Требование достоверности при формировании бухгалтерской отчетности (В.Д. Новодворский, Н.Н. Клинов, "Бухгалтерский учет", N 13, 14, июль 2000 г.)

Требование достоверности при формировании
бухгалтерской отчетности


Сопоставимость отчетных данных разных периодов как элемент общего требования достоверности в настоящее время является наиболее труднодостижимой, учитывая многообразие факторов, влияющих на сравнимость учетной информации. В представленном материале авторы решают данную проблему путем корректировки статей бухгалтерской отчетности. Отбор статей для корректировки проводится по критерию их существенности для результатов деятельности организации.

Требование достоверности наряду с требованием полноты является одним из основополагающих при составлении бухгалтерской отчетности. Практическое выполнение указанного требования связано с применением принципов существенности и сопоставимости. С позиции существенности задача отчетности заключается в обеспечении пользователей информацией, необходимой им для принятия управленческих и инвестиционных решений.

Подход к определению порога существенности в российском законодательстве по бухгалтерскому учету в разное время был различным. Согласно п. 4.31 приказа Минфина России от 12.11.96 N 97 "О годовой бухгалтерской отчетности организаций" существенной признавалась "сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее пяти процентов" (в общей сумме итогов форм N 1, 2).

В настоящее время указанная норма осталась только в отношении показателей отчета о прибылях и убытках (ф. N 2). В частности, согласно п. 18.1 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н (в ред. от 30.12.99), "выручка, операционные и внереализационные доходы (выручка от продажи продукции (товаров), выручка от выполнения работ (оказания услуг) и т. п.), составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются по каждому виду в отдельности". Аналогичная норма предложена и в п. 21.1 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н (в ред. от 30.12.99).

Однако важным является не столько количественное, сколько качественное определение существенности, необходимое для раскрытия учетной информации. Приведем отдельные примеры, показывающие проблему использования принципа существенности.


Пример 1. Акционерное общество в пояснительной записке не отразило величину забалансовых обязательств по индоссированным векселям в сумме 300 тыс. руб. После представления отчетности акционерам произошло предъявление обществу требования по уплате части вексельного обязательства в сумме 200 тыс. руб. Указанное событие привело к снижению оборотного капитала организации на 10% и ухудшило показатели финансово-хозяйственной деятельности в следующем отчетном периоде.

Согласно количественному критерию данное забалансовое обязательство не является существенным, поскольку на дату представления отчетности существовала только вероятность факта признания за обществом обязательства. Однако с позиции качественного представления информации принцип существенности не был соблюден. Очевидно, что в данном случае при неотражении в пояснительной записке условного факта хозяйственной деятельности, связанного с операцией индоссамента в отчетном периоде, организация столкнется с необходимостью дополнительного объяснения акционерам причин снижения производственных возможностей в отчете за следующий период.

Отметим, что несмотря на то, что индоссированный вексель по сути является условным фактом хозяйственной деятельности, он фактически не введен в соответствующий перечень. Так, в п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98), утвержденного приказом Минфина России от 25.11.98 N 57н, указаны только "учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок погашения которых не наступил до даты подписания бухгалтерской отчетности".


Пример 2. В течение отчетного периода акционерное общество выдало беспроцентные ссуды руководству в сумме 1200 тыс. руб. В бухгалтерском балансе сумма выданных ссуд включена в состав статьи "Прочие дебиторы". Указанный факт должен быть раскрыт в пояснительной записке. В данном случае основное значение имеет обеспечение контроля акционерами использования капитала.

Согласно п. 35 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н (ред. от 30.12.99), организация обязана представлять в бухгалтерской отчетности данные не менее чем за два отчетных периода. Это относится, прежде всего, к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Что же касается других отчетных форм, то в них данные представляются только за один отчетный период, что затрудняет анализ информации. Выходом из этой ситуации является либо раскрытие сравнительных данных по указанным формам за такое же количество отчетных периодов, что и по основным формам отчетности (ф. N 1, 2), либо представление сравнительных данных только в пояснительной записке. Второй вариант является более предпочтительным как с позиции соответствия действующему законодательству, так и с учетом информационной разгрузки форм отчетности.

Сопоставимость (сравнимость) - свойство информации, позволяющее пользователям устанавливать сходства и различия между двумя и более рядами экономических явлений. Применительно к учетной информации сопоставимость должна обеспечиваться при сравнении количественных значений одноименной статьи бухгалтерского отчета, относящихся к различным отчетным периодам.

Проблему сопоставимости отчетных данных разных периодов, представляемых в пояснительной записке, можно решить с помощью их корректировки. Данная процедура позволяет привести к общему основанию не только абсолютные показатели статей отчетности, но и относительные - аналитические коэффициенты. Процедура сопоставления предусматривает приведение данных прошлых отчетных периодов к условиям, в которых осуществлялась финансово-хозяйственная деятельность организации в последнем отчетном периоде.

При этом важно различать условия деятельности, которые не могут быть изменены самой организацией и являются факторами, действующими вне зависимости от ее производственных интересов (внешние факторы), а также условия деятельности, которые могут поддаваться изменению благодаря активности организации (внутренние факторы). К данным группам относятся следующие факторы:

внешние (рублевая и валютная инфляция; ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации; ставки налогов, платежей и сборов; рыночный процент доходности);

внутренние (изменение элементов учетной политики организации; изменение структуры производимой продукции (работ, услуг); изменение географии продаж; качество управления средствами организации (элементы оптимизации налогообложения, бухгалтерского учета и др.).

Корректировке подлежат все вышерассмотренные внешние факторы и один внутренний - изменение элементов учетной политики организации. Изменение структуры статей отчетности, полученное в связи с действиями непосредственно самой организации, не должно рассматриваться как часть процедуры сопоставления. Оценка влияния данных внутренних факторов на статьи отчетности заключается в проведении дополнительного факторного анализа пользователями на основе предоставленных им данных.

Процедура корректировки заключается в выполнении последовательных операций по следующим стадиям:

- предварительная (отбор статей бухгалтерской отчетности для корректировки; привязка числовых данных по статье за несколько отчетных периодов в табличной форме; определение основы корректирующих коэффициентов и их расчет);

- основная (проведение пересчета данных статей с использованием корректирующих коэффициентов; представление сравнительных данных в табличной форме).

Отбор статей отчетности для их корректировки целесообразно проводить по критерию существенности статьи для результатов деятельности организации. Существенность, как уже было отмечено выше, должна восприниматься не только с количественной, но и с качественной стороны. Например, можно использовать показатели оборачиваемости применительно к определению существенности статьи для результатов деятельности. Это связано с тем, что расчет оборачиваемости является по существу наиболее доступным способом определения степени использования имущества и обязательств в формировании финансовых результатов.


Пример 3. Организация имеет на балансе долгосрочные финансовые вложения, стоимость приобретения которых представляет несущественную долю в итоге валюты баланса. Как поступить в данном случае: привести в пояснительной записке расшифровку долгосрочных вложений по видам и направлениям в текстовом варианте без раскрытия цифр либо вообще не упоминать о данной группе статей?

Согласно количественной трактовке существенности организация имеет полное право не раскрывать данные по таким вложениям в пояснительной записке. Однако если речь идет о том, что организация в отчетном периоде получила доход от участия в капитале других организаций, составляющий более 50% от совокупного финансового результата, то отсутствие раскрытия данного факта приведет к фактическому отходу от требования представления существенной информации. Если же не только доля долгосрочных финансовых вложений, но и их доля участия в формировании общего финансового результата ниже уровня существенности, то дополнительное раскрытие этой информации в отчетности будет бессмысленным.

Приведем другой пример, который является более неоднозначным, учитывая трактовку сферы применения принципа существенности.


Пример 4. Организация производит переработку давальческого сырья и, следовательно, учитывает полученные от других организаций товарно-материальные ценности на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку". Если говорить о существенности как о принципе, относящемся к статьям баланса и других форм отчетности, то можно не показывать дополнительную информацию по давальческому сырью.

Однако необходимость в дополнительном раскрытии может возникнуть, если выручка от реализации продукции (работ, услуг) на 30% складывается из выручки, полученной за счет переработки давальческого сырья. Следовательно, данных справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, недостаточно, и требуется раскрытие информации по видам давальческого сырья.

Такой подход важен в силу того, что пользователи получают определенную основу для прогнозирования будущего финансового состояния организации. Действительно, если цены на давальческое сырье упадут, то это приведет к соответствующему снижению финансовых результатов.

Существуют следующие способы отбора статей отчетности для дополнительного раскрытия их в пояснительной записке:

первый способ предусматривает расчет доли участия статей бухгалтерского баланса в формировании финансовых результатов организации. Наиболее удачно он может быть использован при незначительности доли статьи в валюте бухгалтерского баланса (менее 5%);

второй способ заключается в расчете оборачиваемости по группе близких по экономическому содержанию статей отчетности и нахождении отклонений от среднего уровня оборачиваемости.

Приведем пример, показывающий возможность применения второго способа отбора статей отчетности.


Пример 5. Рассчитаем оборачиваемость статей бухгалтерской отчетности на примере группы статей "Запасы" актива баланса (см. табл.).



Наименование статьи

Остаток,
тыс. руб.
Доля
в валюте
баланса, %
Оборачива-
емость,
дни*(1)
Отклонение от
средней
оборачиваемости,
дни
Сырье, материалы
и другие аналогичные
ценности

Затраты в незавер-
шенном производстве
(издержках обраще-
ния)

Готовая продукция
и товары для пере-
продажи

Товары отгруженные

Расходы будущих
периодов

Итого запасов

Итого активов
(валюта баланса)

500000



70000




200000


50000

3000


823000

1440000

34,72



4,86




13,89


3,47

0,21


57,15

-

190



220




135


75

185


172,18*(2)

-

-17,82



-47,82




+37,18


+97,18

-12,82


-

-
*(1) Для расчета оборачиваемости была использована следующая
формула:
среднее сальдо по счету за период : кредитовый оборот по счету
за период х количество дней в периоде.
Для расчета оборачиваемости по пассивным статьям в качестве знаменателя
необходимо брать дебетовый оборот по счету за период.
*(2) Значение оборачиваемости по строке "Итого запасов"
рассчитывается путем взвешивания индивидуальных показателей
оборачиваемости статей данной группы: ((34,72 х 190) + (4,86 х 220) +
(13,89 х 135) + (3,47 х 75) + (0,21 х 185) : 57,15).

Таким образом, общая оборачиваемость запасов составила в среднем 172 дня, в то время как периоды оборачиваемости отдельных статей, входящих в группу запасов, существенно отличались от среднего уровня. Это прежде всего относится к статьям затрат в незавершенном производстве (издержках обращения) и товаров отгруженных. В первом случае происходит замедление оборачиваемости средств, во втором - убыстрение. Характерно, что обе рассматриваемые статьи ниже 5% от валюты баланса. Однако с точки зрения их существенности для производственной деятельности организации они должны быть раскрыты в пояснительной записке.

Для отбора статей отчетности необходимо показать их динамику и влияние на финансовое положение организации. В действительности, при примерно одинаковой величине статьи характеризуются различными значениями оборачиваемости: оборачиваемость средств в незавершенном производстве (издержках обращения) существенно медленнее, чем по статье товаров отгруженных (в 2,9 раза). Это может, в частности, происходить в связи с неправильной политикой продаж в организации. Об этом также свидетельствует медленная оборачиваемость средств по статье готовой продукции и товаров для перепродажи (135 дней).

Следовательно, является важным раскрывать информацию о составе средств в незавершенном производстве (издержках обращения) и товарах отгруженных. Представление учетных данных по указанным статьям возможно как в виде сравнительной динамики за отчетный период, так и с использованием расшифровки их состава.

Для сопоставимости данных, раскрываемых в пояснительной записке, особое значение имеют система корректирующих коэффициентов и методы их расчета. Исчисление коэффициентов возможно, в частности, с помощью индексного метода. Указанный метод является наиболее простым в применении и может использоваться при расчете корректирующих коэффициентов.

Основная цель корректировочных коэффициентов состоит в получении аналитической информации для различных групп пользователей. При этом указанные корректировки производятся в целях финансового анализа.

Рассмотрим применение индексного метода для корректировки статей бухгалтерской отчетности с целью их сопоставления, учитывая следующий внешний фактор - ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.


Пример 6. Организация имеет кредитную линию в коммерческом банке на пополнение собственных оборотных средств (см. табл.2).


                                                                Таблица 2

Показатель Отчетный период
1999 1998 1997
Объем выданных банком средств по про-
лонгируемому кредитному договору,
млн руб.
8 15 20
Проценты за пользование заемными
средствами
65 60 40
Средняя ставка рефинансирования, % 57 56 34
Величина процентов, подлежащих уплате
банку, млн руб.
5,2
(8 х 65 :
100)
9
(15 х 60 :
100)
8
(20 х 40 :
100)

Чтобы получить сопоставимые данные по себестоимости произведенной продукции (работ, услуг), необходимо провести корректировку величины процентов за пользование заемными средствами. Для этих целей используется следующая формула:


    /--------------------------------------------------------------\
    |Проценты, относимые  на  се-|    |                            |
    |бестоимость  (в     пределах|    |Суммарная величина процентов|
    |ставки      рефинансирования| :  |к уплате                    |
    |плюс 3%)                    |    |                            |
    \--------------------------------------------------------------/

Данное соотношение составило: в 1999 г. - 60 : 65, в 1998 г. - 59 : 60, в 1997 г. - 37 : 40. Коэффициенты пересчета для процентов, относимых на себестоимость, будут получены путем деления соотношения за 1999 г. (отчетный период) на соответствующие значения за 1997 и 1998 гг.:


     К     = (60 : 65) : (59 : 60) = 0,939;
      1998

     К     = (60 : 65) : (37 : 40) = 0,998.
      1997

Следовательно, абсолютная величина процентов за пользование кредитом в части, относимой на себестоимость, должна быть откорректирована с учетом полученных значений коэффициентов (см. табл.3).


                                                                Таблица 3

                                                                 млн руб.
Показатель Проценты за пользование заемными средствами, подле-
жащие уплате банку
относимые на себестои-
мость
за счет чистой прибыли
1999 1998 1997 1999 1998 1997
Величина процентов 4,8 8,85 7,4 0,4 0,15 0,6
Откорректированная
величина процентов

4,8
8,31
(8,85 х
0,939)
7,385
(7,4 х
0,998)

0,4
0,69
(9,0 -
8,31)
0,615
(8,0 -
7,385)
Полученное откло-
нение
- -0,54 -0,015 - 0,54 0,015

Результатом проведенной корректировки явилось приведение к сопоставимому виду статьи процентов, подлежащих уплате банку, за три года. При этом для корректировки процентов, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), была принята во внимание структура процентов к уплате для целей налогообложения, действовавшая в отчетном периоде (1999 г.).

Индексный метод также применяется для корректировки статей бухгалтерской отчетности с учетом других внешних факторов: инфляции и ставок налогообложения.


Пример 7. Имеются следующие первоначальные данные отчета о прибылях и убытках (см. табл.4).


                                                                Таблица 4

                                                                 тыс.руб.
Показатель  
1999 1998 1997
Выручка (нетто) от продажи товаров, продук-
ции, работ, услуг (за минусом налога на до-
бавленную стоимость, акцизов и аналогичных
обязательных платежей)

24000

17800

11500
Себестоимость проданных товаров, продукции,
работ, услуг
10800 9300 7400
Валовая прибыль 13200 8500 4100
Коммерческие расходы 900 500 500
Управленческие расходы 800 600 400
Прибыль (убыток) от продаж 11500 7400 3200
Операционные доходы и расходы 150 (300) 70
Внереализационные доходы и расходы* (2600) (2000) (1200)
Чистая прибыль (нераспределенная прибыль
(убыток) отчетного периода)
9050 5100 2070
* Величина налога на прибыль и аналогичные обязательные платежи включе-
ны в состав внереализационных расходов.

Приведем дополнительную информацию, не включенную в отчет о прибылях и убытках (см. табл.5).


                                                                Таблица 5

                                                                 тыс.руб.
Показатель Отчетный период
1999 1998 1997

Выручка (брутто) от продажи товаров, продукции,
работ, услуг

32000

22300

14500
Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции,
работ, услуг (за минусом налога на добавленную
стоимость, акцизов и аналогичных обязательных
платежей)
24000 17800 11500
в том числе от продажи:

товаров, продукции, работ, услуг в рублевом эк-
виваленте валютной стоимости

товаров, продукции, работ, услуг в рублях


21000


3000


10500


7300


8000


3500

Для приведения выручки (нетто) к сопоставимому виду следует произвести ее корректировку с учетом изменений ставок налогов и инфляции.

Имеются некоторые особенности порядка пересчета выручки (нетто) с учетом фактора инфляции:

а) производится разбивка выручки от продажи на две составляющие - оборот по товарам, продукции, работам, услугам, реализуемым в рублевом эквиваленте валютной стоимости; и оборот по товарам, продукции, работам, услугам, реализуемым в рублях;

б) по выручке, полученной от продажи в рублевом эквиваленте валютной стоимости, определяется влияние инфляции рубля по отношению к иностранной валюте;

в) по выручке, полученной от продажи в рублях, определяется влияние инфляции рубля.

Корректировочный коэффициент с учетом фактора изменения курса иностранной валюты исчисляется при расчетах между контрагентами. Курс иностранной валюты устанавливается ими на договорной основе. Для расчета данного коэффициента используются следующие формулы:


                   n
                 Сумма K_i x Q_i
                  i=1
      K_средн. =----------------- ,
                      n
                    Сумма Q_i
                     i=1

где К_средн. - средневзвешенное значение курса иностранной валюты к российскому рублю за отчетный период; К_i - курс иностранной валюты на дату продажи i-й партии товаров, продукции, работ, услуг; Q_i - валютная стоимость i-й проданной партии товаров, продукции, работ, услуг; i, n - количество проданных партий товаров, продукции, работ, услуг в отчетном периоде.


К_в = К_средн.тек. : К_средн.кор.,


где К_в - корректировочный коэффициент с учетом фактора изменения курса иностранной валюты; Ксредн.тек. - средневзвешенное значение курса иностранной валюты к российскому рублю за текущий отчетный период; Ксредн.кор. - средневзвешенное значение курса иностранной валюты к российскому рублю за отчетный период, в котором проводится корректировка данных.

Корректировочный коэффициент по инфляции рассчитывается по следующей формуле:


К_р = КИ_тек. : КИ_кор.,


где К_р - корректировочный коэффициент по инфляции, исчисляемый на основе данных Госкомитета РФ по статистике; КИ_тек. - коэффициент инфляции в текущем отчетном периоде; КИ_кор. - коэффициент инфляции в отчетном периоде, в котором проводится корректировка данных.

Рассчитаем рассмотренные корректировочные коэффициенты и приведем показатель выручки к сопоставимому виду, учитывая фактор инфляции (см. табл.6).


                                                                Таблица 6

Показатель Отчетный период
1999 1998 1997
С учетом фактора изменения курса иностранной валюты
Средневзвешенное значение курса иностранной ва-
люты к российскому рублю
24,2 12,3 6,0
Корректировочный коэффициент с учетом фактора
изменения курса иностранной валюты

-
1,967
(24,2 :
12,3)
4,033
(24,2 :
6,0)
Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции,
работ, услуг в рублевом эквиваленте валютной
стоимости, тыс.руб.
21000 10500 8000
Откорректированное значение показателя выручки
(нетто) от продажи товаров, продукции, работ,
услуг в рублевом эквиваленте валютной стоимос-
ти, тыс.руб.

21000
20653,5
(10500
х
1,967)

32264
(8000 х
4,033)
С учетом фактора инфляции
Коэффициент инфляции годовой, % 115,65 124,25 110,21
Корректировочный коэффициент по инфляции
-
1,156
(115,65
: 100)
1,437
[(115,65
: 100) х
(124,25
: 100)]
Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции,
работ, услуг в рублях, тыс. руб.

Откорректированное значение показателя выручки
(нетто) от продажи товаров, продукции, работ,
услуг в рублях, тыс.руб.

Итого откорректированное значение показателя
выручки (нетто) с учетом влияния инфляционных
составляющих, тыс.руб.
3000



3000


24000
7300


8438,8
(7300 х
1,156)

29092,3
3500


5029,5
(3500 х
1,437)

37293,5

В целях упрощения процедуры корректировки с учетом фактора изменения ставок налогов из первоначальных данных отчета о прибылях и убытках следует выбрать наиболее важные для пользователей отчетности показатели деятельности организации, а именно:

- выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг;

- прибыль (убыток) от продаж;

- чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода).

Приведем к сопоставимому виду каждый из указанных показателей. Для корректировки их значений следует использовать корректировочный коэффициент изменения ставок налогов. Расчет данного коэффициента основан на следующей формуле (для налогов с оборота):


К_и.с.н. = СП_кор. : СП_тек.,


где К_и.с.н. - корректировочный коэффициент изменения ставок налогов; СП_кор. - сумма процентных ставок по налогам с оборота в отчетном периоде, в котором проводится корректировка данных; СП_тек. - сумма процентных ставок по налогам с оборота в текущем отчетном периоде.

К налогам с оборота относятся: налог на добавленную стоимость, акцизы, налог с продаж и другие обязательные платежи.

Для получения более точного результата при расчете данной формулы необходимо использовать значения суммы процентных ставок по налогам с оборота, взвешенным по отдельным видам проданных товаров, продукции, работ, услуг. Указанное требование объясняется тем, что виды проданных товаров, продукции, работ, услуг могут иметь различные режимы налогообложения.

Проведем пересчет выручки (нетто) с использованием корректировочного коэффициента изменения ставок налогов (см. табл.7). За базу пересчета возьмем откорректированное значение выручки (нетто) с учетом влияния фактора инфляции (валютной и рублевой).


                                                                Таблица 7

Показатель Отчетный период
1999 1998 1997
Откорректированное значение выручки
(нетто) с учетом влияния инфляцион-
ных составляющих, тыс.руб.

24000

29092,3

37293,5
Сумма процентных ставок налогов с
оборота*
25,5 21,5 21,5
Корректировочный коэффициент изме-
нения ставок налогов
- 0,843
(21,5 :
25,5)
0,843
(21,5 :
25,5)
Откорректированное значение выручки
(нетто) с учетом влияния факторов
инфляции и налогообложения, тыс.
руб.

24000

24524,8
(29092,3 х
0,843)

31438,4
(37293,5 х
0,843)
* Для простоты вычислений сделано предположение, что средневзвешенные
значения суммы ставок налогов с оборота несущественно отклоняются
от вышеуказанных ставок, полученных простым сложением.

Помимо корректировок статей бухгалтерской отчетности с учетом изменения внешних факторов также следует рассмотреть возможность приведения данных к сопоставимому виду c учетом такого внутреннего фактора, как изменение элементов учетной политики организации.


Пример 8. Организация изменила способы ведения бухгалтерского учета, принятые при формировании учетной политики (см. табл.8).


                                                                Таблица 8

Элементы учетной политики Отчетный период
1999 1998
Метод оценки производственных запасов при
списании их в производство
по средней се-
бестоимости
по себестои-
мости первых
по времени
закупок (ФИФО)
Метод определения выручки от продажи то-
варов, продукции, работ, услуг
по отгрузке по оплате

Корректировка остатка запасов проводится с помощью корректировочного коэффициента изменения метода оценки производственных запасов при списании их в производство:


К_М = О_К-т : (C_Н + О_Д-т),


где К_М - корректировочный коэффициент изменения метода оценки производственных запасов при списании их в производство; ОК-т - оборот по кредиту счета 10 "Материалы"; C_Н - сальдо начальное по счету 10 "Материалы"; О_Д-т - оборот по дебету счета 10 "Материалы".

Далее следует провести пересчет кредитового оборота по счету 10 "Материалы", так как именно кредитовый оборот показывает величину отпущенных в производство материалов согласно избранному методу оценки (по средней себестоимости, ФИФО, ЛИФО).

Проведем корректировку данных по факту изменения метода оценки производственных запасов (см. табл.9).


                                                                Таблица 9

                                                                 тыс.руб.
Показатель Отчетный период
1999 1998
Сальдо начальное по счету 10 "Материалы" 320 250
Оборот по дебету счета 10 "Материалы" 1250 450
Оборот по кредиту счета 10 "Материалы" 1000 380
Сальдо конечное по счету 10 "Материалы" 570
(320 + 1250
- 1000)
320
(250 + 450
- 380)
Корректировочный коэффициент изменения метода
оценки производственных запасов при списании их
в производство
0,637 [1000
: (320 +
1250)]
0,543 [380
: (250 +
450)]
Откорректированное значение оборота по кредиту
счета 10 "Материалы"

-
445,783
[380 х
(0,637 :
0,543)]
Откорректированное значение сальдо конечного
по счету 10 "Материалы"

-
254,217
(250 + 450
- 445,783)

Таким образом, посредством корректировки остаток на счете 10 "Материалы" по состоянию на конец 1998 г. снизился на 65,783 тыс. руб. (с 320 до 254,217). Следовательно, на такую же сумму необходимо увеличить себестоимость произведенной продукции, работ, услуг за 1998 г.

Пересчет выручки от продаж вследствие изменения метода ее определения. Пересчет целесообразно начинать с корректировки показателя выручки (брутто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (см. табл.10).

Приведение к сопоставимому виду других показателей отчета о прибылях и убытках: выручки (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг; прибыли (убытка) от продаж; чистой прибыли (нераспределенной прибыли (убытка) отчетного периода) должно проводиться только после корректировки показателя выручки (брутто).

Таким образом, процесс корректировки дополнительных статей отчета о прибылях и убытках или данных пояснительной записки заключается в проведении последовательных итераций согласно следующей схеме:


Корректировка выручки (брутто) от продажи товаров, продукции, работ,
услуг вследствие изменения метода ее определения (с учетом фактора
изменения элементов учетной политики)
                                 |
                                 V
Корректировка выручки (нетто) с учетом фактора изменения ставок налогов
                                 |
                                 V
Корректировка выручки (нетто) с учетом фактора инфляции

                                                               Таблица 10

                                                                 тыс.руб.
Показатель 1998
Выручка (брутто) от продажи товаров, продукции, работ, ус-
луг (включая налог на добавленную стоимость, акцизы и ана-
логичные обязательные платежи)


1300
Оплаченная и отгруженная продукция 1100
Оплаченная, но не отгруженная продукция 200
Отгруженная, но не оплаченная продукция 300
Откорректированное значение выручки (брутто) от продажи
товаров, продукции, работ, услуг с учетом использования
метода отгрузки вместо метода оплаты

1400
(1100 + 300)

В.Д. Новодворский,

доктор экономических наук,

профессор ВЗФЭИ

Н.Н. Клинов,

кандидат экономических наук, ВЗФЭИ



Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение