 550 тыс.руб. В 1998-1999 гг. предоставлена льгота по уплате налога по договору купли-продажи на общую сумму в пределах 5000-кратной МРОТ в размере 417 450 руб., в том числе в 1998 г. - в сумме 297 тыс.руб, в 1999 г. - 120,45 тыс.руб. Банковский кредит с процентами в общей сумме 750 тыс.руб. погашен в 1999 г. Совокупный доход работника в 1998 г. составил 300 тыс.руб., в 1999 г. - 400 тыс.руб.

С учетом изменения редакции пп."в" п.14 Инструкции N 35 и на основании дополнительного заявления работника о перерасчете налогооблагаемого дохода в связи с направлением средств на погашение целевого банковского кредита и уплату процентов, в 2000 г. производится уточнение налоговых обязательств физического лица.

Расчет льготы, начиная с 1998 г., отражается в Приложении "Б" к Налоговой карточке, заведенной на работника в 2000 г. В пункте 3 Приложения заполняются две первые строки, содержащие показатели, сложившиеся за 1998 и 1999 гг., в том числе совокупный доход 300 тыс.руб. и 400 тыс.руб, величина 5000-кратного МРОТ - 417 450 руб., сумма расходов по покупке квартиры 700 тыс.руб. и сумма, уплаченная в погашение кредита и процентов, 750 тыс.руб.

В п.4 Приложения "Б" также заполняются две первые строки, соответствующие первому (1998 г.) и второму (1999 г.) годам применения вычета. В первой строке указывается общая сумма совокупного дохода за 1998 г. - 300 тыс.руб., сумма вычетов 3 тыс.руб. (1% в Пенсионный фонд, другие вычеты не применялись), общая сумма совокупного облагаемого дохода 297 тыс.руб., сумма расходов по покупке, принятая к зачету - 297 тыс.руб. и сумма расходов, переходящая на 1999 г. - 120,45 тыс.руб. (417,45 - 297,0).

Во второй строке указывается общая сумма совокупного дохода за 1999 г. - 400 тыс.руб., сумма вычетов 4 тыс.руб, общая сумма совокупного облагаемого дохода 396 тыс.руб., сумма расходов по покупке, принятая к зачету - 120,45 тыс.руб., сумма расходов по погашению кредита и уплате процентов, подлежащая принятию к зачету - 275,55 тыс.руб. (396 - 120,45), сумма расходов по погашению кредита, переходящая на 2000 г. - 474,45 тыс.руб. (750 - 275,55).

Здесь же следует сказать о необходимости перерасчета налога, ранее исчисленного физическому лицу в Налоговой карточке за 1999 г. по причине непредставления льготы по суммам в размере 275 550 руб., направленным на погашение банковского кредита. В связи с перерасчетом и возвратом подоходного налога за истекший год организация должна представить в налоговый орган новую Справку о доходах физического лица за 1999 г. взамен ранее представленной. Согласно Порядку заполнения справки о доходах, изложенному в Приложении N 3 к Инструкции N 35, такую новую Справку следует подать не позднее первого числа месяца, следующего за кварталом, в котором произведен перерасчет по налогу. Сведения о произведенном перерасчете также учитываются при заполнении соответствующей строки в Отчете об итоговых суммах доходов приведенного в приложении N 8 к Инструкции N 35.

Третья строка пп.3 и 4 Приложения "Б" будет заполнена по окончании 2000 г. после завершения расчетов по заработной плате за декабрь месяц. Допустим, совокупный доход за 2000 г. составил 500 тыс.руб., размер минимальной месячной оплаты труда, установленный законодательством, не изменился. В течение 2000 года работнику был предоставлен налоговый вычет на сумму, направленную на погашение кредита и уплату процентов в размере 474,45 руб. В таком случае сумма совокупного дохода, полученного за трехлетний период, указанная в четвертой итоговой строке п.3, являющаяся одновременно предельным размером суммы налогового вычета, предоставленного за все годы пользования льготой, составит 1 200,0 тыс.руб. (300,0 + 400,0 + 500,0). Сумма предоставленного вычета по прямым расходам за все годы пользования льготой в пределах 5000-кратного МРОТ, указанная в графе 5 п.4 Приложения "Б", составила 417,45 тыс.руб. (297,0 + 120,45). Сумма вычета в связи с погашением кредита и уплатой процентов, указанная в графе 7 п.4 Приложения "Б", составит - 750 тыс.руб. (275,55 + 474,45). Всего за три года сумма налоговой льготы составит 1 167,45 тыс.руб. (417,45 + 750,0), что не превышает размер совокупного дохода физического лица, полученного за трехлетний период с года заявления льготы.


При отсутствии облагаемого дохода


Если физическое лицо, направлявшее средства на погашение целевого банковского кредита и пользовавшееся льготой в течение трехлетнего периода 1997-1999 гг., к уплате подоходного налога не привлекалось в связи с отсутствием облагаемого дохода, уточнение налоговых обязательств у такого лица не производится из-за отсутствия налогооблагаемой разницы между совокупным доходом, полученным за трехлетний период пользования льготой и суммой предоставленного налогового вычета.

Пример

За 1997-1999 гг. получен совокупный доход 150 тыс.руб. Сумма льготы в связи с покупкой домика, предоставленная в 1997-1999 гг., составила 100 тыс.руб., а также к зачету принято 50 тыс.руб., направленных на погашение процентов по банковскому кредиту, выданному на покупку домика. Сумма, направленная в погашение банковского кредита в размере 100 тыс.руб., к зачету не принималась, поскольку на эту же сумму был предоставлен налоговый вычет по прямым расходам. К уплате подоходного налога физическое лицо в 1997-1999 гг. не привлекалось в связи с отсутствием облагаемого дохода.

Учитывая, что сумма налогового вычета, предоставленного физическому лицу в 1997-1999 гг., соответствует величине совокупного дохода, полученного за этот же трехлетний период, дополнительный налоговый вычет в размере 100,0 тыс.руб. по сумме погашения кредита из совокупного дохода, полученного таким лицом после 1 января 2000 г., предоставлен быть не может.


Пересчет валютного кредита


В случае выдачи физическому лицу целевых кредитов в валюте перевод погашенной суммы кредита и уплаченных процентов в рубли для предоставления налогового вычета производится по курсу, действовавшему на дату внесения взносов (уплаты процентов).


Кредит направлен на иные цели


При направлении физическим лицом банковского кредита, выданного на цели строительства (приобретение) жилья или дач, на другие цели, льгота, предусмотренная пп."в" п.6 ст.3 Закона о подоходном налоге (пп."в" п.14 Инструкции N 35), распространяется только на ту часть кредита, которая была направлена на предусмотренные кредитным договором цели, а также в соответствующей части на сумму погашенных процентов.


Действующий сегодня порядок пользования льготой


Физическим лицам, получившим банковский кредит на цели строительства или приобретение жилья и дач, впервые заявляющим о льготе по доходам, полученным после 1 января 2000 г., налоговый вычет предоставляется в порядке, предусмотренном Законом РФ "О подоходном налоге с физических лиц" в редакции Закона N 207-ФЗ, т.е. предельный размер налогового вычета, предоставленного за все годы пользования льготой, не может превысить размер совокупного дохода физического лица, полученного за три года подряд с года осуществления покупки или начала строительства, в том числе размер принятых к зачету прямых расходов ограничен 5000-кратным размером МРОТ, учитываемым за названные три года подряд.


Сколько лет можно пользоваться льготой?


Анализ правовой нормы


При внимательном изучении текста нормы, предусмотренной пп."в" п.6 ст.3 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" в редакции Закона N 207-ФЗ, можно сделать вывод об отсутствии законодательно установленного предельно допустимого количества лет, в течение которых физическое лицо вправе пользоваться льготой в связи с направлением средств как на прямые расходы по строительству либо покупке жилого дома или квартиры, или дачи, или садового домика, так и на погашение банковских кредитов и уплату процентов, полученных на цели строительства или приобретения.

Законом лишь установлен предельный размер налогового вычета по суммам прямых расходов, исчисляемый исходя из размера 5000-кратного МРОТ, учитываемого за трехлетний период (три года подряд). Использовать же сумму налоговой льготы в зависимости от размера полученного совокупного дохода физического лица и суммы произведенных расходов возможно как в течение одного, так и нескольких налоговых периодов.

Данное положение Закона N 1998-1 учтено в Инструкции N 35 Изменениями и дополнениями N 9. В частности, в примерах NN 1, 3 и 4, изложенных в пп."в" п.14 Инструкции N 35 в новой редакции (вступившей в силу с 1 июня 2000 г. по истечении 10 дней со дня официального опубликования этих Изменений и дополнений в "Бюллетене нормативно-правовых актов федеральных органов исполнительной власти" N 21 от 22.05.2000), иллюстрируется порядок предоставления льготы по суммам, направленным на новое строительство или покупку жилья и дач, а также на погашение банковских кредитов и уплату процентов, учитываемым в целях исчисления налогооблагаемого дохода физического лица в течение четырехлетнего периода.

Возможность использования налогового вычета в течение более трех лет распространяется на физических лиц, заявивших о льготе до 1 января 2000 г. и продолжающих пользоваться налоговым вычетом в 2000 г., второй или третий год, а также на лиц, впервые заявляющих о льготе по доходам, полученным после 1 января 2000 г. Физическим лицам, воспользовавшимся льготой в течение трехлетнего периода до 1 января 2000 г., дальнейшее предоставление налогового вычета не производится.


Когда льгота может использоваться больше трех лет?


Для ответа на вопрос обратимся к норме, предусмотренной пп."в" п.6 ст.3 Закона N 1998-1, устанавливающей, что сумма предоставленной льготы не может превышать размер совокупного дохода физического лица, полученного за трехлетний (три года подряд) период. Ограничение же количества календарных лет, в течение которых может предоставляться соответствующий налоговый вычет. Законом не определено. Поэтому в тех случаях, когда сумма вычета, предоставленного физическому лицу за первые три года пользования льготой, составляет сумму, не превышающую размер совокупного дохода, полученного этим лицом за соответствующий трехлетний (три года подряд) период, в течение следующего налогооблагаемого периода может быть предоставлена льгота на сумму произведенных целевых расходов в пределах совокупного дохода, полученного за этот трехлетний (три года подряд) период.

Пример

Совокупный доход физического лица в 1998 г. составил 60 тыс.руб. С этого же года предоставляется льгота по налогу в связи со строительством дачи. Сумма расходов, произведенных в 1998 г. и принятых в этом же году к зачету, составила 30 тыс.руб. В 1999 г. аналогичные показатели составили 80 тыс.руб. и 50 тыс.руб., в 2000 г. совокупный доход 100 тыс.руб., расходы - 70 тыс.руб. Всего совокупный доход за три года составил 240 тыс.руб. (60 + 80 + 100), размер 5000-кратного МРОТ 417,45 тыс.руб., сумма использованного налогового вычета 150 тыс.руб. (30 + 50 + 70). В следующем 2001 г. физическое лицо закончило строительство дачи, совокупный доход составил 140 тыс.руб., расходы 100 тыс.руб.

Сумма предельно допустимого налогового вычета составляет 90 тыс.руб. (240 - 150) или не свыше суммы разницы между совокупным доходом, сложившимся за соответствующий трехлетний период, и суммой вычета, предоставленного за первые три года пользования льготой.

Встречаются ситуации, при которых расходы, произведенные физическим лицом за третий год пользования льготой, превышают сумму совокупного дохода, полученного за этот же налогооблагаемый период. Если при этом за все годы пользования льготой сумма предоставленного налогового вычета не превышает размер совокупного дохода физического лица, учитываемого за трехлетний период (три года подряд), то в следующем году также возможен перерасчет в пределах суммы образовавшейся разницы.


Пример

Совокупный доход за первый год пользования льготой составил 50 тыс.руб., расходы - 20 тыс.руб.: за второй год доход 70 тыс.руб., расходы 30 тыс.руб.; за третий год пользования льготой совокупный доход сложился в сумме 100 тыс.руб., расходы - 120 тыс.руб. Всего совокупный доход за три года 220 тыс.руб. (50 + 70 + 150), размер 5000-кратного МРОТ 417,45 тыс.руб., сумма предоставленного налогового вычета 150 тыс.руб. (20 + 30 + 100). В течение четвертого года совокупный доход составил 130 тыс.руб., сумма расходов, перешедшая с прошлого года и принятая к зачету, составила 20 тыс.руб., другие расходы больше не производились.

Всего за четыре года сумма предоставленных вычетов в связи со строительством дачи составляет 170 тыс.руб. (20 + 30 + 100 + 20), то есть находится в пределах суммы совокупного дохода, полученного физическим лицом за трехлетний период.


Заполнение налоговой карточки


В случае предоставления физическому лицу налогового вычета в течение более чем трехлетнего периода расчет льготы, предоставленной за 4-й год, производится в четвертой строке п.4 Приложения "Б" к Налоговой карточке. Показатели п.3 заполняются в таком случае в обычном порядке. При этом сумма налогового вычета, предоставленного за все годы пользования льготой, указанная в графах 5 и 7 п.4 Приложения, не может превышать сумму совокупного дохода, полученного физическим лицом за трехлетний (три года подряд) период, указанную в итоговой строке графы 2 п.3 Приложения. Также должны быть учтены ограничения по прямым расходам суммой 5000-кратного МРОТ, сложившейся за названный период, указанной в итоговой строке графы 3 п.3 Приложения.


О.В. Чикишева,

советник налоговой службы I ранга


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.