Выбор метода оценки материально-производственных запасов (В. Банк, Г. Осипенко, "Финансовая газета", N 40, октябрь 2000 г.)

Выбор метода оценки материально-производственных запасов


Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденное приказом Минфина России от 15.06.98 г. N 25н (с изм. и доп. от 30.12.99 г. и 24.03.2000 г.) дает право предприятию оценивать отпущенные в производство материально-производственные запасы одним из следующих методов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости (СС);

по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО);

по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).

Выбор адекватного метода оценки материально-производственных запасов имеет наибольшее значение для предприятий материалоемких отраслей экономики.

В зависимости от поставленных перед предприятием целей главный бухгалтер должен выбрать один из указанных методов. Первый из них применяется для оценки запасов, которые не могут быть заменены другими или используются особым образом. Метод оценки использованных материально-производственных запасов по средней себестоимости нивелирует инфляционные влияния на себестоимость выпущенной продукции и стоимость остатков материальных запасов.

Если предприятие стремится к снижению затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), то оптимальным вариантом оценки использованных материальных ресурсов является метод ФИФО (в условиях инфляционной экономики). Однако использование этого метода может привести к стоимостному увеличению остатков материально-производственных запасов, а следовательно, к росту налогооблагаемой базы для расчета налога на имущество. В то же время необходимо учитывать, что источником уплаты налога на имущество является прибыль до налогообложения, т.е. возрастание суммы налога на имущество в обязательном порядке приведет к снижению налогооблагаемой прибыли, а следовательно, и к уменьшению налога на прибыль.

Использование метода ЛИФО в инфляционной экономике приведет к завышению себестоимости использованных на производство продукции материальных ресурсов, уменьшению остатков материально-производственных запасов, снижению налогооблагаемой базы для налога на имущество и увеличению базы для налога на прибыль.

Метод СС оценки использованных материально-производственных запасов нивелирует инфляционные влияния на себестоимость выпущенной продукции и стоимость остатков материальных ресурсов.

Рассмотрим данное утверждение на конкретном примере.


Пример.

Остатки на начало отчетного периода материала "X" составили 20 тыс. единиц по цене 100 руб. за единицу (2 млн руб.). В течение отчетного периода поставки указанного материала осуществлялись несколько раз. При первой поставке на предприятие поступило 20 тыс. единиц по цене 90 руб. (1800 тыс. руб.), при второй - 30 тыс. единиц по цене 110 руб. (3300 тыс. руб.), при третьей - 40 тыс. единиц по цене 95 руб. (3800 тыс. руб.), при четвертой - 50 тыс. единиц по цене 112 pyб. (5600 тыс. руб.). За отчетный период на производство продукции было использовано 130 тыс. единиц, а остатки на конец отчетного периода составили 30 тыс. единиц. Таким образом, всего на конец отчетного периода (с учетом остатков на начало отчетного периода) количество материала составило 160 тыс. единиц стоимостью 16 500 руб.

1. Расчет стоимости использованного на производство продукции материала "Х" и стоимости его остатков на конец отчетного периода.

Метод СС

Средняя цена единицы материала "X" = 16 500 000 : 160 000 = 103,13 (руб.).

Стоимость израсходованного материала "X" = 130 000 х 103,13 = 13 407 (тыс. руб.).

Стоимость остатков на конец отчетного периода = 30 000 х 103,13 = 3093 (тыс. руб.)

Метод ФИФО

Стоимость израсходованного материала "Х":

20 000 х 100 = 2000 (тыс. руб.)

20 000 х 90 = 1800 (тыс. руб.)

30 000 х 110 = 3300 (тыс. руб.)

40 000 х 95 = 3800 (тыс. руб.)

20 000 х 112 = 2240 (тыс. руб.)

Итого 130 000 единиц 13 140 тыс. руб.

Стоимость остатков на конец отчетного месяца:

30 000 х 112 = 3360 (тыс. руб.)

Метод ЛИФО

Стоимость израсходованного материала "X":

50 000 х 112 = 5600 (тыс. руб.)

40 000 х 95 = 3800 (тыс. руб.)

30 000 х 110 = 3300 (тыс. руб.)

10 000 х 90 = 900 (тыс. руб.)

Итого 130 000 единиц 13 600 тыс. руб.

Стоимость остатков материала "X" на конец отчетного периода:

10 000 х 90 = 900 (тыс. руб.)

20 000 х 100 = 2000 (тыс. руб.)

Итого 30 000 единиц 2900 тыс. руб.

Таким образом, минимальная стоимость использованных материалов достигается при методе ФИФО, а остатков материальных запасов - при методе ЛИФО. Такой порядок характерен не только для инфляционной экономики (т.е. когда рост цен имеет постоянный характер), но и для такой ситуации, когда в экономике наблюдаются колебания цен. Кроме того, увеличение стоимости использованных материалов вызывает уменьшение на такую же сумму остатков материально-производственных запасов на конец периода, и наоборот.

Влияние оценки использованных материально-производственных запасов на уровень затрат на производство и реализацию продукции определяется как разность между остатками материально-производственных запасов при оценке методом ФИФО (ЛИФО) и методом СС:

     Дельта З = О - О ;
                 1   0

где Дельта З - изменение материальных затрат,

     O , O  - остатки материально-производственных запасов при оценке  их
      1   0
методом СС и методом ФИФО (ЛИФО) соответственно.

Рассмотрим влияние метода оценки материально-производственных запасов на величину налога на имущество на основе данных предыдущего примера.


Таблица 1
(тыс. руб.)

Показатели Метод оценки
материально-производствен-
ных запасов
Отклонение от
метода СС
СС ФИФО ЛИФО ФИФО ЛИФО
1 2 3 4 5 6
1. Остатки на начало
отчетного периода
2000 2000 2000 - -
2. Остатки на конец
отчетного периода
3093 3360 2900 +267 -193
3. Средняя стоимость
(стр. 1 + стр. 2)
-----------------
2
2546,5 2680 2450 +133,5 -96,5
4. Налогооблагаемая
база (стр. 3 : 4)
636,6 670 612,5 +33,4 -24,1
5. Сумма налога
на имущество
(стр. 4 х 0,02)
12,7 13,4 12,3 +0,7 -0,4

Влияние метода оценки материально-производственных запасов на величину налога на имущество можно определить по формуле:

Дельта Ни = Дельта З х Rи /2 х 4,

где Дельта Ни - изменение величины налога на имущество;

Дельта З - изменение суммы материальных затрат;

Rи - ставка налога на имущество.

Рассмотрим влияние метода оценки материально-производственных запасов на балансовую прибыль и налог на прибыль.

Дополнительные данные:

выручка от реализации продукции (без НДС) составила 20 000 тыс. руб.;

затраты на производство продукции (кроме материальных) - 6300 тыс. руб.,

ставка налога на прибыль - 30%.


Таблица 2
(тыс. руб.)

Показатели Метод оценки
материально-производст-
венных запасов
Отклонение
от метода СС
СС ФИФО ЛИФО ФИФО ЛИФО
1 2 3 4 5 6
1. Выручка от реализации
продукции (без НДС)
20,000 20,000 20,000 - -
2. Затраты - всего

В том числе:

материальные

прочие
19707



13407

6300
19440



13140

6300
19900



13600

6300
- 267



- 267

-
+193



+193

-
3. Прибыль от реализации 293 560 100 +-267 -193
4. Налог на имущество 12,7 13,4 12,3 +-0,7 -0,4
5. Налогооблагаемая
прибыль
280,3 546,6 87,7 +-266,3 -192,6
6. Налог на прибыль 84,1 164 26,3 +-79,9 -57,8

Влияние метода оценки материально-производственных запасов на величину налога на прибыль можно определить по формуле:

Дельта Нпр = (Дельта З - Дельта Ни) х Rпp,

где Дельта Нпр - изменение налога на прибыль;

Дельта З - изменение суммы материальных затрат;

Дельта Ни - изменение налога на имущество;

Rпp - ставка налога на прибыль.


Таблица 3
(тыс. руб.)

Метод оценки
материально-
производствен-
ных запасов
Стоимость
использован-
ных МПЗ
Стоимость
остатков
МПЗ
Сумма налога
на имущество
Сумма
налога на
прибыль
Сумма
двух
налогов
СС 13407 3093 12,7 84,1 96,8
ФИФО 13140 3360 13,4 164,0 177,4
ЛИФО 13600 2900 12,3 26,3 38,6

В заключение отметим следующее.

1. В нашем примере наибольшее налоговое бремя предприятие понесет в том случае, если будет использовать метод оценки материально-производственных запасов по себестоимости первых по времени их закупок (сумма налогов на прибыль и имущество составит 177,4 тыс. руб.) и наименьшее - при использовании метода последних по времени закупок (38,6 тыс. руб.)

2. Если предприятие стремится к минимальному изъятию средств из оборота на уплату налогов, то его руководителю следует закрепить в учетной политике такой метод оценки производственно-материальных ресурсов, как ЛИФО. Если же предприятие пытается привлечь инвесторов, получить долгосрочные кредиты, увеличить размер уставного капитала, то аудитору следует порекомендовать руководству предприятия оценивать материально-производственные запасы методом ФИФО, так как данный метод позволяет увеличить стоимость остатков материальных ресурсов и занизить затраты, связанные с производством продукции, а следовательно, увеличить балансовую прибыль и, таким образом, улучшить показатели финансового и имущественного состояния предприятия. При этом аудитору следует помнить, что такие рекомендации можно давать только в случаях инфляционной экономики и высокой оборачиваемости сырья и материалов.

3. Если цены на сырье и материалы имеют тенденцию к понижению, то использование предприятием метода ФИФО приведет к увеличению стоимости использованных материалов, уменьшению балансовой прибыли, налога на прибыль, а также к уменьшению стоимости остатков материальных ресурсов, увеличит налогооблагаемую базу для налога на имущество, уменьшит себестоимость использованных ресурсов и соответственно увеличит балансовую прибыль и налог на прибыль.


Литература

1. Федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 г. N 34н.

3. "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденное приказом Минфина России от 9.12.98 г. N 60н.

4. "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденное приказом Минфина России от 15.06.98 г. N 25.

5. Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл. Принципы бухгалтерского учета. - М.: ФиС, 1997, 495 с.

6. Р. Энтони, Дж. Рис. Учет: ситуации и примеры. - М.: ФиС, 1996, 557 с.


В. Банк,

профессор,


Г. Осипенко,

старший преподаватель

Кафедра "Бухгалтерский учет и аудит",

Астраханский государственный технический университет


Газета "Финансовая газета"


Учредители: Министерство Финансов Российской Федерации, Главная редакция международного журнала "Проблемы теории и практики управления"

Газета зарегистрирована в Госкомпечати СССР 9 августа 1990 г.

Регистрационное свидетельство N 48

Издается с июля 1991 г.

Индексы 50146, 32232

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение