Принятие к зачету НДС при оплате материальных ресурсов векселями третьих лиц (А.И.Сотов, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 18, сентябрь 2000 г.)

Принятие к зачету НДС при оплате материальных ресурсов
векселями третьих лиц

Вексель имеет двоякую природу - это, с одной стороны, ценная бумага, а с другой - долговое обязательство. Причем для векселедателя и векселедержателя он является скорее долговым обязательством. В Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25 июля 1997 г. N 18 "Обзор практики разрешения споров, связанных с использованием векселя в хозяйственном обороте" их отношения по векселю названы личными, имеющими строгую привязку к обязательству, в счет которого выдан вексель (п.9 Письма). Для третьего лица, которое приобрело такой вексель у первоначального векселедержателя, он уже является ценной бумагой, т.е. имущественным активом, и именно в этом качестве направляется третьим лицом в хозяйственный оборот. В частности, его можно передавать в обмен на приобретаемые материальные ресурсы.

Данный вопрос затрагивался в письме МНС России от 25 февраля 1999 г. N 03-4-09/39 "О налоге на добавленную стоимость". Согласно письму МНС России оплату товаров векселем третьего лица (ранее приобретенным путем оплаты реальными денежными средствами) следует рассматривать в режиме бартерных операций. То есть обязательство по уплате НДС возникает у продавца товаров в момент принятия векселя от покупателя. В свою очередь покупатель получает право на зачет (возмещение) сумм налога по поставленным товарам в момент передачи финансового векселя. Против этого сложно что-либо возразить. Однако далее авторы письма сделали довольно неожиданный вывод. По их мнению, покупатель имел право на возмещение сумм НДС только в пределах той части приобретенных товаров, стоимость которых не превышает суммы денежных средств, ранее перечисленных им продавцу финансового векселя. Значит, если организация приобрела вексель за 90 единиц, а затем отдала его в обмен на товары, стоимость которых составляла 100 ед. плюс 20 ед. НДС, то к зачету она может принять только 18 ед. НДС (20% от 90 ед., уплаченных за вексель). В результате возникает вопрос: что делать с остатком налога, выставленного покупателем, и который в глазах налоговых органов остается неоплаченным.

На практике проблему приходилось решать следующим образом. Коль скоро налоговые органы не позволяют принять к зачету остающуюся часть НДС, следовательно, они считают ее не оплаченной организацией. Известно, что все виды продукции должны реализовываться по ценам, увеличенным на величину налога (п.1 ст.7 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-I "О налоге на добавленную стоимость"). Сумма налога входит в состав задолженности покупателя перед продавцом за поставленные товары и может быть им истребована отдельно (см. п.9 Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость, сообщенного Информационным письмом Президиума ВАС РФ от 10 декабря 1996 г. N 9). Таким образом, неоплаченную, по мнению налоговых органов, сумму налога надо рассматривать как часть задолженности, прощенную покупателем. То есть в какой-то части продавец передает товары безвозмездно. Отсюда может быть сделан только один вывод: оставшуюся часть НДС надлежит рассматривать как безвозмездно полученные средства (внереализационный доход) и отражать на счете 80.

Однако насколько правы авторы Письма, ограничивая возможность зачета для налогоплательщика? Ведь они сами признают, что в данном случае имеют место отношения мены: товарно-материальные ресурсы обмениваются на ценную бумагу. Согласно ч.2 ст.567 ГК РФ в такой сделке одна сторона выступает как покупатель продукции и продавец векселя, а другая - как продавец продукции и покупатель векселя. В соответствии с ч.1 ст.568 ГК РФ если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными. Как следует из ст.40 НК РФ, налоговые органы могут скорректировать цену товаров лишь в том случае, если она отклоняется от рыночной более чем на 20%. В противном случае они обязаны принять цену товаров такой, какой ее установили стороны.

Значит, если стороны по условиям сделки не требуют друг от друга дополнительной оплаты за свои товары сверх полученных материальных ценностей, то каждая из сторон признается оплатившей то имущество, которое получила от другой стороны.

В рассматриваемой ситуации за товары передается имущественный актив (вексель), который должен признаваться равным этим товарам по стоимости. Следовательно, покупатель товаров передал продавцу соответствующий имущественный эквивалент, т.е. фактически оплатил товары в полном объеме. Поэтому НДС, начисленный по этим товарам, тоже должен приниматься к зачету в полном объеме.

Как видно, позиция налоговых органов находится в противоречии с действующим законодательством. Однако пока выводы, приведенные в этой статье, не подтверждены арбитражной практикой, их не следует рассматривать как немедленное руководство к действию. Но будет ли эта практика сформирована в ближайшее время? Решать надо налогоплательщикам.

А.И.Сотов,

аудиторско-консультационная

фирма "ФБК"