• ТЕКСТ ДОКУМЕНТА
  • АННОТАЦИЯ
  • ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

Если вы приобрели оборудование... (Выпуск АКДИ БП N 35, август 2000 г.)

Если вы приобрели оборудование...


Предприятие начисляет амортизацию основных средств путем списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. В результате амортизационные отчисления превышают их величину, начисленную в соответствии с постановлением Правительства РФ N 1072. При исчислении налога на прибыль мы производим корректировку начисленных амортизационных отчислений. Надо ли производить их корректировку и при исчислении налога на имущество?

Необходимость корректировки амортизационных отчислений при определении налоговой базы по налогу на прибыль была вызвана тем, что, определяя состав затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль, предприятие должно руководствоваться Положением о составе затрат (согласно п. 2.3 Инструкции ГНС РФ от 10 августа 1995 г. N 37).

При исчислении же налога на имущество предприятием применяются НК РФ и Закон РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество". В соответствии со ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению. При этом при исчислении налога на имущество основные средства, находящиеся на балансе плательщика, учитываются по остаточной стоимости (ст. 2 Закона N 2030-1).

Закон N 2030-1 не содержит каких-либо требований или условий о необходимости проведения корректировки данных бухгалтерского баланса при определении налоговой базы по налогу на имущество.

Таким образом, на наш взгляд, предприятие вправе принимать при определении среднегодовой стоимости имущества для исчисления налога на имущество ту величину амортизационных отчислений, которая рассчитана одним из четырех способов, установленных п. 4.2 ПБУ 6/97.

Однако налоговые органы по данному вопросу придерживаются другого мнения (см. Письмо МНС РФ от 10 мая 2000 г. N 04-3-07/412, Письмо МНС по г. Москве от 1 апреля 1999 г. N 11-13/9462). По их мнению, сумма износа при исчислении налога на имущество предприятий определяется по нормам, утвержденным постановлением СМ СССР от 22 октября 1990 г. N 1072. То есть амортизационные отчисления учитываются в том размере, который принимается при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль. В обоснование своей позиции налоговые органы ссылаются на то, что проектом второй части НК РФ предусматривается установление для обложения налогом на имущество, а также налогом на прибыль единого порядка начисления норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств.

Такое обоснование вполне убедительно и соответствует общему принципу налогообложения. Однако данная норма закреплена только во второй части НК РФ и до вступления ее в силу не может приниматься как руководство к действию. Поэтому, на наш взгляд, разъяснения МНС РФ на сегодня несколько преждевременны и не соответствуют действующему налоговому законодательству. Кроме того, указанные письма не зарегистрированы Минюстом РФ и не являются нормативными актами.

Вместе с тем следует принимать во внимание, что налоговые органы на практике руководствуются своими ведомственными письмами и в случае применения предприятиями иного порядка налогообложения, чем тот, который указан в них, вам придется отстаивать свою точку зрения в судебном порядке.

Организация приобретает в Германии оборудование с рассрочкой платежа на два года. В договоре определены стоимость оборудования и график платежей, которые производятся каждые 3 месяца.

Покупатель оплачивает НДС и таможенные платежи таможенным органам. Право собственности на оборудование переходит к покупателю после ввода в эксплуатацию оборудования фирмой-продавцом.

1. Когда предприятие может принять к зачету НДС, уплаченный таможенным органам?

2. В каком размере и когда можно начислять амортизацию на купленное оборудование?

3. Как правильно применить льготу по налогу на прибыль согласно п. 4.1.1 Инструкции ГНС РФ N 37?

1. Порядок исчисления и зачета (возмещения) НДС регулируется Законом РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 и Инструкцией ГНС РФ от 11 октября 1995 г. N 39.

Согласно п. 2 ст. 7 Закона РФ N 1992-1 суммы НДС, уплаченные при приобретении основных средств, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств.

Сумма НДС, уплаченная на таможне, относится к таможенным платежам и уплачивается не поставщику оборудования, а при таможенном оформлении таможенным органам. В связи с этим НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе оборудования на территорию РФ, подлежит возмещению после принятия оборудования к бухгалтерскому учету вне зависимости от оплаты их стоимости иностранному поставщику.

Это же утверждение было изложено в Письме ГНИ по г. Москве от 4 октября 1996 г. N 11-13/21971.

Ввиду того, что согласно договору между российской фирмой и иностранным поставщиком право собственности на переданное оборудование сохраняется за продавцом до момента его ввода в эксплуатацию, то оборудование, не являющееся собственностью организации, должно ею учитываться до этого момента на забалансовых счетах.

Таким образом, предприятие вправе принять сумму НДС, уплаченную таможенным органам к зачету, только после принятия к учету приобретенного оборудования. Аналогичное мнение по данному вопросу было изложено в Письме Минфина РФ от 16 декабря 1999 г. N 04-02-05/1.

2. Порядок начисления амортизации по основным средствам регулируется ПБУ 6/97 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 г. N 33н.

Пунктом 46 Методических указаний предусмотрено, что объектом для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления. Причем амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету (п. 51 Методических указаний).

Таким образом, предприятие вправе начислять амортизацию на приобретенное оборудование со следующего месяца после его ввода в эксплуатацию.

Размер амортизационных отчислений при отражении в бухгалтерском учете будет зависеть от выбранного согласно п. 4.2 ПБУ 6/97 способа начисления амортизации.

Для целей налогообложения предприятие должно руководствоваться подп. "х" п. 2 Положения о составе затрат, где сказано, что амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов принимаются по нормам, утвержденным в установленном порядке. Такими нормами являются нормы, утвержденные постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. N 1072, поскольку иных лимитированных показателей действующим законодательством не установлено (см. также Методические рекомендации по отдельным вопросам налогообложения прибыли, доведенные Письмом ГНС РФ от 27 октября 1998 г. N ШС-6-02/768).

Таким образом, в результате разного подхода к начислению амортизации с точки зрения бухгалтерского и налогового учета не исключено, что вашему предприятию необходимо будет провести корректировку налогооблагаемой прибыли.

3. Порядок применения льготы по налогу на прибыль, связанной с капитальными вложениями, регулируется п. 4.1.1 Инструкции ГНС РФ от 10 августа 1995 г. N 37.

Одним из необходимых условий для предоставления льготы является наличие фактически произведенных в отчетном периоде затрат независимо от срока окончания строительства и ввода в эксплуатацию основных средств, учтенных по счету "Капитальные вложения".

Следовательно, с целью правомерного применения льготы при соблюдении всех прочих условий, предусмотренных п. 4.1.1 Инструкции, для рассматриваемой ситуации необходимо прежде всего соблюдение требования по оплате в том отчетном периоде, в котором произведенные затраты, связанные с приобретением объекта основных средств, будут отражены на счете 08.

В связи с тем, что предприятие не является собственником приобретаемого оборудования до момента его ввода в эксплуатацию и не может принять его к учету с отражением по счету 08 "Капитальные вложения", оно не может воспользоваться льготой по налогу на прибыль, используемой на капитальные вложения, несмотря на частичную оплату поставщику.

Формально применить льготу по капвложениям предприятие может только после принятия к учету приобретенного оборудования с отражением по счету 08. Но учитывая, что льгота предоставляется в размере фактически произведенных в отчетном периоде затрат, для определения суммы льготы могут быть приняты только те затраты, которые будут произведены в том же отчетном периоде, что и принятие к учету оборудования, то есть в одном и том же году.

Малое предприятие, зарегистрированное в 2000 году и оформившее лицензии на строительные виды деятельности, не имеет собственных средств для приобретения необходимого оборудования, контрольно-измерительных приборов и т. п. Предприятие заключило с Заказчиком договор на выполнение работ по техническому надзору за СМР и обследованию технического состояния зданий и сооружений. В смете (калькуляции) на выполнение работ заложена стоимость оборудования (основных фондов). Как отразить в учете приобретение основных фондов, оплаченных за счет средств Заказчика?

Бухгалтерский учет операций по приобретению оборудования зависит от условий договора, заключенного между предприятием и Заказчиком. Договором может быть предусмотрено два варианта использования оборудования, приобретенного предприятием за счет средств Заказчика в ходе выполнения работ по договору:

1) приобретенное предприятием оборудование является его собственностью и после окончания работ остается в его распоряжении;

2) приобретенное предприятием оборудование является собственностью Заказчика и по окончании работ по договору подлежит передаче Заказчику.

Рассмотрим каждый вариант.

Вариант 1. Приобретенное оборудование - собственность предприятия - исполнителя работ.

В этом случае поступающие от Заказчика средства отражаются в полном объеме на счете 64 как средства, полученные авансом:

Д-т сч. 51 К-т сч. 64 - поступили средства от заказчика на выполнение работ по договору

Д-т сч. 64 К-т сч. 68 - НДС с поступившего аванса.

Операции по приобретению оборудования отражаются в учете в общеустановленном порядке:

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - оплачен счет поставщика за оборудование

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 - оприходовано оборудование, поступившее от поставщика

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - НДС по приобретенному оборудованию

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - приобретенное оборудование включено в состав основных производственных фондов предприятия

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - НДС по приобретенному оборудованию отнесен на расчеты с бюджетом.

По мере выполнения работ по договору в учете указываются затраты предприятия, связанные с выполнением работ, в том числе и амортизационные отчисления по приобретенному оборудованию, используемому при проведении работ:

Д-т сч. 20 К-т сч. 02 (70, 69, прочие счета) - отражены затраты на выполнение работ по договору.

После подписания акта приемки выполненных работ:

Д-т сч. 62 К-т сч. 46 - выручка от реализации работ по договору

Д-т сч. 46 К-т сч. 68 - НДС с суммы выручки

Д-т сч. 64 К-т сч. 62 - зачтен аванс

Д-т сч. 68 К-т сч. 64 - восстановлен НДС, исчисленный с аванса

Д-т сч. 46 К-т сч. 20 - списана себестоимость выполненных работ

Д-т сч. 46 К-т сч. 80 - прибыль от реализации выполненных работ.

По окончании работ оборудование, приобретенное в ходе исполнения договора, остается у предприятия в составе его основных фондов.

Вариант 2. Приобретенное оборудование является собственностью Заказчика.

В данном случае фактически Заказчик поручает предприятию не только выполнить определенные работы, но и приобрести для него определенное оборудование. Таким образом, в рассматриваемой ситуации сторонами заключается смешанный договор, содержащий элементы договора подряда (в части выполнения работ) и договора комиссии (на покупку для Заказчика определенного оборудования). При этом поступающие от Заказчика средства отражаются в учете следующим образом:

Д-т сч. 51 К-т сч. 76 - поступили средства от Заказчика в части сумм, предназначенных для закупки оборудования

Д-т сч. 51 К-т сч. 64 - поступили средства от Заказчика в качестве аванса в счет предстоящего выполнения работ

Д-т сч. 64 К-т сч. 68 - НДС с поступившего аванса.

Следует обратить внимание, что, по мнению Минфина РФ, средства, поступившие от Заказчика на приобретение оборудования, подлежат обложению НДС в соответствии с требованиями п. 2 ст. 7 Закона РФ о НДС (см. Письмо Минфина РФ от 30 ноября 1999 г. N 04-03-05). Однако, по нашему мнению, положения этого пункта к отношениям по закупке товаров в рамках договора комиссии (поручения) применяться не могут. Таким образом, средства, поступившие от Заказчика на приобретение для него оборудования, в облагаемый НДС оборот у предприятия включаться не должны, поскольку их получение не связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Операции по закупке оборудования отражаются в учете предприятия проводками:

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - оплачен счет поставщика

Д-т сч. 76 К-т сч. 60 - стоимость оборудования отнесена за счет Заказчика; Д-т сч. 002 - поступившее оборудование принято к учету на забалансовом счете, поскольку является собственностью Заказчика.

По мере выполнения работ по договору в учете предприятия отражаются затраты, связанные с выполнением работ. При этом в себестоимость работ не включаются амортизационные отчисления по приобретенному оборудованию, поскольку это оборудование предприятию не принадлежит (п. 46 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 г. N 33н).

После окончания работ по договору предприятие отражает операции по реализации выполненных работ (см. выше вариант 1).

Если по условиям договора приобретенное предприятием оборудование передается Заказчику, то в учете предприятия это отражается проводкой:

К-т сч. 002 - приобретенное оборудование передано Заказчику.

Если по соглашению сторон после окончания работ по договору оборудование передается в собственность предприятия, то оборудование принимается им в состав собственных основных средств как безвозмездно полученное:

Д-т сч. 08 К-т сч. 80 - рыночная стоимость оборудования на дату оприходования включается в состав внереализационных доходов предприятия (п. 25 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, п. 8 и 10.3 ПБУ 9/99) и облагается налогом на прибыль в общеустановленном порядке (п. 6 ст. 2 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций")

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - полученное от Заказчика оборудование принимается к учету в составе основных фондов предприятия.


Т. Крутякова,

эксперт "АКДИ ЭЖ"

Выпуск АКДИ БП N 35, август 2000 г.



Предлагаемый материал содержится в еженедельнике "Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". Газета зарегистрирована в Министерстве печати и массовой информации РФ, регистрационный N 1065. E-mail редакции "Бухгалтерского приложения" - buhgalt@akdi.ru.


Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.