Вопрос: 17 декабря 1997 года в Сбербанке России мною был получен кредит сроком на 3 года, ставка процентов по которому - 36% годовых. Вся сумма кредита вместе с процентами была погашена единовременно в 1999 году. В настоящее время налоговая полиция требует заплатить подоходный налог с суммы кредита. Правомерны ли ее действия? (Выпуск АКДИ БП N 37, сентябрь 2000 г.)

17 декабря 1997 года в Сбербанке России мною был получен кредит сроком на 3 года, ставка процентов по которому - 36% годовых. Вся сумма кредита вместе с процентами была погашена единовременно в 1999 году.

В настоящее время налоговая полиция требует заплатить подоходный налог с суммы кредита. Правомерны ли ее действия?


В данном случае может идти речь об уплате подоходного налога не с суммы кредита, а с суммы материальной выгоды, которая образуется в результате экономии на процентах при получении заемных средств (в том числе банковских кредитов) от предприятий, учреждений, организаций, а также физических лиц, зарегистрированных в качестве предпринимателей.

Согласно подп. "я13" п. 8 Инструкции Госналогслужбы РФ от 29 июня 1995 г. N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" материальная выгода образуется в случаях, если:

- процент за пользование заемными средствами в рублях составляет менее двух третей от ставки рефинансирования, установленной Банком России;

- процент за пользование заемными средствами в иностранной валюте составляет менее 10% годовых.

Сумма материальной выгоды включается в доход физического лица и облагается подоходным налогом в общеустановленном порядке.

Налог с суммы материальной выгоды определяется в течение всего срока пользования заемными средствами (кредитами) по истечении каждого расчетного месяца исходя из разницы между исчисленной суммой процентов по ссуде (кредиту) в размере двух третей ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в течение периода пользования рублевыми заемными средствами, и суммой фактически уплаченных процентов по этой ссуде за истекший период отчетного года. Если же уплата процентов по заемным средствам не осуществлялась, то расчет производится исходя из суммы процентов в размере двух третей ставки рефинансирования Банка России.

При расчете материальной выгоды в целях налогообложения принимается ставка рефинансирования Банка России, действовавшая в течение срока пользования заемными средствами. В случае ее изменения новая учетная ставка применяется начиная с расчетного месяца, следующего за месяцем ее изменения.

Поскольку период пользования кредитом приходится на 1998 г., то необходимо отметить следующее. В мае 1998 г. произошел резкий скачок: ставка рефинансирования возросла с 30 до 50% (с 19 мая), а затем и до 150% (с 28 мая).

В связи с этим Госналогслужбой РФ было принято решение о том, что по заемным средствам, выданным до 19 мая 1998 г., для расчета материальной выгоды, образовавшейся после 18 мая 1998 г., применяется ставка рефинансирования, действовавшая на эту дату (18 мая 1998 г.) (см. Письмо Госналогслужбы РФ от 22 июня 1998 г. N СШ-6-08/367 в ред. Письма Госналогслужбы РФ от 19 августа 1998 г. N СШ-6-08/534).

Этот порядок действовал до конца 1998 г., то есть в период с 17 марта до 31 декабря 1998 г. ставка рефинансирования при расчете материальной выгоды принимается равной 30%. С 1 января 1999 г. материальная выгода определяется исходя из действующей на этот момент ставки рефинансирования (установленной 24 июня 1998 г. - 60%).

Таким образом, для того чтобы определить, образовывалась ли материальная выгода в ситуации, описанной в вопросе, необходимо вспомнить, какие ставки рефинансирования действовали в течение периода пользования кредитом (табл. 1).


Таблица 1


Дата установления
ставки рефинанси-
рования
Размер ставки
рефинанси-
рования
Документ
С 11 ноября 1997 г. 28% Телеграмма ЦБ РФ от 10 ноября
1997 г. N 13-У
Со 2 февраля 1998 г. 42% Телеграмма ЦБ РФ от 30 января
1998 г. N 154-У
С 16 февраля 1998 г. 39% Телеграмма ЦБ РФ от 16 февраля
1998 г. N 170-У
Со 2 марта 1998 г. 36% Телеграмма ЦБ РФ от 27 февраля
1998 г. N 181-У
С 16 марта 1998 г. 30% Телеграмма ЦБ РФ от 13 марта
1998 г. N 185-У
С 24 июня 1998 г.* 60% Телеграмма ЦБ РФ от 24 июля
1998 г. N 298-У
С 9 июня 1999 г. 55% Телеграмма ЦБ РФ от 9 июня 1999 г.
N 574-У
-----------------------------

* Применяется с 1 января 1999 г. (см. выше).


Далее произведем расчет материальной выгоды. Поскольку автор вопроса не указал, когда именно был погашен кредит, предположим, что погашение произошло 18 декабря 1999 г. Расчеты будут вестись исходя из размера кредита - 10 000 руб. (см. табл. 2).

В случае выдачи физическому лицу в отчетном году ссуды (кредита), переходящей к погашению на следующий год, налогооблагаемая материальная выгода рассчитывается ежемесячно в течение всего периода пользования такими ссудами (кредитами).

Таким образом, в рассматриваемом примере в 1997 и 1998 гг. материальная выгода образовалась только потому, что проценты за пользование кредитом в течение указанных лет не уплачивались. Если бы они уплачивались ежемесячно или хотя бы один раз - в конце отчетного года, то ни в 1997 г., ни в 1998 г. материальной выгоды не было бы, так как сумма процентов, исчисленная исходя из 36% годовых, больше, чем исчисленная исходя из 2/3 ставки рефинансирования (сравните значения столбцов 3 и 6 табл. 2).

Следовательно, в доходы физического лица за 1997 и 1998 гг. должна была включаться сумма материальной выгоды в виде экономии на процентах при пользовании кредитом.

И наоборот, в 1999 г. в течение всего года образовывалась материальная выгода (233,12 руб. = 3700,79 руб. (столбец 6) - 3467,67 руб. (столбец 3), поскольку 2/3 от ставок рефинансирования, действовавших в указанном году, превышали размер сумм, исчисленных исходя из 36% годовых. Но так как в 1999 г. были погашены проценты за весь период пользования кредитом - 7205,75 руб., то материальная выгода в целом за год не возникла.

Обратите внимание. Сумма процентов за пользование кредитом в 1997 и 1998 гг. составила 3738,08 руб. (138,08 руб. + 3600 руб.), а сумма, исчисленная исходя из 2/3 ставки рефинансирования, - только 2152,11 руб. (71,61 руб. + 2080,50 руб.). Таким образом, получилось, что в рассматриваемом случае материальной выгоды, подлежащей включению в налогооблагаемый доход физического лица, в 1997 - 1998 гг. не возникло бы в случае, когда проценты за пользование кредитом уплачивались бы ежемесячно.

А материальная выгода за 1999 г. в этом случае (при ежемесячной уплате процентов) составила бы 233,12 руб., что значительно меньше, чем сумма материальной выгоды за 1997-1998 гг., образовавшейся в рассматриваемой ситуации (2152,11 руб.).

Таким образом, в целях минимизации подоходного налога выгоднее вносить плату за пользование кредитом ежемесячно, а не единовременно по окончании срока кредитования.

Материальная выгода не определяется для целей налогообложения в следующих случаях:

- при выдаче по заявлению работника заемных средств в счет предстоящей оплаты труда на срок не более месяца в размере его среднемесячного заработка;

- при выдаче ссуды физическому лицу-страхователю, заключившему договор добровольного страхования жизни, если размер ссуды не превышает размер произведенного страхового взноса;

- при выдаче физическому лицу на льготных условиях ссуды или кредита на строительство (приобретение) жилья в соответствии с законодательством РФ, законодательством субъектов РФ и решениями местного самоуправления.

Обратите внимание. Действующим законодательством предусмотрено освобождение от налогообложения сумм заемных средств (ссуд, кредитов), полученных физическими лицами на льготных условиях на строительство (приобретение) жилого дома или квартиры в соответствии с законодательством РФ, законодательством субъектов РФ и решениями органов местного самоуправления.

К таким заемным средствам относятся, в частности:

- беспроцентные ссуды на покупку (приобретение) жилья, индивидуальное (кооперативное) жилищное строительство (при условии признания их нуждающимися в улучшении жилищных условий), получаемые гражданами, подвергшимися воздействию радиации, и приравненными к ним категориями физических лиц, социально слабозащищенными слоями населения (согласно законам РФ от 15 мая 1991 г. N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", от 26 ноября 1998 г. "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча", Закону РСФСР от 18 октября 1991 г. N 1761-1 "О реабилитации жертв политических репрессий", указам Президента РФ от 20 декабря 1993 г. N 2228 "О социальной защите граждан, подвергшихся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне", от 5 мая 1992 г. N 431 "О мерах по социальной поддержке многодетных семей", от 15 октября 1992 г. N 1235 "О предоставлении льгот бывшим несовершеннолетним узникам концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистами и их союзниками в период второй мировой войны");

- разовые льготные кредиты банковских учреждений на приобретение (строительство) квартир, жилых домов категориями ветеранов, указанными в ст. 14-21 Федерального закона от 12 января 1995 г. N 5-ФЗ "О ветеранах";

- долговременные беспроцентные возвратные ссуды на строительство (покупку) жилья, предоставляемые за счет средств Федеральной миграционной службы вынужденным переселенцам (Закон РФ от 19 февраля 1993 г. N 4530-1 "О вынужденных переселенцах"). Приведенный перечень не является исчерпывающим (Письмо ГНИ по г. Москве от 20 августа 1997 г. N 11-13/19427).

В то же время с суммы заемных средств, получаемых физическими лицами на льготных условиях на строительство (приобретение) жилого дома или квартиры в ином порядке, не установленном законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления, производится исчисление подлежащей налогообложению материальной выгоды.


Таблица 2


Расчетный месяц Размер
кредита,
руб.
Сумма процентов,
начисленных по
кредиту из расчета
36 % годовых,
руб. (гр. 2 х
(36% : 12) х
кол-во месяцев)
Ставка
рефинан-
сирования
Банка России,
установленная
на начало
расчетного
месяца
2/3
ставки
рефи-
нанси-
рова-
ния
Банка
России
(гр. 4 х
2 : 3)
Сумма про-
центов, начис-
ленных по кре-
диту исходя из
2/3 ставки ре-
финансирова-
ния, руб. (гр. 2 х
(гр. 5 : 12) х кол-
во месяцев)
Сумма
факти-
чески уп-
лаченных
процен-
тов за
пользо-
вание
креди-
том, руб.
Сумма
матери-
альной
выгоды,
руб.
(гр. 6 -
гр. 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
1997 год
17 декабря -
31 декабря
(14 дней)
Итого за 1997 год
1998 год
1 января -
28 февраля
(2 месяца)
1 марта - 31 марта
(1 месяц)
1 апреля -
30 апреля
1 мая - 31 декабря
1998 г. (8 месяцев)
Итого за 1998 год
1999 год
1 января - 30 июня
(6 месяцев)
1 июля - 30 ноября
(5 месяцев)
1 декабря -
17 декабря
(17 дней)
Итого за 1999 год
Итого за 1997-1999 годы

10 000




10 000


10 000

10 000

10 000



10 000

10 000

10 000

138,08
(10 000 х (36%:
365 дн.) х 14 дн.)
138,08

600
(300 х 2)

300

300

2400
(300 х 8)
3600

1800
(300 х 6)
1500
(300 х 5)
167,67
(10 000 х (36%:
365 дн.) х 17 дн.)
3467,67
7205,75

28%
(с 11.11.97)



28%
(по 01.02.98*)

42%
(по 01.03.98*)
36%
(с 02.03.98)
30%
(с 16.03.98)


60%
(по 08.06.99*)
55%
(с 09.06.99*)
55%

18,67%




18,67%


28%

24%

20%



40%

36,67%

36,67%

71,61
(10 000 х (18,67%:
365 дн.) х 14 дн.)
71,61

311,17
(155,585 х 2)

233,33

200

1336
(167 х 8)
2080,50

2000
(333,33 х 6)
1530
(306 х 5)
170,79
(10 000 х (36,67%:
365 дн.) х 17 дн.)
3700,79
5852,90

0




0


0

0

0



0

0

7205,75


7205,75
7205,75

71,61


71,61

311,17


233,33

200

1336

2080,50

2000

1530

- 7034,96**
(170,79 -
7205,75)
- 3504,96**
- 1352,85**
-----------------------------

* В случае изменения ставки рефинансирования новая учетная ставка применяется начиная с расчетного месяца, следующего за месяцем ее изменения.

** Сумма материальной выгоды не может быть отрицательной, поэтому в соответствующих случаях считается, что материальная выгода не возникала.


Е. Воробьева,

эксперт "БП"

Выпуск АКДИ БП N 37, сентябрь 2000 г.



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение

Если вы являетесь пользователем системы ГАРАНТ, то Вы можете открыть этот документ прямо сейчас, или запросить его через Горячую линию в системе.