Льгота по НДС при строительстве жилых домов за счет бюджетных средств (А. Дементьев, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 46, ноябрь 2000 г. )

Льгота по НДС при строительстве
жилых домов за счет бюджетных средств


Использование организациями строительного комплекса льготы по налогу на добавленную стоимость при строительстве жилых домов с привлечением средств бюджетов всех уровней и целевых внебюджетных фондов при условии, что эти средства составляют не менее 40% стоимости работ, является обычной практикой. Однако порядок применения указанной льготы, изложенный в Законе Российской Федерации от 6.12.91 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" и в инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39), вызывает еще немало вопросов.

В соответствии с п.п."т" п.1 ст.5 Закона "О налоге на добавленную стоимость" от этого налога освобождается стоимость работ по строительству жилых домов, производимых с привлечением средств бюджетов всех уровней и целевых внебюджетных фондов, при условии, что эти средства составляют не менее 40% от стоимости этих работ.

В п.п."т" п.12 Инструкции N 39 уточняется, что при строительстве жилых домов с одновременным привлечением средств бюджетов, целевых внебюджетных фондов, организаций и физических лиц от НДС освобождаются работы по жилищному строительству, если бюджетные и целевые внебюджетные средства составляют не менее 40% стоимости выполненных работ. Рассмотрим указанную ситуацию на примере.

Организация выполняет строительные работы одновременно на трех объектах жилищного строительства. Строительство первого объекта производится за счет средств бюджета в размере 50% стоимости работ по данному объекту, а второго и третьего объектов - за счет средств организаций в размере 100% стоимости работ. В отчетном квартале выручка от реализации строительных работ по данным бухгалтерского учета подрядчика составила: по первому объекту - 30% общей суммы выручки, по второму и третьему объектам - 70%. Вправе ли организация воспользоваться льготой по НДС в части 30%-ной выручки, полученной за выполненные строительные работы на первом объекте?

Налоговая инспекция, руководствуясь Инструкцией N 39, подсчитала размер бюджетных средств в составе выручки от реализации строительных работ за отчетный период: на 100 руб. выручки выручка по первому объекту составила 30 руб., из которых 50%, или 15 руб., - бюджетные средства. Остальная выручка поступила за счет средств организаций. Таким образом, в составе выручки от реализации за отчетный период средства бюджета составили 15%. Вывод: льготой по налогу на добавленную стоимость в отчетном периоде организация воспользоваться не вправе. К организации были применены штрафные санкции за занижение налога на добавленную стоимость в результате неправомерного применения льготы.

Ни Закон "О налоге на добавленную стоимость" (п.п."т" п.1 ст.5), ни Инструкция N 39 (п.п."т" п.12) не дают однозначного ответа на вопрос: следует ли исчислять льготу по объему выполненных работ на строительных объектах в целом или же по каждому объекту в отдельности.

Как известно, плательщиками НДС по объемам выполненных строительных работ являются подрядные строительные организации. Стоимость работ определяется на стадии заключения договора подряда на строительство конкретного жилого дома. В стоимость работ включаются либо не включаются средства для уплаты в бюджет НДС в зависимости от того, выделяет ли заказчик подрядчику средства для уплаты НДС. Критерием при этом является соотношение бюджетного источника финансирования к общей сумме источников финансирования строительства конкретного дома, а не всех договоров подряда на строительство подрядчиком разных домов.

Арбитражная практика предполагает возможность взыскания с заказчика средств на уплату подрядчиком НДС сверх цены работ, если налог не был включен в расчет этой цены (информационное письмо президиума ВАС России от 24.01.2000 г. N 51). Однако в рассматриваемой ситуации заказчик вполне обоснованно не выделяет средства на уплату НДС исходя из соотношения бюджетного финансирования к общей сумме инвестиций на строительство дома (не менее 40%). Поэтому, даже если мнение налогового органа в приведенном примере является обоснованным, взыскание этих средств подрядчиком с заказчика невозможно.

Таким образом, возможность применения льготы по НДС при строительстве жилых домов учитывается на стадии заключения договора по строительству конкретного дома, а не от общего объема выполненных работ за отчетный период по строительству разных домов. В связи с этим позиция налогового органа в приведенном примере необоснованна.

Еще одна проблема, с которой столкнулись строительные организации при проведении налоговых проверок, - документальное подтверждение права на применение льготы. Инструкция N 39 предусматривает, что подтверждением для освобождения от НДС работ по строительству жилых домов является документ (акт) об объемах выполненных работ и источниках финансирования (оплаты) за подписью заказчика и подрядчика, подрядчика и субподрядчика. В результате налоговые органы требуют в качестве подтверждения источников финансирования различные документы - от копии титульного списка объектов бюджетного финансирования, заверенного заказчиками, до справки органов финансового управления о выделении бюджетных средств на строительство жилого дома.

Важный вопрос в плане применения льготы по НДС - изменение источника финансирования в процессе строительства жилого дома. В п.п."т" п.12 Инструкции N 39 указано, что "если в отчетном налоговом периоде бюджетные средства и целевые внебюджетные средства, исчисленные нарастающим итогом, составили менее 40% (с учетом предыдущих налоговых отчетных периодов), то за этот отчетный налоговый период такие работы подлежат обложению НДС, а если более 40% - освобождаются. В таких случаях перерасчеты с бюджетом за предыдущие периоды не производятся.

Предположим, подрядчик отразил за отчетный период в бухгалтерском учете выручку от реализации объемов выполненных работ по строительству жилого дома по частичной готовности. Учетная политика для целей налогообложения у подрядчика - по отгрузке. На момент отражения выручки в учете в соответствии с существующим соотношением бюджетных и иных источников финансирования строительства дома по данным заказчика объемы выполненных работ не подлежали обложению НДС. За отчетный период в налоговой декларации подрядчик отразил объемы выполненных работ как не облагаемые НДС.

У заказчика, который еще не осуществлял финансирование подрядчика на сумму выполненного объема работ, изменялось соотношение бюджетных и иных источников финансирования строительства в результате того, что в бюджете не оказалось источников для продолжения финансирования строительства, и переуступил часть прав по инвестированию частным инвесторам. На практике в таком случае осуществляется перерасчет сметной стоимости строительства, при котором вся стоимость строительства облагается налогом. Заказчику пришлось учесть, что выполненные ранее объемы работ подлежат обложению налогом.

Согласно Инструкции N 39 подрядчик не должен пересчитывать ранее отраженные в учете объемы выручки с целью уплаты в бюджет НДС с этих объемов. Однако на практике подрядные строительные организации производят перерасчет налога, полученного от заказчика за прошедшие отчетные периоды, в случае изменения соотношения бюджетных и иных источников финансирования строительства дома в сторону уменьшения бюджетного финансирования менее чем до 40%.

Из сказанного можно сделать вывод, что возможность применения льготы по НДС при строительстве жилых домов определяется не подрядчиком, а инвесторами, поскольку цель указанной льготы - удешевление стоимости жилищного строительства, а не поддержка подрядных строительных организаций. Однако в соответствии с порядком применения льготы, изложенным в нормативных документах, подрядная строительная организация несет ответственность за возможные нарушения порядка применения льготы - с оформления документов до изменения соотношения бюджетного финансирования.

По нашему мнению, в действующее налоговое законодательство о порядке применения льготы по НДС целесообразно внести некоторые изменения, которые разъяснили бы порядок применения льготы по каждому объекту жилищного строительства, конкретизировали бы формы документа за подписью заказчика об источниках финансирования строительства жилого дома, уточнили бы вопрос о перерасчете НДС за прошедшие периоды в случае изменения соотношения источников финансирования в процессе строительства жилого дома.


А. Дементьев,

генеральный директор ООО "Аудит-Эскорт"


Газета "Финансовая газета. Региональный выпуск"


Учредитель: Редакция Международного финансового еженедельника "Финансовая газета"


Газета зарегистрирована в Роскомпечати 3 октября 1994 г.

Регистрационное свидетельство N 012947

Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3

Телефон +7 (499) 166 03 71

http://fingazeta.ru/

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.